0461-ITPP3.4512.573.2016.2.PB - Brak opodatkowania planowanej sprzedaży gruntów.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613, z późn. zm.) oraz § 6 pkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r. poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Rozwoju i Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 22 września 2016 r. (data wpływu 27 września 2016 r.), uzupełnionym w dniach 17 oraz 25 listopada 2016 r. (daty wpływu), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku opodatkowania planowanej sprzedaży gruntów - jest nieprawidłowe.

W dniu 27 września 2016 r. został złożony ww. wniosek, uzupełniony w dniach 17 oraz 25 listopada 2016 r., o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku opodatkowania planowanej sprzedaży gruntów.

We wniosku oraz jego uzupełnieniu przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

W dniu 21 maja 2007 r. zakupił Pan działkę o powierzchni 6767 m² przy ul. K. w miejscowości G. zabudowaną nieruchomością rolną do majątku osobistego za pieniądze z majątku osobistego w celu prowadzonej wówczas działalności gospodarczej.

Dnia 17 lutego 2010 r. Urząd Miasta sporządził miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego Miasta G. obejmujący działki znajdujące się przy ul. K., gdzie celem było wyznaczenie terenu pod zabudowę mieszkaniową oraz określenie sposobów ich zagospodarowania i zabudowy.

W dniu 10 września 2010 r. dokupił Pan 1407 m² gruntu położonego obok ww. działki w celu poprawy warunków zagospodarowania nieruchomości sąsiedniej. Zakupu tego również dokonał Pan do majątku osobistego za pieniądze z majątku osobistego w celu prowadzonej działalności gospodarczej. W jednym i drugim przypadku nie odliczył Pan VAT, gdyż osobą sprzedającą grunt była osoba fizyczna, której nie obejmował obowiązek naliczenia podatku VAT. Nabyte grunty nigdy nie zostały uznane za środki trwałe i nie stanowiły towarów handlowych w prowadzonej przez Pana działalności gospodarczej. Nie odliczył Pan także żadnych kosztów związanych z tym gruntem. Dnia 16 maja 2011 r. decyzją Burmistrza Miasta G. dokonano podziału wyżej wymienionych nieruchomości na 9 mniejszych działek.

Rok 2011 okazał się dla Pana rokiem, który zweryfikował wiele działań i zamiarów ze względu na rozpoczynające się problemy zdrowotne. Pobyt w szpitalu w kwietniu 2011 r. zasygnalizował konieczność poważnego leczenia kardiologicznego. W grudniu 2011 r. po przebytym zabiegu kardiologicznym postanowił Pan zaniechać wielu działań na polu zawodowym, wynikiem czego było zakończenie działalności gospodarczej z dniem 31 grudnia 2011 r. Kolejne lata przyniosły wielokrotną hospitalizację i konieczność skupienia się stanie zdrowia. W maju 2016 r. przebył Pan ostry zawał serca, który do dziś skutkuje zabiegami rehabilitacyjnymi. W zaistniałym stanie rzeczy chciałby Pan sprzedać zakupione działki jako całość dla jednej osoby, a uzyskane środki ze sprzedaży przeznaczyć na ewentualne koszty leczenia w kraju i za granicą.

W uzupełnieniach przedmiotowego wniosku wskazał Pan, że działalność gospodarczą prowadził w okresie od 19 maja 1997 r. do 31 grudnia 2011 r. Od momentu zakończenia działalności (tj. od dnia 21 grudnia 2011 r.) nie prowadzi Pan żadnej działalności gospodarczej ani nie jest Pan czynnym podatnikiem VAT. Grunty nigdy nie były wykorzystywane w prowadzonej działalności rolniczej. Grunty nigdy nie były przedmiotem najmu, dzierżawy lub innej czynności o podobnym charakterze. Grunty nigdy nie były wykorzystywane w działalności gospodarczej.

Działka o powierzchni 6767 m² została nabyta aktem notarialnym z dnia 21 maja 2007 r. do majątku osobistego, za pieniądze pochodzące z Pana majątku osobistego w celu prowadzonej działalności gospodarczej, a dnia 18 września 2007 r. sprostował Pan powyższy akt notarialny oświadczeniem notarialnym dotyczącym celu nabycia nieruchomości, który został zmieniony na cel prywatny.

Działkę o powierzchni 1407 m² zakupił Pan dnia 10 września 2010 r. Pierwotny akt notarialny mówił, że nabył Pan ten grunt do majątku osobistego, za pieniądze pochodzące z Pana osobistego majątku w celu prowadzonej działalności gospodarczej. Od dłuższego czasu nosił się Pan z zamiarem zakończenia działalności gospodarczej, wiec akt ten również Pan sprostował oświadczając notarialnie w dniu 13 września 2010 r., iż zmienia Pan cel nabycia nieruchomości na prywatny.

Miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego został uchwalony na Pana wniosek, ale obejmował on obszar wielokrotnie większy. Grunty ujęte w planie to powierzchnie w sumie 73000 m², z czego Pana grunt stanowił około 9% udziału.

Natomiast działka 1407 m² została objęta miejscowym planem zagospodarowania, ale nie na Pana wniosek lecz z inicjatywy miasta G.

Dla gruntów, o których mowa w treści wniosku nigdy nie została wydana decyzja o warunkach zabudowy. Nie występował Pan również z takim wnioskiem ani nie miał takiego zamiaru.

Nie dokonywał Pan i nie zamierza dokonywać żadnych czynności mających na celu przygotowanie gruntu do sprzedaży. Ofertę sprzedaży gruntu złożył Pan w agencji nieruchomości.

Wskazana powyżej działalność gospodarcza prowadzona była przez Pana w zakresie badania i analiz technicznych, budowy dróg kołowych i szynowych, towarowego transportu drogowego pojazdami specjalizowanymi, wynajmu samochodów ciężarowych z kierowcą, prac badawczo-rozwojowych w dziedzinie nauk technicznych, sprzątania i czyszczenia obiektów, działalności związanej z tłumaczeniami i usługami sekretarskimi, sprzedaży detalicznej drobnych wyrobów metalowych, robót budowlanych związanych ze wznoszeniem budynków mieszkalnych i niemieszkalnych.

W momencie zakupu działki o powierzchni 6767 m² przy ul. K. w miejscowości G., znajdowała się na niej nieruchomość rolna, tj. budynek gospodarczy i stodoła. Obie budowle były w stanie ruiny i zagrażały bezpieczeństwu. W związku z tym podjął Pan działania mające na celu rozbiórkę obiektów. Po otrzymaniu decyzji w dniu 27 lipca 2007 r. przystąpił Pan do prac rozbiórkowych. Na żadnej z działek przeznaczonych do sprzedaży nie znajdują się żadne budynki, obiekty czy budowle.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy sprzedając opisywane grunty, zgodnie z art. 15 ust. ustawy o VAT nie działa Pan jako podatnik VAT i czynność sprzedaży związana jest z wyzbyciem się majątku prywatnego, a nie dla celów zarobkowych?

Zdaniem Wnioskodawcy, przeznaczone do sprzedaży grunty nie są już związane z prowadzoną działalnością gospodarczą gdyż ta została zakończona z dniem 31 grudnia 2011 r. Akt sprzedaży gruntu będzie miał w tym przypadku charakter wyzbywania się majątku prywatnego, który w postaci środków pieniężnych będzie stanowił zabezpieczenie finansowe na dalsze Pana leczenie.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z treścią art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2016 r. poz. 710, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 - zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług - rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

Definicję towaru ustawodawca zawarł w art. 2 pkt 6 ustawy. W myśl tego przepisu, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Według art. 45 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. z 2016 r. poz. 380, z późn. zm.), rzeczami w rozumieniu niniejszego kodeksu są tylko przedmioty materialne.

W myśl art. 46 § 1 ww. Kodeksu, nieruchomościami są części powierzchni ziemskiej stanowiące odrębny przedmiot własności (grunty), jak również budynki trwale z gruntem związane lub części takich budynków, jeżeli na mocy przepisów szczególnych stanowią odrębny od gruntu przedmiot własności.

Nie każda czynność stanowiąca dostawę w rozumieniu art. 7 ww. ustawy, podlega opodatkowaniu, ale tylko taka, która wykonana jest przez podmiot, który w związku z jej realizacją występuje w charakterze podatnika podatku od towarów i usług.

Pojęcia "podatnik" i "działalność gospodarcza", na potrzeby podatku od towarów i usług, zdefiniowane zostały w art. 15 ust. 1 i ust. 2 tej ustawy. Podatnikami - według zapisu art. 15 ust. 1 - są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel i rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza, zgodnie z ust. 2 tego artykułu, obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Należy podkreślić, że regulacja art. 15 ust. 2 ustawy stanowi implementację art. 9 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.Urz.UE.L 347, str. 1, z późn. zm.), zgodnie z którym za podatnika uznawana jest każda osoba, prowadząca samodzielnie w dowolnym miejscu jakąkolwiek działalność gospodarczą, bez względu na cel czy też rezultaty takiej działalności. "Działalność gospodarcza" obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, włącznie z górnictwem, działalnością rolniczą i wykonywaniem wolnych zawodów lub uznanych za takie. Za działalność gospodarczą uznaje się w szczególności wykorzystywanie, w sposób ciągły, majątku rzeczowego lub wartości niematerialnych w celu uzyskania z tego tytułu dochodu.

Artykuł 12 ust. 1 ww. Dyrektywy stanowi, że państwa członkowskie mogą uznać za podatnika każdego, kto okazjonalnie dokonuje transakcji związanej z działalnością, o której mowa w art. 9 ust. 1 akapit drugi, w szczególności jednej z następujących transakcji:

Aby dostawę towarów uznać za działalność gospodarczą, należy wykazać, że sprzedawane towary zostały nabyte w celu wykorzystania ich w działalności gospodarczej. Warunkiem opodatkowania danej czynności - w świetle powyższych przepisów - jest łączne spełnienie dwóch przesłanek: po pierwsze czynność winna być ujęta w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, po drugie - musi być zrealizowana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Jeśli natomiast osoba fizyczna dokonuje sprzedaży swojego majątku osobistego (np. działek gruntu), a czynność ta wykonywana jest okazjonalnie i nie zmierza do nadania jej stałego charakteru, nie oznacza to prowadzenia działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług.

Należy mieć też na uwadze, że dla uznania danego majątku za prywatny istotny jest sposób jego wykorzystania i podejmowanych w odniesieniu do niego działań w całym okresie posiadania. Aby majątek uznać za prywatny musi być on w całym okresie posiadania wykorzystywany wyłącznie do celów prywatnych co stwierdził Trybunał Sprawiedliwości UE w orzeczeniu w sprawie C-291/92 (Finanzamt Ülzen v. Dieter Albrecht), które dotyczyło kwestii opodatkowania sprzedaży przez osobę, będącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, części majątku niewykorzystywanej do prowadzonej działalności gospodarczej, a służącej jej wyłącznie do celów prywatnych. "Majątek prywatny" to zatem taka część majątku danej osoby fizycznej, która nie jest przez nią przeznaczona ani wykorzystywana dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej.

Ze wskazanego powyżej orzeczenia C-291/92 wynika bowiem, ze podatnik musi w całym okresie posiadania danej nieruchomości wykazywać zamiar wykorzystywania danej nieruchomości czy jej części w ramach majątku osobistego.

Analiza przedstawionego zdarzenia przyszłego oraz treści przywołanych przepisów prawa prowadzi do stwierdzenia, że należy uznać Pana za podatnika podatku od towarów i usług w związku z planowaną sprzedażą działek, ponieważ grunty te spełniają definicję towarów, o których mowa w art. 2 pkt 6 ustawy o podatku od towarów i usług, a przy dokonywaniu ich sprzedaży będzie działał Pan w charakterze handlowca. Jak wynika z treści wniosku - grunty nabyte "w celu prowadzonej działalności gospodarczej" zostały objęte miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego (przy czym dla ich części plan ten został uchwalony z Pana inicjatywy). Ponadto dokonał Pan podziału nieruchomości na 9 mniejszych działek oraz rozbiórki obiektów znajdujących się na jednej z działek - takie działania odczytywać można jako zmierzające do jego przygotowania do sprzedaży w takim zakresie, w jakim podejmują je handlowcy w ramach profesjonalnego obrotu nieruchomościami. Powyższe potwierdza również fakt, że w zakresie prowadzonej przez Pana od 19 maja 1997 r. do 31 grudnia 2011 r. działalności gospodarczej znajdowały się m.in. "roboty budowlane związane ze wznoszeniem budynków mieszkalnych i niemieszkalnych". Czynność zbycia nieruchomości nie mieści się zatem w zakresie zarządu majątkiem prywatnym. Pomimo, że w 2007 r. wykazał Pan w oświadczeniu notarialnym cel nabycia nieruchomości jako prywatny - to z treści wniosku wynika, że pierwotnie nabył Pan przedmiotowy grunt do majątku osobistego za pieniądze z majątku osobistego "w celu prowadzonej wówczas działalności gospodarczej". Sformułowania tego nie można interpretować inaczej niż jako cel osiągnięcia w przyszłości korzyści majątkowych, a więc cel zarobkowy. Powyższe prowadzi do jednoznacznego wniosku, że przedmiotowa nieruchomość została nabyta w celach gospodarczych, a nie osobistych. Taka sprzedaż nie oznacza działania w sferze prywatnej, do której unormowania ustawy o podatku od towarów i usług nie znajdą zastosowania.

Zatem zbywając ww. nieruchomość wystąpi Pan w charakterze podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy. W konsekwencji transakcja zbycia ww. gruntu podlegać będzie - stosownie do treści art. 41 ust. 1, w związku z art. 146a pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług - opodatkowaniu 23% stawką podatku.

Należy stwierdzić - przy uwzględnieniu aktualnego orzecznictwa sądowego, w tym wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 15 września 2011 r. w sprawach połączonych Jarosław Słaby (C-180/10) i Emilian Kuć, Halina Jeziorska-Kuć (C-181/10) - że planowana przez Pana sprzedaż będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, gdyż brak jest normatywnych przesłanek, aby nie uznać Pana za podatnika tego podatku.

Podkreślić należy, że powołane orzeczenie TSUE wyznacza aktualnie kierunki interpretacyjne i stanowi podstawę orzeczeń Naczelnego Sądu Administracyjnego i Wojewódzkich Sądów Administracyjny, np. NSA z dnia 23 stycznia 2014 r. (sygn. akt I FSK 143/13), z dnia 17 grudnia 2013 r. (sygn. akt I FSK 114/13), z dnia 9 listopada 2011 r. (sygn. akt. I FSK 1656/11 i 1658/11) oraz WSA z dnia 10 października 2013 r. (sygn. akt I SA/Po 379/13), z dnia 14 grudnia 2011 r. (sygn. akt I SA/Po 730/11), które zapadły na tle wyroku Trybunału.

Z powyższych wyroków wynika, że podejmowanie zorganizowanych działań, takich jak podział gruntu na mniejsze działki, uzbrojenie terenu, wydzielenie dróg wewnętrznych, uzyskanie przed sprzedażą decyzji o warunkach zabudowy, wykonywanie czynności marketingowych świadczy o tym, że czynności te przybierają formę zawodową (profesjonalną), a ponieważ w rozpatrywanej sprawie mamy do czynienia ze zbiorem tych zorganizowanych działań-planowana sprzedaż działek będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Należy podkreślić, że niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego, co oznacza, że w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź skarbowej zostanie określony odmienny stan faktyczny, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Interpretacja dotyczy opisanego we wniosku zdarzenia przyszłego i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Ponadto tut. Organ informuje, że zgodnie z art. 14na pkt 2 ustawy - Ordynacja podatkowa, przepisów art. 14k-14n dotyczących ochrony prawnej wynikającej z zastosowania się Wnioskodawcy do otrzymanej interpretacji nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe przedstawione we wniosku stanowią element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy o podatku od towarów i usług, tj. czynności dokonanych w ramach transakcji, które pomimo spełnienia warunków formalnych ustanowionych w przepisach ustawy, miały zasadniczo na celu osiągnięcie korzyści podatkowych, których przyznanie byłoby sprzeczne z celem, któremu służą te przepisy.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację - w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2016 r. poz. 718, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Administracji Skarbowej w Bydgoszczy, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.