0461-ITPP3.4512.637.2016.1.JC

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613 z późn. zm.) oraz § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Rozwoju i Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 30 września 2016 r. (data wpływu 7 października 2016 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku prawa do odliczenia podatku naliczonego z tytułu poniesionych wydatków na realizację projektu - jest prawidłowe.

W dniu 7 października 2016 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku prawa do odliczenia podatku naliczonego z tytułu poniesionych wydatków na realizację projektu.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Spółdzielnia Mieszkaniowa... w... otrzymała dofinansowanie ze środków Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego w ramach Regionalnego Programu Operacyjnego... na lata 2007-2013, Oś IV Rozwój, Restrukturyzacja i Rewitalizacja miast, Działalnie 4.1 Humanizacja blokowisk, Poddziałanie 4.1.1. Poprawa warunków technicznych budynków zrealizowanych w technologii z wielkiej płyty pn. "K.". Projekt obejmuje rewitalizację 10 budynków mieszkalnych, w którego zakresie jest m.in.: termomodernizacja budynków wraz z wymianą pokrycia dachowego oraz remont części wspólnych budynków tj. remont klatek, wymiana okien i drzwi na klatkach schodowych. Ostatecznym beneficjentem są tutaj współwłaściciele poszczególnych lokali. W jednym z budynków znajduje się lokal użytkowy o pow. 12 m². Właściciel tego lokalu (posiadający odrębną własność) wnosi miesięczną opłatę w kwocie 100 zł brutto. Składniki opłat to: fundusz remontowy, opłata za centralne ogrzewanie oraz czynsz. Spółdzielnia wykazuje w rejestrze sprzedaży podatek należny w stawce 23%, natomiast fundusz remontowy jako zwolniony z podatku. W budynku tym zostały wykonane następujące prace remontowe: ocieplenie ścian zewnętrznych, wymiana pokrycia dachowego, wymiana okien i drzwi na klatkach schodowych, malowanie klatek schodowych, instalacja węzła dwufunkcyjnego. Na remont każdego budynku została zawarta oddzielna umowa z wykonawcą. Podstawowym zadaniem Spółdzielni mieszkaniowych jest zaspakajanie potrzeb mieszkaniowych i innych potrzeb członków oraz ich rodzin. Zgodnie z obowiązującym od 1 stycznia 2007 r. art. 17 ust. 1 pkt 44 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, wolne od podatku są dochody spółdzielni mieszkaniowych w zakresie gospodarki mieszkaniowej uzyskane z gospodarki zasobami mieszkaniowymi - w części przeznaczonej na cele związane z utrzymaniem tych zasobów. Biorąc to pod uwagę, przez zasoby mieszkaniowe, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 44 ustawy, należy rozumieć m.in.: budynki mieszkalne wraz z wyposażeniem technicznym oraz przynależnymi do nich pomieszczeniami. Dokonując remontów w ww. budynkach Spółdzielnia poniesione koszty ewidencjonuje w wartościach brutto, gdyż nie mają one związku ze sprzedażą opodatkowaną, stąd też zrealizowana inwestycja nie służy do wykonywania czynności opodatkowanych. Biorąc pod uwagę jednak lokal użytkowy, Spółdzielnia dokonuje również sprzedaży opodatkowanej objętej stawką 23%. Jednak wysokość tej sprzedaży w odniesieniu do całkowitego obrotu rocznego określona zgodnie z art. 90 ust. 2-10 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług nie przekracza 2% gdyż w latach trwania inwestycji tj. 2011-2013 proporcja ta wynosiła kolejno: 1,60%; 1,39%; 1,25%.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy Spółdzielni przysługuje prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego i czy w związku z tym podatek VAT jest wydatkiem kwalifikowalnym w zakresie realizacji projektu pn. "K.", dofinansowanego ze środków Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego w ramach Regionalnego Programu Operacyjnego... na lata 2007-2013?

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług w zakresie w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi przysługuje prawo obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Spółdzielnia nie wykorzystuje i nie wykorzystywała przedmiotu projektu do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług i w tej części nie ma prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktur za realizację projektu, gdyż nie jest to wydatek związany ze sprzedażą opodatkowaną. Natomiast w odniesieniu do lokalu użytkowego, Spółdzielni przysługiwałoby prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w sytuacji, gdyby proporcja, o której mowa w art. 90 ust. 2-10 ustawy o podatku od towarów i usług przekroczyła 2%. W przypadku Spółdzielni w latach obejmujących inwestycję proporcja ta nie przekroczyła 2%, tak więc Spółdzielnia stoi na stanowisku, że również w tym przypadku prawo do odliczenia podatku naliczonego nam nie przysługiwało.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z dyspozycją zawartą w art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm., zwana dalej ustawą), w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

W myśl ust. 2 pkt 1 lit. a przywołanego artykułu, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Powyższy przepis do dnia 31 grudnia 2013 r. miał brzmienie:

Kwotę podatku naliczonego stanowi, suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług - z uwzględnieniem rabatów określonych w art. 29 ust. 4.

Z powyższych przepisów wynika, że prawo do odliczenia podatku naliczonego przysługuje podatnikom podatku od towarów i usług w takim przypadku, gdy dokonywane zakupy mają związek z czynnościami opodatkowanymi. Odliczyć zatem można podatek naliczony, który jest związany z transakcjami opodatkowanymi podatnika, tzn. których następstwem jest określenie podatku należnego. Wskazana norma prawna wyraża zasadę neutralności podatku od towarów i usług, w następstwie której podatnicy realizujący czynności zwolnione, są w podobnej sytuacji jak ostateczny nabywca (konsument) towaru lub usługi, z wyjątkiem przypadków jednoznacznie wskazanych w ustawie o podatku od towarów i usług. Ustawa wyłącza zatem możliwość dokonywania odliczeń podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku oraz niepodlegających opodatkowaniu.

Zgodnie z art. 90 ust. 1 ustawy, w stosunku do towarów i usług, które są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności, w związku, z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku, z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik jest obowiązany do odrębnego określania kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami w stosunku, do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego.

Jeżeli nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot, o których mowa w ust. 1, to w myśl art. 90 ust. 2 ustawy, podatnik może pomniejszyć kwotę podatku należnego o taką część kwoty podatku naliczonego, którą można proporcjonalnie przypisać czynnościom, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, z zastrzeżeniem ust. 10.

Stosownie do dyspozycji art. 90 ust. 3 ustawy, proporcję, o której mowa w ust. 2 ustala się jako udział rocznego obrotu z tytułu czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, w całkowitym obrocie uzyskanym z tytułu czynności, w związku z którymi podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, oraz czynności, w związku z którymi podatnikowi nie przysługuje takie prawo.

Szczegółowe zasady ustalania proporcji zostały określone w art. 90 ust. 4-10 ustawy.

Wskazać należy, iż stosownie do art. 90 ust. 10 ustawy - w brzmieniu obowiązującym od 1 kwietnia 2011 r. - w przypadku gdy proporcja określona zgodnie z ust. 2-8:

Ww. przepis do 31 marca 2011 r. miał następujące brzmienie: w przypadku gdy proporcja określona zgodnie z ust. 2-8:

Należy zauważyć, iż przepis art. 174 (1) Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.Urz.UE.L 347, str. 1, z późn. zm.), wskazuje, w jaki sposób w oparciu o dane dotyczące struktury wszystkich transakcji podatnika, należy obliczyć kwotę odliczeń przysługujących podatnikowi wykonującemu czynności wywierające różne skutki w zakresie prawa do odliczenia podatku. Natomiast zgodnie z przepisami art. 174 (2) Dyrektywy, niektóre kategorie przychodów wyłączane są z obrotów uwzględnianych przy obliczeniu proporcji, o której mowa w ust. 1. Oznacza to, że dokonywanie niektórych transakcji zarówno opodatkowanych, jak i zwolnionych od podatku nie wpływa na wysokość podatku naliczonego podlegającego proporcjonalnemu rozliczeniu.

Z uregulowań zawartych w art. 90 ustawy wynika, że podatnik w momencie nabycia towarów lub usług powinien dokonać ich przyporządkowania do określonych rodzajów czynności, uprawniających do odliczenia podatku naliczonego oraz nieuprawniających do odliczenia.

Zatem, odliczyć można w całości podatek naliczony, który jest związany z transakcjami opodatkowanymi podatnika. Wskazana zasada wyłącza jednocześnie możliwość dokonywania odliczeń podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku świadczenia czynności zwolnionych od podatku oraz niepodlegających temu podatkowi. Ponadto z zasady tej wynika, że odliczenie podatku naliczonego, może być częściowe, tzn. w tej części, w jakiej dane towary lub usługi, z którymi związany jest podatek naliczony, są wykorzystywane do realizacji czynności opodatkowanych, z pominięciem tej części podatku, w jakiej towary te (usługi) są wykorzystywane do wykonywania czynności zwolnionych od podatku lub niepodlegających opodatkowaniu.

Podatnik w momencie nabycia towarów lub usług powinien dokonać ich kwalifikacji do określonych rodzajów sprzedaży, z którymi zakupy te są związane. Najistotniejszym bowiem warunkiem, umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego, jest związek zakupów z wykonanymi czynnościami opodatkowanymi.

Mając na uwadze powyższe regulacje obowiązkiem Wnioskodawcy w pierwszej kolejności jest przypisanie konkretnych wydatków do określonych rodzajów sprzedaży, z którymi wydatki te są związane. Wnioskodawca ma zatem obowiązek odrębnego określenia, czy podatek wynikający z otrzymanych faktur związany będzie z czynnościami opodatkowanymi czy też zwolnionymi, czyli dokonania tzw. bezpośredniej alokacji. Jeżeli takie wyodrębnienie jest możliwe, podatnikowi przysługuje pełne prawo do odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług związanych ze sprzedażą opodatkowaną, brak jest natomiast takiego prawa w stosunku do towarów i usług wykorzystywanych do wykonywania czynności zwolnionych od podatku.

Jeżeli dokonanie bezpośredniej alokacji nie jest możliwe, czyli w przypadku gdy dokonany wydatek służyć będzie obu rodzajom działalności, Wnioskodawca może odliczyć tylko tę część podatku naliczonego, którą można proporcjonalnie przypisać czynnościom dającym prawo do odliczenia. A zatem zasada proporcjonalnego odliczania podatku ma zastosowanie do tej kategorii wydatków, których nie da się jednoznacznie przypisać do konkretnego rodzaju sprzedaży, czyli jako "zakupy związane ze sprzedażą opodatkowaną i zwolnioną".

Z opisanego we wniosku stanu faktycznego wynika, że Spółdzielnia prowadzi działalność zwolnioną oraz opodatkowaną. W latach 2011-2013 r. Spółdzielnia realizowała projekt pn. "K.". Projekt obejmuje rewitalizację 10 budynków mieszkalnych. W jednym z budynków znajduje się lokal użytkowy o pow. 12 m². Wysokość sprzedaży opodatkowanej w odniesieniu do całkowitego obrotu rocznego określona zgodnie z art. 90 ust. 2-10 ustawy nie przekracza 2%, gdyż w latach trwania inwestycji tj. 2011-2013 proporcja ta wynosiła kolejno: 1,60%; 1,39%; 1,25%.

Biorąc pod uwagę powyższe oraz treść powołanych przepisów mających zastosowanie w niniejszej sprawie należy stwierdzić że, Spółdzielni co do zasady przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego (stosownie do art. 86 ust. 1 ustawy) w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

Zatem, jeżeli Spółdzielnia była w stanie przyporządkować całości lub część kwot podatku naliczonego związanego z towarami i usługami wykorzystywanymi do czynności zwolnionych - Spółdzielnia nie miała możliwości dokonywania odliczeń podatku naliczonego.

W przypadku, gdy Spółdzielnia była w stanie wyodrębnienie części kwoty podatku naliczonego związanego wyłącznie z opisanym we wniosku lokalem użytkowym (wykorzystywanym do sprzedaży opodatkowanej) - przysługiwało jej prawo do odliczenia podatku naliczonego w tym zakresie.

Natomiast, jeżeli Spółdzielnia nie była w stanie wyodrębnić kwot podatku naliczonego związanego wyłącznie z określoną kategorią sprzedaży, winna dokonywać odliczenia podatku naliczonego związanego z opisaną inwestycją w oparciu o proporcję, o której mowa w art. 90 ust. 2-10 ustawy o podatku od towarów i usług, z tym jednak zastrzeżeniem, że odliczenie to w późniejszych latach wymagać będzie, na podstawie art. 91 ww. ustawy, dokonywania stosownych korekt.

Z uwagi jednak na fakt, że - jak wynika z treści wniosku - wyliczona proporcja w poszczególnych latach nie przekroczyła 2% - stosownie do art. 90 ust. 10 pkt 2 ustawy, Spółdzielni nie przysługiwało prawo do odliczenia kwoty podatku naliczonego związanego z ww. inwestycją.

W konsekwencji, stanowisko Wnioskodawcy zgodnie z którym nie ma możliwości odliczenia podatku naliczonego w związku z realizacją projektu jest prawidłowe.

W tym miejscu należy wskazać, że w niniejszej interpretacji nie dokonano oceny prawidłowości ustalonego wskaźnika proporcji sprzedaży odnoszącej się do poszczególnych rodzajów działalności - opodatkowanej oraz zwolnionej. Przedstawione we wniosku przyporządkowanie przyjęto jako element stanu faktycznego, natomiast ocena prawidłowości i zasadności przyjętego podziału wydatków może nastąpić jedynie w drodze przeprowadzonego postępowania podatkowego przez właściwy organ pierwszej instancji.

Nadmienia się, że interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego, co oznacza, że w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź skarbowej zostanie określony odmienny stan faktyczny, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Końcowo wskazać należy, że organy podatkowe nie są kompetentne do rozstrzygania wątpliwości podatników odnośnie możliwości zaliczenia wartości podatku od towarów i usług do kosztów kwalifikowanych, bowiem kwestię tę rozstrzygają przepisy regulujące zasady korzystania ze środków bezzwrotnej pomocy zagranicznej.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu zaistnienia zdarzenia.

Ponadto tut. Organ informuje, że zgodnie z art. 14na pkt 2 ustawy - Ordynacja podatkowa, przepisów art. 14k-14n dotyczących ochrony prawnej wynikającej z zastosowania się Wnioskodawcy do otrzymanej interpretacji nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe przedstawione we wniosku stanowią element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy o podatku od towarów i usług, tj. czynności dokonanych w ramach transakcji, które pomimo spełnienia warunków formalnych ustanowionych w przepisach ustawy, miały zasadniczo na celu osiągnięcie korzyści podatkowych, których przyznanie byłoby sprzeczne z celem, któremu służą te przepisy.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie, ul. Emilii Plater 1, 10-562 Olsztyn, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację - w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2016 r. poz. 718, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.