0461-ITPP3.4512.600.2016.2.MD

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613, z późn. zm.) oraz § 6 pkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. , poz. 643), Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Rozwoju i Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 29 września 2016 r. (data wpływu 30 września 2016 r.), uzupełnionym w dniu 7 grudnia 2016 r. (data wpływu), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zasadności zastosowania zwolnienia od tego podatku do odpłatnego zbycia udziału w nieruchomości zabudowanej - jest prawidłowe.

W dniu 30 września 2016 r. został złożony ww. wniosek, uzupełniony w dniu 7 grudnia 2016 r., o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zasadności zastosowania zwolnienia od tego podatku do odpłatnego zbycia udziału w nieruchomości zabudowanej.

We wniosku oraz jego uzupełnieniu przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Gmina Miasta... (dalej jako "Gmina") jest współwłaścicielem nieruchomości zabudowanej położonej w... przy ul...., oznaczonej geodezyjnie jako działka nr..., o pow. 0,1710 ha, zapisanej w księdze wieczystej nr...w udziale wynoszącym 1/2 części.

Udział w ww. nieruchomości Gmina nabyła na podstawie decyzji Wojewody... z dnia... 2002 r. znak:. orzekającej o nabyciu przez Gminę z mocy prawa udziału Skarbu Państwa.

Właścicielami pozostałego udziału wynoszącego 1/2 części są państwo... i.... Udział w ww. nieruchomości zabudowanej nabyli od poprzedniego współwłaściciela, na podstawie umowy sprzedaży z dnia... 2007 r.

Przedmiotowa nieruchomość zabudowana jest:

* budynkiem mieszkalnym frontowym, wybudowanym z tzw. pruskiego muru, na planie litery L (budynek główny wraz z przybudówką) z drugiej połowy XIX w. Jest to obiekt piętrowy, z poddaszem, otynkowany, częściowo podpiwniczony, z dachem dwuspadowym krytym eternitem posiadający dwa wejścia, jedno od strony ul...., drugie od podwórza. W piętrowej przybudówce (dach jednospadowy kryty papą) usytuowane są dwa lokale mieszkalne - każdy z bezpośrednim wejściem. Do lokalu na piętrze prowadzą zewnętrzne schody drewniane. Budynek posiada 9 lokali mieszkalnych o łącznej pow. użytkowej 350,862 m². Część lokali nie posiada łazienek. Wspólne w.c. usytuowane są na korytarzach poszczególnych kondygnacji. Wykończenie lokali jest w różnym stanie (wykładziny/panele, tapety/tynki, w większości stara stolarka okienna i drzwiowa), część pomieszczeń oraz klatka schodowa wymagają pilnego remontu. Budynek wyposażony w instalacje: wodno-kanalizacyjną, elektryczną, gazową oraz ogrzewanie piecowe;

* budynkiem użytkowo-mieszkalnym starym jednokondygnacyjnym, murowanym, otynkowanym, z dachem jednospadowym krytym papą. W budynku znajdują się dwa lokale: lokal użytkowy o pow. 85,89 m² oraz lokal mieszkalny (zaadaptowany z lokalu użytkowego) o pow. 29,86 m². Łączna powierzchnia użytkowa wynosi 115,75 m². Lokal użytkowy zaadaptowany został na małą drukarnię. Lokal użytkowy składa się z pomieszczenia głównego oraz zaplecza z w.c. - częściowo do remontu. W lokalu wykonano remont części pomieszczeń, na suficie w dużym pomieszczeniu zamontowano panele z PCV, ściany są tynkowane, stolarka w części nowa, na podłodze terakota, ogrzewanie co. - gazowe. Lokal mieszkalny w dobrym stanie technicznym (po remoncie), składający się z dwóch pokoi, kuchni, łazienki, wyposażony we wszystkie media, posiada c.o. gazowe - remont wykonany na koszt najemcy w uzgodnieniu z prywatnym zarządcą;

* budynkiem mieszkalnym (oficyną) - starym budynkiem piętrowym częściowo podpiwniczonym o pow. 95,86 m² składającym się trzech lokali mieszkalnych z łazienkami. Budynek otynkowany, dach drewniany kryty papą. Instalacje: wodno-kanalizacyjna, elektryczna, gazowa, c.o. gazowe lub piece. Stan techniczny budynku mierny - wymaga remontu;

* budynkiem użytkowym - starym budynkiem murowanym, na planie prostokąta, jednokondygnacyjnym, niepodpiwniczonym o pow. użytkowej 157,64 m², z dachem drewnianym krytym papą. W budynku znajdują się dwa pomieszczenia główne oraz zaplecze z w.c. Obiekt otynkowany z trzech stron, wyposażony w instalacje: elektryczną, wodno-kanalizacyjną, gazową (ogrzewanie gazowe). Budynek w miernym stanie technicznym, do remontu. Powierzchnia użytkowa lokali mieszkalnych i użytkowych ogółem wynosi 720,11 m²;

* dwoma budynkami gospodarczymi o pow. zabudowy 24 m² i 17 m².

Ww. budynki zostały oddane do użytkowania przed 1945 r. Były ulepszane przez drugiego współwłaściciela, ale wartość ulepszeń nie przekroczyła 30% wartości początkowej każdego z nich.

Dwa lokale użytkowe znajdujące się w z ww. budynkach były przedmiotem umowy najmu z przeznaczeniem na prowadzenie działalności gospodarczej. Umowy były zawierane przez drugiego współwłaściciela. Umowy najmu objęte były podatkiem od towarów i usług. Umowy najmu zakończyły się odpowiednio w 2008 i 2011 r. Lokal użytkowy znajdujący się w jednym z ww. budynków objęty jest umową najmu z dnia... 2008 r. zawartą przez inne podmioty niż Gmina, od której naliczany jest VAT.

Przedmiotowa nieruchomość pozostaje w prywatnym zarządzie sprawowanym przez prywatnego współwłaściciela. Ww. budynki lub ich części nie były wykorzystywane przez Gminę (Gmina Miasta nie zawierała żadnych umów, w tym umów najmu). Budynki lub ich części w stanie niepogorszonym nie były wykorzystywane przez Gminę do czynności opodatkowanych.

Gmina nie ponosiła żadnych wydatków na ulepszenie tej nieruchomości w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym i nie dokonywała obniżenia kwoty podatku należnego. Udział w przedmiotowej nieruchomości od chwili nabycia nie był w jakikolwiek sposób wykorzystywany przez Gminę. Lokale mieszkalne i użytkowe znajdujące się w przedmiotowych budynkach pozostawały w dyspozycji najemców lub były wolne od umów najmu. Gmina nie była stroną umów najmu, dzierżawy, ani umów o podobnym charakterze.

Zgodnie z obowiązującym miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego miasta...dla terenów położonych w rejonie ulic:.., zatwierdzonym uchwałą nr. Rady Miasta... z dnia... 2006 r. znaczna część działki nr... od strony południowej znajduje się w jednostce oznaczonej symbolem... o przeznaczeniu podstawowym: zabudowa usługowa i dopuszczalnym: zieleń urządzona, drogi wewnętrzne, infrastruktura techniczna i drogowa, zabudowa mieszkaniowa wielorodzinna.

Gmina zamierza znieść współwłasność na własność drugiego współwłaściciela, co miałoby nastąpić za dopłatą netto odpowiadającą wartości udziału Gminy.

W związku z powyższym opisem w uzupełnieniu wniosku zadano następujące pytanie.

Czy w opisanym "stanie faktycznym" czynność umownego zniesienia współwłasności przez Gminę w przedmiotowej nieruchomości zabudowanej stanowić będzie dla Gminy czynność podlegającą zwolnieniu z obowiązku zapłaty VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy?

Zdaniem Gminy, zgodnie z uchwałą Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 24 października 2011 r. I FPS 2/11 i wyrokiem NSA z dnia 13 marca 2012 r. I FSK 817/11 zniesienie współwłasności jest opodatkowane podatkiem od towarów i usług i stanowi dostawę towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2016 r. poz. 710, z późn. zm.) w zw. z art. 2 pkt 6 tej ustawy.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem, że:

W ocenie Gminy, zbycie udziału Gminy podlegało będzie zwolnieniu na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy z dnia 10 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2016 r. poz. 710, z późn. zm.), gdyż Gmina nie dokonywała dostawy budynków, nie ponosiła kosztów na ich ulepszenie i nie korzystała z prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2016 r. poz. 710, z późn. zm.) - zwanej dalej "ustawą" - opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju (...).

Przez dostawę towarów, w myśl art. 7 ust. 1 ustawy, należy rozumieć przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

Na gruncie przepisów ustawy o podatku od towarów i usług również zbycie udziału w towarze (np. współwłasności nieruchomości gruntowej) stanowi odpłatną dostawę towarów. Potwierdził to Naczelny Sąd Administracyjny w uchwale 7 sędziów z dnia 24 października 2011 r., sygn. akt I FPS 2/11.

Przez towary, stosownie do art. 2 pkt 6 ustawy, rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W świetle art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Jak stanowi art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2016 r., z zastrzeżeniem art. 146f stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Jednakże w treści ustawy, jak i przepisów wykonawczych wydanych na podstawie jej upoważnienia przewidziano opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku.

Jako odstępstwo od zasady powszechności i równości opodatkowania, zastosowanie obniżonej stawki podatku lub zwolnienia od podatku od towarów i usług możliwe jest jedynie w przypadku wykonywania czynności ściśle określonych w ustawie oraz w przepisach wykonawczych wydanych na podstawie jej upoważnienia.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku dostaw towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.

Zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego (art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy).

Na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

W art. 2 pkt 14 ustawy, ustawodawca zdefiniował pojęcie "pierwszego zasiedlenia", przez które rozumieć należy oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

Z kolei przepisy Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.Urz.UE.L 347 z 11.12.2006, str. 1, z późn. zm.) - dalej zwanej "Dyrektywą" - posługują się pojęciem "pierwszego zasiedlenia", jednakże nie definiują tego pojęcia oraz nie wprowadzają dodatkowych warunków go określających.

W konsekwencji zarówno zgodnie z przepisami Dyrektywy oraz w świetle utrwalonego w tej materii orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej pierwsze zasiedlenie budynku należy rozumieć szeroko jako "pierwsze zajęcie budynku, używanie". W efekcie, aby w tej sytuacji można było mówić o pierwszym zasiedleniu, musi dojść do zajęcia budynku, jego używania, w tym również na potrzeby własnej działalności gospodarczej.

Zgodnie jednak z art. 12 ust. 1 Dyrektywy, państwa członkowskie mogą uznać za podatnika każdego, kto okazjonalnie dokonuje transakcji związanej z działalnością, o której mowa w art. 9 ust. 1 akapit drugi, w szczególności jednej z następujących transakcji:

Jak stanowi art. 12 ust. 2 zdanie drugie Dyrektywy, państwa członkowskie mogą określić szczegółowe zasady stosowania kryterium, o którym mowa w ust. 1 lit. a, do przebudowy budynków oraz zdefiniować pojęcie "gruntu związanego z budynkiem".

Tym samym państwa członkowskie mają możliwość określenia szczegółowych zasad stosowania kryterium pierwszego zasiedlenia jedynie w odniesieniu do sprecyzowanej kategorii czynności, tj. przebudowy budynków.

W kwestii rozumienia definicji pierwszego zasiedlenia wypowiedział się NSA w wyroku z dnia 14 maja 2015 r. o sygn. I FSK 382/14. Sąd w wyroku tym stwierdził, że: "(...) definicja »pierwszego zasiedlenia (zajęcia)« zawarta w dyrektywie 112 ma charakter autonomiczny. Zatem nie było konieczne jej definiowanie w ustawie o VAT, poza przypadkami wskazanymi w treści art. 12 ust. 2 zdanie drugie dyrektywy 112 czyli przebudowy budynku. Z powyższego wynika, że polski ustawodawca nie miał uprawnienia do precyzowania warunków zastosowania kryterium pierwszego zasiedlenia w odniesieniu do sytuacji zaistniałych po wybudowaniu budynku. Polski ustawodawca zdecydował się na doprecyzowanie ww. pojęcia celem wyjaśnienia zakresu zwolnienia z VAT. Porównując zakresy definicji »pierwszego zasiedlenia« wynikające z ustawy o VAT i dyrektywy 112 należy stwierdzić, że ustawodawca polski dokonał zawężenia ww. definicji w porównaniu do definicji unijnej. Wykładnia językowa, systematyczna i celowościowa dyrektywy 112 wskazuje wyraźnie, że ww. pojęcie należy rozumieć szeroko jako »pierwsze zajęcie budynku, używanie«. Zatem w taki sposób powinna być odczytywana definicja przewidziana w treści art. 2 pkt 14 ustawy o VAT. Sąd krajowy celem zapewnienia skuteczności normom dyrektywy 112 stwierdził zatem częściową niezgodność art. 2 pkt 14 lit. a ustawy o VAT z art. 12 ust. 1 lit. a i 2 dyrektywy 112, jak też art. 135 ust. 1 lit. j dyrektywy 112. Mowa tu o części dotyczącej użytego w treści art. 2 pkt 14 lit. a ustawy o VAT warunku »w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu«. Warunek ten w istocie doprowadza do sztucznego różnicowania sytuacji podmiotu gospodarczego, który po wybudowaniu budynku część oddał w najem a część budynku wykorzystywał na potrzeby własnej działalności gospodarczej albowiem w obydwóch przypadkach doszło do korzystania z budynku. W pozostałym zaś zakresie należy dokonać wykładni prounijnej art. 2 pkt 14 lit. a ustawy o VAT i skorygować treść w następujący sposób: pod pojęciem pierwszego zasiedlenia - rozumie się przez to użytkowanie przez pierwszego nabywcę lub użytkownika budynków, budowli lub ich części, po ich wybudowaniu".

Zatem zwrot "pierwsze zasiedlenie" budynku (po jego wybudowaniu) należy rozumieć szeroko jako pierwsze zajęcie budynku, używanie, w tym również na potrzeby własnej działalności gospodarczej.

Kwestia ta przedstawia się inaczej, w sytuacji gdy budynek został ulepszony, a wydatki na ulepszenie w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej obiektu. Wówczas bowiem aby wystąpiło pierwsze zasiedlenie budynku - zgodnie z art. 2 pkt 14 ustawy w zw. z art. 12 ust. 2 zd. drugie Dyrektywy - musi dojść do oddania obiektu po ulepszeniu do użytkowania w ramach czynności podlegającej opodatkowaniu (np. w najem).

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem, że:

W myśl ust. 7a tego artykułu, warunku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10a lit. b, nie stosuje się, jeżeli budynki, budowle lub ich części w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat.

Zgodnie z art. 29a ust. 8 ustawy, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Z treści złożonego wniosku wynika, że Gmina jest współwłaścicielem nieruchomości zabudowanej o pow. 0,1710 ha, w udziale wynoszącym 1/2 części. Udział ten Gmina nabyła z mocy prawa. Właścicielami pozostałego udziału wynoszącego 1/2 części są osoby fizyczne. Nieruchomość zabudowana jest budynkami: mieszkalnym frontowym, użytkowo-mieszkalnym, mieszkalnym (oficyna), użytkowym i gospodarczymi. Pozostaje w zarządzie sprawowanym przez prywatnego współwłaściciela.

Ww. budynki zostały oddane do użytkowania przed 1945 r. Udział w nieruchomości od chwili nabycia nie był w jakikolwiek sposób wykorzystywany przez Gminę. Gmina nie ponosiła żadnych wydatków na ulepszenie (w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym) tej nieruchomości. Budynki były ulepszane przez drugiego współwłaściciela, ale wartość ulepszeń nie przekroczyła 30% wartości początkowej każdego z nich. Dwa lokale użytkowe znajdujące się w ww. budynkach były przedmiotem umowy najmu z przeznaczeniem na prowadzenie działalności gospodarczej. Umowy były zawierane przez drugiego współwłaściciela. Umowy najmu były objęte podatkiem od towarów i usług. Umowy najmu zakończyły się odpowiednio w 2008 i 2011 r. Lokal użytkowy znajdujący się w jednym z ww. budynków objęty jest umową najmu z dnia... 2008 r. zawartą przez podmioty inne niż Gmina, od której naliczany jest VAT. Gmina nie była stroną umów najmu, dzierżawy, ani umów o podobnym charakterze. Gmina zamierza znieść współwłasność na własność drugiego współwłaściciela. Nastąpi to za dopłatą netto odpowiadającą wartości udziału Gminy.

Na tym tle Gmina powzięła wątpliwość dotyczącą zasadności zastosowania zwolnienia do podatku do odpłatnego zbycia udziału w nieruchomości zabudowanej.

Biorąc pod uwagę przedstawiony we wniosku opis zdarzenia przyszłego oraz treść powołanych przepisów stwierdzić należy, że Gmina zasadnie uznała, że do zdarzenia opisanego we wniosku (odpłatne zbycie udziału w nieruchomości zabudowanej) będzie miało zastosowanie zwolnienie od podatku od towarów i usług. Jednak podstawą tego zwolnienia nie będzie - jak to oceniła Gmina - art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, ale (jako zasada) art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy. Jak bowiem wynika z wniosku, budynki w nim opisane mają status zasiedlonych w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy w związku z oddaniem ich do użytkowania przed 1945 r. (oznacza to jednocześnie, że bez wątpienia upłynął okres wskazany w art. 43 ust. 1 pkt 10 lit. b ustawy). Ponadto ww. budynki lub ich części nie były przedmiotem ulepszeń, które mogłyby wpłynąć na ich status jako zasiedlonych w rozumieniu przepisów z zakresu VAT.

Na podstawie art. 29a ust. 8 ustawy, ww. zwolnienie będzie również dotyczyło dostawy gruntu związanego z ww. budynkami (ich częściami).

Niniejsza interpretacja została wydana w oparciu o przedstawione we wniosku zdarzenie przyszłe. Oznacza to, że w przypadku gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź skarbowej zostanie określony odmienny stan faktyczny, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Tutejszy organ informuje, że zgodnie z art. 14na pkt 2 Ordynacji podatkowej, przepisów art. 14k-14n dotyczących ochrony prawnej wynikającej z zastosowania się Wnioskodawcy do otrzymanej interpretacji nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe przedstawione we wniosku stanowią element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy o podatku od towarów i usług, tj. czynności dokonanych w ramach transakcji, które pomimo spełnienia warunków formalnych ustanowionych w przepisach ustawy, miały zasadniczo na celu osiągnięcie korzyści podatkowych, których przyznanie byłoby sprzeczne z celem, któremu służą te przepisy.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy, ul. Jana Kazimierza 5, 85-035 Bydgoszcz, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację - w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2016 r. poz. 718, z późn. zm.).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Administracji Skarbowej w Bydgoszczy, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, 87-100 Toruń, ul. Św. Jakuba 20.