0461-ITPP3.4512.92.2017.1.AB - Mechanizm odwrotnego obciążenia dla usług budowlanych.

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r. poz. 201, z późn. zm.) oraz art. 223 ust. 1 ustawy z dnia 16 listopada 2016 r. Przepisy wprowadzające ustawę o Krajowej Administracji Skarbowej (Dz. U. z 2016 r. poz. 1948, z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 23 stycznia 2017 r. (data wpływu 1 lutego 2017 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zastosowania mechanizmu tzw. odwrotnego obciążenia - jest nieprawidłowe.

W dniu 1 lutego 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zastosowania mechanizmu tzw. odwrotnego obciążenia.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Spółka w 2016 r. nabyła działkę budowlaną i rozpoczęła na niej budowę zespołu czterech budynków mieszkalnych jednorodzinnych w zabudowie bliźniaczej. Zamierza zakończyć budowę w 2017 r. i sprzedać budynki ostatecznym odbiorcom (na tą chwilę Spółka szuka potencjalnych nabywców). Spółka jest przede wszystkim firmą budowlaną (PKD 41.20.Z - Roboty budowlane związane ze wznoszeniem budynków mieszkalnych i niemieszkalnych) i w związku z tym na wyżej wspomnianej budowie między innymi:

Większa część prac budowlanych zlecana jest firmom zewnętrznym. Spółka jest podatnikiem, o którym mowa w art. 15, zarejestrowanym jako podatnik VAT czynny, zaś firmy zewnętrzne, to podatnicy o którym mowa w art. 15, u których sprzedaż nie jest zwolniona od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 i 9.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy w związku ze zmianą przepisów ustawy o podatku od towarów i usług od 1 stycznia 2017 r. Spółka otrzymując w ramach przedstawionej w poz. 80 inwestycji fakturę za usługi budowlane wykonane w 2017 r., a wymienione w załączniku nr 14 (ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług) od firmy zewnętrznej zobowiązana jest rozliczyć podatek VAT należny i naliczony (odwrotne obciążenie) od tej transakcji?

Zdaniem Wnioskodawcy, firmy zewnętrzne świadczące usługi budowlane z załącznika nr 14 (ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług) na opisanej inwestycji występują w roli podwykonawców zgodnie z art. 17 ust. 1h ustawy. Zgodnie z definicją Słownika Języka Polskiego PWN "podwykonawca" to: firma lub osoba wykonująca pracę na zlecenie głównego wykonawcy. Ponieważ Spółka nie zleciła generalnego wykonastwa inwestycji firmie zewnętrznej, to uważa, że pełni funkcję jednocześnie Inwestora i Wykonawcy. W związku z tym faktem, każda firma zewnętrzna świadcząca usługi budowlane z załącznika nr 14 (ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług) spełnia definicję podwykonawcy.

Spółka otrzymując fakturę za usługi budowlane wykonane w 2017 r. na budowie opisanej poz. 80 i spełniające wymagania art. 17 ust. 1 pkt 8 i załącznika nr 14 ustawy jest zobligowana do naliczenia podatku należnego (poz. 35) i naliczonego (poz. 46) w deklaracji VAT-7 (17).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2016 r. poz. 710, z późn. zm.) - zwanej dalej "ustawą" - opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju (...).

Jak stanowi art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (...).

Stosownie do art. 17 ust. 1 pkt 8 ustawy (w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2017 r.), podatnikami są również osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne nabywające usługi wymienione w załączniku nr 14 do ustawy, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

Według art. 17 ust. 1h ustawy, w przypadku usług wymienionych w poz. 2-48 załącznika nr 14 do ustawy przepis ust. 1 pkt 8 stosuje się, jeżeli usługodawca świadczy te usługi jako podwykonawca.

Ustawa o VAT nie definiuje pojęcia podwykonawcy, zatem dla prawidłowego rozumienia terminu "podwykonawca" wystarczające będzie posłużenie się powszechnym jego znaczeniem wynikającym z wykładni językowej. Zgodnie z definicją zawartą w internetowym wydaniu Słownika języka polskiego, "podwykonawca - to firma lub osoba wykonująca pracę na zlecenie głównego wykonawcy" (http://sjp.pwn.pl/sjp/podwykonawca;2503008).

Przy dalszych "podzleceniach" przyjąć należy podejście, zgodnie z którym podwykonawca zlecający jest - w stosunku do swojego podwykonawcy - głównym wykonawcą swojego zakresu prac.

Dla jednoznacznego wyjaśnienia jakie relacje łączą inwestora, wykonawcę i podwykonawcę (dalszych podwykonawców) trzeba odwołać się do przepisów prawa cywilnego.

I tak, według art. 6471 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. z 2016 r. poz. 380, z późn. zm.) - dalej jako "k.c." - w umowie o roboty budowlane, o której mowa w art. 647, zawartej między inwestorem a wykonawcą (generalnym wykonawcą), strony ustalają zakres robót, które wykonawca będzie wykonywał osobiście lub za pomocą podwykonawców.

Do zawarcia przez wykonawcę umowy o roboty budowlane z podwykonawcą jest wymagana zgoda inwestora. Jeżeli inwestor, w terminie 14 dni od przedstawienia mu przez wykonawcę umowy z podwykonawcą lub jej projektu, wraz z częścią dokumentacji dotyczącą wykonania robót określonych w umowie lub projekcie, nie zgłosi na piśmie sprzeciwu lub zastrzeżeń, uważa się, że wyraził zgodę na zawarcie umowy (art. 6471 § 2 k.c.).

Do zawarcia przez podwykonawcę umowy z dalszym podwykonawcą jest wymagana zgoda inwestora i wykonawcy. Przepis § 2 zdanie drugie stosuje się odpowiednio (art. 6471 § 3 k.c.).

Zgodnie z art. 17 ust. 2 ustawy, w przypadkach wymienionych w ust. 1 pkt 4, 5, 7 i 8, usługodawca lub dokonujący dostawy towarów nie rozlicza podatku należnego.

Powołane regulacje ustawy wprowadzają mechanizm polegający na przeniesieniu obowiązku rozliczania podatku od towarów i usług na podatnika, na rzecz którego wykonana została ściśle określona usługa.

Mechanizm "odwrotnego obciążenia" podatkiem od towarów i usług stanowi odstępstwo od generalnej zasady wyrażonej w art. 193 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.Urz.UE.L 347 z 11.12.2006, str. 1, z późn. zm.) - dalej zwanej "Dyrektywą" - (zgodnie z którym osobą zobowiązaną do zapłaty VAT jest podatnik dokonujący dostawy towarów lub świadczenia usług) i przenosi obowiązek rozliczenia VAT należnego ze sprzedającego na nabywcę. Podstawą dla zastosowania tego szczególnego środka jest art. 199-199a Dyrektywy. W art. 199 ust. 1 oraz art. 199a ust. 1 Dyrektywy zawarty został zamknięty katalog transakcji, w odniesieniu do których państwa członkowskie mogą postanowić, że osobą zobowiązaną do zapłaty VAT jest podatnik podatku od towarów i usług - odbiorca towarów i usług będących przedmiotem tych transakcji, wśród których wymieniono dostawę zużytych materiałów, zużytych materiałów nienadających się do ponownego użycia w tym samym stanie, złomu, odpadów przemysłowych i nieprzemysłowych, odpadów przetwarzalnych, częściowo przetworzonych odpadów oraz dostawy pewnych towarów i świadczenia usług wymienionych w załączniku VI (art. 199 ust. 1 lit. d) Dyrektywy ). Do decyzji państw członkowskich Unii Europejskiej pozostawiono zarówno ewentualne zaimplementowanie tego mechanizmu na grunt krajowych regulacji, jak również kwestię, które spośród enumeratywnie wskazanych w dyrektywie towarów i usług zostaną nim objęte.

Z treści złożonego wniosku wynika, że Spółka w 2016 r. nabyła działkę budowlaną i rozpoczęła na niej budowę zespołu czterech budynków mieszkalnych jednorodzinnych w zabudowie bliźniaczej. Zamierza zakończyć budowę w 2017 r. i sprzedać budynki ostatecznym odbiorcom (na tą chwilę Spółka szuka potencjalnych nabywców). Spółka jest przede wszystkim firmą budowlaną (PKD 41.20.Z - Roboty budowlane związane ze wznoszeniem budynków mieszkalnych i niemieszkalnych) i w związku z tym na wyżej wspomnianej budowie między innymi:

Większa część prac budowlanych zlecana jest firmom zewnętrznym. Spółka jest podatnikiem, o którym mowa w art. 15, zarejestrowanym jako podatnik VAT czynny, zaś firmy zewnętrzne, to podatnicy o którym mowa w art. 15, u których sprzedaż nie jest zwolniona od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 i 9.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą kwestii ustalenia, czy w stanie prawnym obowiązującym od dnia 1 stycznia 2017 r., nabywane przez Spółkę usługi będą objęte mechanizmem tzw. odwrotnego obciążenia Nabywane przez Spółkę usługi powinny być opodatkowane

Biorąc pod uwagę przedstawiony we wniosku opis stanu faktycznego oraz treść powołanych przepisów - wbrew twierdzeniu Wnioskodawcy - stwierdzić należy, że nabywane przez Spółkę usługi powinny być opodatkowane na zasadach ogólnych i nie będzie miało do nich zastosowania odwrotne obciążenie, gdyż Spółka jako deweloper (inwestor) zleca wykonanie prac firmom zewnętrznym, które nie są podwykonawcami lecz wykonawcami. Usługi świadczone przez firmy zewnętrzne na rzecz Spółki, nie są usługami świadczonymi przez podwykonawców bowiem świadczone są bezpośrednio na rzecz inwestora, czyli zleceniodawcy usług, a nie na rzecz wykonawcy.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstoku, ul. Henryka Sienkiewicza 84, 15-950 Białystok, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację - w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2016 r. poz. 718, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.