0461-ITPP3.4512.164.2017.2 - Sposób opodatkowania i udokumentowania czynności polegającej na spawaniu konstrukcji stalowej.

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r. poz. 201, z późn. zm.) oraz art. 223 ust. 1 ustawy z dnia 16 listopada 2016 r. Przepisy wprowadzające ustawę o Krajowej Administracji Skarbowej (Dz. U. z 2016 r. poz. 1948), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 23 lutego 2017 r. (data wpływu 24 lutego 2017 r.), uzupełnionym w dniach 22 i 23 marca 2017 r. (daty wpływu), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie sposobu opodatkowania i udokumentowania czynności polegającej na spawaniu konstrukcji stalowej - jest nieprawidłowe.

W dniu 24 lutego 2017 r. został złożony ww. wniosek, uzupełniony w dniach 22 i 23 marca 2017 r., o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie sposobu opodatkowania i udokumentowania czynności polegającej na spawaniu konstrukcji stalowej.

We wniosku oraz jego uzupełnieniach przedstawiono następujący stan faktyczny.

Spółka prowadzi samodzielną działalność gospodarczą i jest podatnikiem czynnym VAT, zobowiązanym do składania deklaracji miesięcznych. Przedmiotem przeważającej działalności Spółki wpisanym do Rejestru Przedsiębiorców jest produkcja konstrukcji metalowych i ich części.

Spółka na podstawie umowy zawartej w dniu 31 października 2016 r. wykonuje, po dniu 1 stycznia 2017 r., na rzecz wspólnika Spółki, zwanego dalej w Zleceniodawcą, który jest też jednocześnie przedsiębiorcą prowadzącym samodzielną działalność gospodarczą, podatnika VAT czynnego, usługi w zakresie spawania konstrukcji stalowej, które są wykonywane w zakładzie Spółki w S. przy ul. T. Natomiast Zleceniodawca po zespawaniu ww. konstrukcji będzie wykonywał w A., tj. poza za stałym miejscem prowadzenia samodzielnej działalności gospodarczej, usługę w zakresie montażu konstrukcji stalowej hali produkcyjnej, na zlecenie spółki akcyjnej, będącej właścicielem nieruchomości, na której będzie budowana przez Zleceniodawcę konstrukcja stalowa hali produkcyjnej. W wystawionych do dnia sporządzenia niniejszego wniosku fakturach Spółka wskazała, że sprzedaż usług w zakresie spawania konstrukcji stalowych na rzecz Zleceniodawcy podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług według stawki podatkowej w wysokości 23%.

Zamówiona przez Zleceniodawcę usługa w zakresie spawania konstrukcji stalowych jest wykonywana przez Spółkę z materiałów powierzonych. Zgodnie z pismem uzyskanym z Urzędu Statystycznego, wykonywane przez Spółkę usługi mieszczą się w grupowaniach:

* w przypadku gdy są wykonywane w miejscu prowadzenia działalności gospodarczej, tj. w S. przy ul. T., należy je sklasyfikować jako PKWiU 25.11.23.0 - pozostałe konstrukcje i ich części, płyty, pręty, kątowniki, kształtowniki, itp. z żeliwa, stali i aluminium,

* w przypadku gdy dokonywany jest montaż stalowej hali produkcyjnej, w tym spawanie, w miejscu wykonywania zlecenia, tj. w A., ww. usługi należy sklasyfikować jako PKWiU 41.00.2 - budynki niemieszkalne.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy Spółka ma prawo po dniu 1 stycznia 2017 r. wskazywania w fakturach dokumentujących sprzedaż dla Zleceniodawcy usług w zakresie spawania konstrukcji stalowych na terenie siedziby zakładu Spółki, że ww. sprzedaż usług jest opodatkowana podatkiem do towarów i usług według stawki podatku od towarów i usług w wysokości 23%, czy też Spółka powinna uznać, że powyżej opisana sprzedaż usług dla Zleceniodawcy jest to sprzedaż usług wymienionych w załączniku nr 14 do ustawy o podatku od towarów, które winny być opodatkowane po dniu 1 stycznia 2017 r. przez Zleceniodawcę w ramach odwrotnego obciążenia, co skutkuje, iż na Spółce po dniu 1 stycznia 2017 r. nie będzie spoczywał obowiązek deklarowania podatku należnego z tytułu sprzedaży ww. usług w zakresie spawania konstrukcji stalowych?

Stanowisko Wnioskodawcy.

Ustawodawca w znowelizowanych przepisach ustawy o podatku od towarów i usług nie wskazuje kto jest podwykonawcą usług, w tym robót budowlanych, o którym to podwykonawcy mowa w art. 17 ust. 1 pkt 8 p.t.u., dla których sprzedaż robót budowlanych po dniu 1 stycznia 2017 r. jest opodatkowana w ramach odwrotnego obciążenia przez zleceniodawcę (nabywcę), gdzie dla zasady podatnikiem jest zleceniodawca (nabywca) usług wymienionych w załączniku nr 14 do ustawy. Należy więc przyjąć, że w przypadku Spółki są to wyłącznie usługi wymienione w załączniku 14 do ustawy o podatku od towarów i usług, które mogą być opodatkowane w ramach odwrotnego obciążenia, gdy będą wykonywane poza siedzibą zakładu usługowego Spółki. Dlatego też zdaniem Spółki, do usług wymienionych w załączniku nr 14 do ustawy nie można zaliczyć usług spawania konstrukcji stalowych wykonywanych w siedzibie zakładu usługowego Spółki w S. przy ul. T.

Reasumując powyższe należy uznać, że Spółka ma prawo po dniu 1 stycznia 2017 r. wskazywania w fakturach dokumentujących sprzedaż dla Zleceniodawcy usług w zakresie spawania konstrukcji stalowych, wykonywanych na terenie zakładu usługowego Spółki w S. przy ul. T., że są to usługi, których sprzedaż jest opodatkowana podatkiem do towarów i usług według stawki podatku od towarów i usług w wysokości 23%.

Zdaniem Strony, Spółka nie powinna uznać, iż powyżej opisana sprzedaż usług w zakresie spawania konstrukcji stalowych dla Zleceniodawcy, to nie są usługi wymienione w załączniku nr 14 do ustawy o podatku od towarów, które to usługi są opodatkowane po dniu 1 stycznia 2017 r. przez Zleceniodawcę w ramach odwrotnego obciążenia. Powyższe stanowisko wnioskodawcy skutkuje, iż na Spółce pod dniu 1 stycznia 2017 r. nie spoczywa obowiązek deklarowania podatku należnego z tytułu sprzedaży ww. usług, gdyż powyższy obowiązek spoczywa na Zleceniodawcy.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2016 r. poz. 710, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 cyt. ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

Natomiast przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 - stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy - rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (...).

W świetle zapisów art. 15 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Z dniem 1 stycznia 2017 r. weszła w życie ustawa z dnia 1 grudnia 2016 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2016 r. poz. 2024), dalej "ustawa zmieniająca", którą ustawodawca wprowadził szereg zmian w zakresie rozliczania podatku od towarów i usług. Zmiany te dotyczą m.in. sposobu rozliczania podatku w przypadku świadczenia usług budowlanych.

Według art. 17 ust. 1 pkt 8 ustawy, w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2017 r., podatnikami są również osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne nabywające usługi wymienione w załączniku nr 14 do ustawy, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

W myśl obowiązującego od 1 stycznia 2017 r. art. 17 ust. 1h ustawy, w przypadku usług wymienionych w poz. 2-48 załącznika nr 14 do ustawy przepis ust. 1 pkt 8 stosuje się, jeżeli usługodawca świadczy te usługi jako podwykonawca.

Ustawa nie definiuje pojęcia "podwykonawca", w związku z tym dla prawidłowego rozumienia tego terminu należy posiłkować się definicją słownikową.

Zgodnie z definicją zawartą w internetowym wydaniu Słowniku języka polskiego, podwykonawca to firma lub osoba wykonująca pracę na zlecenie głównego wykonawcy (http://sjp.pwn.pl/sjp/podwykonawca;2503008).

Przy dalszych "podzleceniach" przyjąć należy podejście, zgodnie z którym podwykonawca zlecający jest - w stosunku do swojego podwykonawcy - głównym wykonawcą swojego zakresu prac.

Zgodnie z art. 17 ust. 2 ustawy, w przypadkach wymienionych w ust. 1 pkt 4, 5, 7 i 8, usługodawca lub dokonujący dostawy towarów nie rozlicza podatku należnego.

Jednocześnie, stosownie do art. 5 wyżej wskazanej ustawy zmieniającej, przepisy art. 17 ust. 1 pkt 8 ustawy zmienianej w art. 1, w brzmieniu nadanym niniejszą ustawą, stosuje się do usług wymienionych w poz. 2-48 załącznika nr 14 do ustawy zmienianej w art. 1, w brzmieniu nadanym niniejszą ustawą, które zostały wykonane od dnia 1 stycznia 2017 r. W celu ustalenia momentu wykonania usług stosuje się przepisy art. 19a ust. 2 i 3 ustawy zmienianej w art. 1.

Powołane przepisy ustawy wprowadzają mechanizm polegający na przeniesieniu obowiązku rozliczania podatku od towarów i usług na podatnika, na rzecz którego wykonana została ściśle określona usługa.

Mechanizm "odwrotnego obciążenia" podatkiem od towarów i usług stanowi odstępstwo od generalnej zasady wyrażonej w art. 193 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.Urz.UE.L 347 z 11.12.2006, str. 1, z późn. zm.) - dalej zwanej "Dyrektywą" - (zgodnie z którym osobą zobowiązaną do zapłaty VAT jest podatnik dokonujący dostawy towarów lub świadczenia usług) i przenosi obowiązek rozliczenia VAT należnego ze sprzedającego na nabywcę. Podstawą dla zastosowania tego szczególnego środka jest art. 199-199a Dyrektywy. W art. 199 ust. 1 oraz art. 199a ust. 1 Dyrektywy zawarty został zamknięty katalog transakcji, w odniesieniu do których państwa członkowskie mogą postanowić, że osobą zobowiązaną do zapłaty VAT jest podatnik podatku od towarów i usług - odbiorca towarów i usług będących przedmiotem tych transakcji, wśród których wymieniono dostawę zużytych materiałów, zużytych materiałów nienadających się do ponownego użycia w tym samym stanie, złomu, odpadów przemysłowych i nieprzemysłowych, odpadów przetwarzalnych, częściowo przetworzonych odpadów oraz dostawy pewnych towarów i świadczenia usług wymienionych w załączniku VI (art. 199 ust. 1 lit. d) Dyrektywy). Do decyzji państw członkowskich Unii Europejskiej pozostawiono zarówno ewentualne zaimplementowanie tego mechanizmu na grunt krajowych regulacji, jak również kwestię, które spośród enumeratywnie wskazanych w dyrektywie towarów i usług zostaną nim objęte.

Podsumowując przywołane regulacje należy stwierdzić, że mechanizm odwróconego obciążenia ma zastosowanie przy rozliczaniu podatku z tytułu świadczenia usług budowlanych wymienionych w załączniku nr 14 do ustawy (poz. 2-48), objętych wskazanymi w tym załączniku symbolami PKWiU, przez podwykonawcę. Podwykonawcą będzie każdy podmiot będący usługodawcą, który nie jest generalnym wykonawcą w ramach danej inwestycji budowlanej, przyjmującym zlecenie wykonania tej inwestycji bezpośrednio od inwestora.

A zatem, rozliczanie podatku na zasadzie mechanizmu odwróconego obciążenia ma zastosowanie jeśli spełnione są następujące warunki:

* usługodawca i usługobiorca są podatnikami VAT czynnymi,

* usługodawca jest podwykonawcą usługobiorcy, czyli usługodawca nie jest generalnym wykonawcą usług i jego sprzedaż nie jest zwolniona na podstawie art. 113 ust. 1 i 9 ustawy,

* świadczenie dotyczy usług wymienionych w załączniku nr 14 do ustawy (poz. 2-48), objętych wskazanymi tam symbolami PKWiU.

W myśl art. 106a pkt 1 ustawy o VAT, przepisy niniejszego rozdziału stosuje się do sprzedaży, z wyjątkiem przypadków, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4 i 5 oraz ust. 1a, w których usługodawca lub dokonujący dostawy towarów nie rozlicza podatku należnego i faktura dokumentująca te transakcje nie jest wystawiana przez usługobiorcę lub nabywcę towarów w imieniu i na rzecz usługodawcy lub dokonującego dostawy towarów.

Zgodnie z art. 106b ust. 1 ustawy, podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą:

Artykuł 106e ust. 1 stanowi, że faktura powinna zawierać:

(...).

Stosownie do art. 106e ust. 4 pkt 1 ustawy, faktura nie zawiera: w przypadku dostawy towarów lub wykonania usługi, dla których obowiązanym do rozliczenia podatku, zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 7 i 8, jest nabywca towaru lub usługobiorca - danych określonych w ust. 1 pkt 12-14.

Z wniosku wynika, że Spółka jest podatnikiem czynnym VAT i prowadzi działalność gospodarczą w zakresie produkcji konstrukcji metalowych i ich części. Na podstawie zawartej umowy Spółka świadczy usługi w zakresie spawania konstrukcji stalowej, które są wykonywane w zakładzie Spółki w Sokółce. Natomiast Zleceniodawca po zespawaniu ww. konstrukcji będzie wykonywał jej montażu w Augustowie, tj. poza za stałym miejscem prowadzenia samodzielnej działalności gospodarczej. Czynności wykonywane przez Spółkę na zlecenie usługobiorcy są sklasyfikowane wg PKWiU symbolem 25.11.23.0 - pozostałe konstrukcje i ich części, płyty, pręty, kątowniki, kształtowniki, itp. z żeliwa, stali i aluminium.

Biorąc pod uwagę przedstawiony we wniosku opis stanu faktycznego oraz treść powołanych przepisów stwierdzić należy, że do czynności, które Spółka wykonuje na rzecz Zleceniodawcy, nie ma zastosowania mechanizm odwróconego obciążenia przy rozliczaniu podatku należnego.

Podana przez Spółkę klasyfikacja przedmiotowych czynności wskazuje bowiem, że przedmiotem sprzedaży jest towar - wytworzona w zakładzie Spółki konstrukcja stalowa. Ponadto, w załączniku nr 14 nie został wymieniony podany przez Spółkę symbol PKWiU. Brak jest więc przesłanek do uznania opisanej transakcji za objętą mechanizmem odwróconego obciążenia. Tym samym, podatek od sprzedaży wytworzonej konstrukcji stalowej na rzecz zleceniodawcy wykazuje i rozlicza Spółka, co oznacza, że podatek należny winien być zawarty w wystawianych przez nią fakturach dokumentujących ww. sprzedaż.

Należy zaznaczyć, że pomimo prawidłowego stwierdzenia przez Spółkę w stanowisku, że " (...) zdaniem Spółki, do usług wymienionych w załączniku nr 14 do ustawy nie można zaliczyć usług spawania konstrukcji stalowych wykonywanych w siedzibie zakładu usługowego Spółki w S. przy ul. T. Reasumując powyższe należy uznać, że Spółka ma prawo po dniu 1 stycznia 2017 r. wskazywania w fakturach dokumentujących sprzedaż dla Zleceniodawcy usług w zakresie spawania konstrukcji stalowych, wykonywanych na terenie zakładu usługowego Spółki w S. przy ul. T., że są to usługi, których sprzedaż jest opodatkowana podatkiem do towarów i usług według stawki podatku od towarów i usług w wysokości 23%.", stanowisko zostało uznane za nieprawidłowe ze względu na zawartą w nim końcową konkluzję: "(...) Spółka nie powinna uznać, iż powyżej opisana sprzedaż usług w zakresie spawania konstrukcji stalowych dla Zleceniodawcy, to nie są usługi wymienione w załączniku nr 14 do ustawy o podatku od towarów, które to usługi są opodatkowane po dniu 1 stycznia 2017 r. przez Zleceniodawcę w ramach odwrotnego obciążenia. Powyższe stanowisko wnioskodawcy skutkuje, iż na Spółce po dniu 1 stycznia 2017 r. nie spoczywa obowiązek deklarowania podatku należnego z tytułu sprzedaży ww. usług, gdyż powyższy obowiązek spoczywa na Zleceniodawcy."

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu zaistnienia zdarzenia.