0461-ITPP1.4512.933.2016.1.AJ - VAT w zakresie sposobu opodatkowania sprzedaży składników majątkowych.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613 z późn. zm.) oraz § 6 pkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r. poz. 643), Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Rozwoju i Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 21 listopada 2016 r. (data wpływu 29 listopada 2016 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie sposobu opodatkowania sprzedaży składników majątkowych - jest nieprawidłowe.

W dniu 29 listopada 2016 r. został złożony wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie sposobu opodatkowania składników majątkowych.

W złożonym wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest czynnym, zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług oraz jednostką sektora finansów publicznych (uczelnią publiczną).

W ramach swej działalności wykonuje czynności opodatkowane, zwolnione od podatku oraz niepodlegające opodatkowaniu (realizuje swoje cele statutowe nieobjęte ustawą o VAT). Politechnika zamierza sprzedawać używane, zbędne składniki majątkowe. Towary te wykorzystywane były na cele różnych działalności, tj. zwolnionej od podatku, opodatkowanej czy niepodlegającej opodatkowaniu.

Wątpliwości budzi właściwe opodatkowanie transakcji:

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1. Czy sprzedaż składników majątkowych wykorzystywanych do działalności zwolnionej od podatku i niepodlegającej opodatkowaniu (statutowej), przy nabyciu których nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego korzysta ze zwolnienia od podatku VAT?

2. Czy sprzedaż składników majątkowych wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności niepodlegającej opodatkowaniu (statutowej), przy nabyciu których nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego podlega opodatkowaniu podatkiem VAT?

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT, zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu ich nabycia, importu lub wytworzenia nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Zdaniem Wnioskodawcy, sprzedaż składników majątkowych wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności niepodlegającej opodatkowaniu (statutowej), przy nabyciu których nie przysługiwało mu prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w ogóle pozostaje poza regulacjami ustawy o VAT.

W związku z powyższym Politechnika stoi na stanowisku, że:

Powyższe stanowisko znajduje potwierdzenie m.in. w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 29 stycznia 2015 r. znak IBPP3/443-1296/14/AŚ, z dnia 5 czerwca 2015 r. znak IBPP3/4512-236/15/JP, Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 24 października 2014 r. znak IPPP2/443-770/14-2/AO, a także Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 26 maja 2014 r. znak IPTPP4/443-134/14-4/UNr.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2016 r. poz. 710 z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez dostawę towarów, stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

Przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii, o czym stanowi art. 2 pkt 6 ustawy.

Podatnikami - w myśl art. 15 ust. 1 ustawy - są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel i rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza - zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy - obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Z ww. przepisów wynika, że zakres opodatkowania podatkiem VAT determinowany jest przez dwa czynniki:

* przedmiotowy (opodatkowaniu podlega wyłącznie dostawa towarów i świadczenie usług) oraz

* podmiotowy (dostawa i świadczenie usług muszą być dokonane przez podatnika działającego w takim charakterze).

W odniesieniu do kwalifikacji przedmiotowej należy zauważyć, że aby dane przekazanie towaru stanowiło czynność opodatkowaną podatkiem od towarów i usług, musi być uznane za dostawę określoną w art. 7 ust. 1 ustawy i musi być dokonane odpłatnie.

Ustawa o podatku od towarów i usług nie definiuje pojęcia odpłatności. W znaczeniu potocznym określenie tego pojęcia to zapłata, wynagrodzenie w zamian za daną rzecz (towar). Przyjmuje się, że odpłatność ma miejsce wtedy, gdy istnieje bezpośredni związek pomiędzy dostawą towarów a otrzymanym wynagrodzeniem. Oznacza to, że z danego stosunku prawnego, na podstawie którego dokonywana jest dostawa towaru musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz dostawy towaru. Ponadto, aby dana czynność (świadczenie) podlegało opodatkowaniu podatkiem VAT, musi istnieć bezpośredni związek o charakterze przyczynowym pomiędzy tą czynnością a świadczeniem wzajemnym.

Zgodnie z art. 535 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. z 2016 r. poz. 380 z późn. zm.). Przez umowę sprzedaży sprzedawca zobowiązuje się przenieść na kupującego własność rzeczy i wydać mu rzecz, a kupujący zobowiązuje się rzecz odebrać i zapłacić sprzedawcy cenę.

W analizowanej sprawie nie ulega wątpliwości, że planowana sprzedaż składników majątku wyczerpuje znamiona odpłatnej dostawy towarów i podlega opodatkowaniu na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

W odniesieniu do kwalifikacji podmiotowej określającej zakres opodatkowania podatkiem od towarów i usług, należy podkreślić, że aby dana czynność podlegała VAT, musi być dokonywana przez podatnika tego podatku działającego w tym charakterze, to znaczy gdy zostanie dokonana w okolicznościach pozwalających na przypisanie jej cech działalności gospodarczej. Podatnikiem dany podmiot będzie tylko w odniesieniu do czynności podlegających opodatkowaniu, które wykonał w ramach działalności gospodarczej.

Należy zauważyć, że definicja działalności gospodarczej w rozumieniu przepisów ustawy o podatku od towarów zawarta w art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług stanowi odzwierciedlenie art. 9 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. (Dz.Urz.UE.Lz 2006 r., nr 347/1), zgodnie z którym przez podatnika rozumie się każdą osobę prowadzącą samodzielnie w dowolnym miejscu jakąkolwiek działalność gospodarczą, bez względu na cel czy też rezultaty takiej działalności. Natomiast ust. 2 ww. artykułu dyrektywy definiuje działalność gospodarczą jako wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, włącznie z górnictwem, działalnością rolniczą i wykonywaniem wolnych zawodów lub uznanych za takie. Za działalność gospodarczą uznaje się w szczególności wykorzystywanie, w sposób ciągły, majątku rzeczowego lub wartości niematerialnych w celu uzyskania z tego tytułu dochodu.

Powyższe przepisy stanowią o realizacji zasady powszechności opodatkowania VAT, wynikającej zarówno z przedmiotowego opodatkowania tym podatkiem, który obejmuje wszelkie dostawy towarów i usług za wynagrodzeniem, jak i zakresu podmiotowego z uwagi na szeroko zakreślony krąg podmiotów uznawanych za podatników VAT.

Definicja działalności gospodarczej zawarta w ustawie o podatku od towarów i usług ma charakter autonomiczny, oparty na przepisach dyrektywy i winna być rozpatrywana niezależnie od innych przepisów krajowych, gdyż mogłoby to spowodować naruszenia funkcjonalności systemu VAT.

Od powyższej zasady ustawodawca przewidział jednak pewne wyjątki. Na podstawie art. 15 ust. 6 ustawy nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Ustawa nie definiuje pojęcia "organ władzy publicznej", należy więc przyjąć, że pojęciem tym objęte są wszelkie organy państwowe, jak również organy samorządu terytorialnego. Należy także przyjąć, że pojęciem tym objęte są wszelkie organy władzy ustawodawczej, wykonawczej i sądowniczej.

Unormowanie zawarte w art. 15 ust. 6 ustawy pozostaje w zgodzie z art. 13 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.Urz.UE.L Nr 347 z 11.12.2006, str. 1, z późn. zm.), który stanowi, że krajowe, regionalne i lokalne organy władzy oraz inne podmioty prawa publicznego nie są uważane za podatników w związku z działalnością, którą podejmują lub transakcjami, których dokonują jako organ władzy publicznej, nawet jeśli pobierają należności, opłaty, składki lub płatności w związku z takimi działaniami lub transakcjami.

Należy przy tym zauważyć, że w przypadku gdy podejmują one takie działania lub dokonują takich transakcji, są uważane za podatników w odniesieniu do tych działań lub transakcji, gdyby wykluczenie ich z kategorii podatników prowadziło do znaczących zakłóceń konkurencji.

W świetle powyższego należy zauważyć, że aby dany podmiot nie był traktowany jako podatnik, muszą być spełnione dwa warunki: czynności wykonuje organ podlegający prawu publicznemu, a wykonując te czynności organ działa w charakterze organu władzy publicznej. Mowa jest zatem o tego rodzaju działalności, jaką prowadzą organy podlegające prawu publicznemu na mocy szczególnego reżimu prawnego, mającego do nich zastosowanie. Nie obejmuje ona natomiast działalności prowadzonej przez te organy na warunkach prawnych takich, jak mające zastosowanie do podmiotów prywatnych.

W kwestii wyłączenia organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy z kategorii podatników wielokrotnie wypowiadał się także Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej akcentując, że dla takiego wyłączenia konieczne jest spełnienie równocześnie dwóch przesłanek: działalność musi być wykonywana przez podmiot prawa publicznego i musi być wykonywana w celu sprawowania władzy publicznej.

W wyroku z dnia 16 września 2008 r. w sprawie C-288/07 TSUE wyjaśnił, że podmiot prawa publicznego może być zobowiązany na podstawie prawa krajowego do wykonywania określonej działalności o charakterze czysto gospodarczym w ramach właściwego mu reżimu prawnego, podczas gdy ta sama działalność może być wykonywana równolegle przez podmioty prywatne, tak że nieopodatkowanie podatkiem od wartości dodanej tego podmiotu może skutkować pojawieniem się pewnych zakłóceń konkurencji. Przepis art. 4 ust. 5 akapit drugi VI Dyrektywy powinien być interpretowany w związku z tym w ten sposób, że znaczące zakłócenia konkurencji, do których prowadziłoby nieopodatkowanie podmiotów prawa publicznego działających w charakterze organów władzy publicznej, powinny być oceniane w odniesieniu do danej działalności jako takiej, przy czym ocena ta nie musi dotyczyć w szczególności danego rynku. Opodatkowanie podmiotów prawa publicznego podatkiem od wartości dodanej, niezależnie od tego, czy następuje na podstawie akapitu drugiego art. 4 ust. 5 VI Dyrektywy, czy na podstawie akapitu trzeciego tego przepisu, wynika z wykonywania danej działalności jako takiej, niezależnie od tego, czy podmioty te napotykają na konkurencję na szczeblu rynku lokalnego, na którym wykonują tę działalność.

Z przytoczonego wyroku wynika zatem, że zarówno regulacje art. 4, VI Dyrektywy, jak i art. 13 Dyrektywy 112/2006/WE Rady zmierzają do opodatkowania podatkiem od wartości dodanej podmiotów prawa publicznego także wówczas, gdy działają one w charakterze organów władzy publicznej i prowadzą każdy rodzaj działalności mającej charakter gospodarczy. Jeśli zatem organ władzy publicznej wykonuje określoną działalność o charakterze gospodarczym w ramach właściwego mu reżimu prawnego, to wówczas należy traktować go jako podatnika VAT.

Zatem opisane wyłączenie jest wyłączeniem o charakterze podmiotowo-przedmiotowym - następuje wówczas, gdy spełniona jest przesłanka podmiotowa - czynności dokonuje organ władzy publicznej i przedmiotowa - czynność mieści się w zakresie władztwa publicznego.

W niniejszej sprawie należy zauważyć, że zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 27 lipca 2005 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym (Dz. U. z 2016 r. poz. 1842), uczelnia publiczna to uczelnia utworzona przez państwo reprezentowane przez właściwy organ władzy lub administracji publicznej.

Jak wynika z zapisu art. 7 ww. ustawy, uczelnia może prowadzić działalność gospodarczą wyodrębnioną organizacyjnie i finansowo od działalności, o której mowa w art. 13 i art. 14, w zakresie i formach określonych w statucie, w szczególności w formie spółek kapitałowych.

Do podstawowych zadań uczelni - stosownie do treści art. 13 ust. 1 ww. ustawy - należy:

Odnosząc powyższe do niniejszej sprawy, stwierdzić należy, że działalność Wnioskodawcy nie polega na wykonywaniu zwierzchniej władzy (tzw. imperium) przysługującej państwu, lecz na zapewnianiu, przy wsparciu państwa i na podstawie właściwych przepisów, m.in. nieodpłatnych świadczeń edukacyjnych. Zatem Wnioskodawca nie spełnia ww. przesłanek wyłączenia z art. 15 ust. 6 ustawy o podatku od towarów i usług, nie dokonuje bowiem czynności jako organ władzy publicznej i wykonywane przez nią czynności nie mieszczą się w zakresie władztwa publicznego.

Wobec powyższego należy stwierdzić, że dokonując planowanej dostawy majątku wykorzystywanego do działalności zwolnionej od podatku i niepodlegającej opodatkowaniu (statutowej), jak i wykorzystywanego wyłącznie na cele działalności niepodlegającej opodatkowaniu (statutowej), Wnioskodawca będzie działał w charakterze podatnika podatku od towarów i usług.

W świetle art. 41 ust. 1 ww. ustawy stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Niemniej jednak, zarówno w przepisach ustawy, jak i w rozporządzeniach wykonawczych do niej przewidziano możliwość zastosowania obniżonych stawek podatku w stosunku do niektórych czynności.

I tak, stosownie do przepisu art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku od towarów i usług, zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Mając na uwadze przedstawiony opis sprawy oraz powołane przepisy prawa należy stwierdzić, że dla planowanej transakcji sprzedaży nie znajdzie zastosowanie zwolnienie od podatku przewidziane w wyżej cytowanym art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku od towarów i usług, gdyż nie został spełniony w opisanych okolicznościach warunek wykorzystywania mających być przedmiotem dostawy towarów wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku.

W świetle powyższego, dokonując planowanej sprzedaży majątku wykorzystywanego do działalności zwolnionej od podatku i niepodlegającej opodatkowaniu (statutowej), jak i wykorzystywanego wyłącznie na cele działalności niepodlegającej opodatkowaniu (statutowej) Wnioskodawca winien zastosować stawkę podatku właściwą dla danego towaru.

Podkreślić należy, że na ocenę prawidłowości przedmiotowej kwestii nie mogą wpłynąć wskazane przez Wnioskodawcę interpretacje indywidualne Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 29 stycznia 2015 r. znak IBPP3/443-1296/14/AŚ, z dnia 5 czerwca 2015 r. znak IBPP3/4512-236/15/JP, Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 24 października 2014 r. znak IPPP2/443-770/14-2/AO, a także Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 26 maja 2014 r. znak IPTPP4/443-134/14-4/UNr, bowiem zostały one wydane w odmiennych stanach faktycznych, niż przedstawiony w niniejszej sprawie.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Ponadto tut. organ informuje, że zgodnie z art. 14na pkt 2 ustawy - Ordynacja podatkowa, przepisów art. 14k-14n dotyczących ochrony prawnej wynikającej z zastosowania się Wnioskodawcy do otrzymanej interpretacji nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe przedstawione we wniosku stanowią element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy o podatku od towarów i usług, tj. czynności dokonanych w ramach transakcji, które pomimo spełnienia warunków formalnych ustanowionych w przepisach ustawy, miały zasadniczo na celu osiągnięcie korzyści podatkowych, których przyznanie byłoby sprzeczne z celem, któremu służą te przepisy.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację - w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2016 r. poz. 718 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Administracji Skarbowej w Bydgoszczy, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.