0461-ITPP1.4512.890.16.1.IK

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613, z późn. zm.) oraz § 6 pkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r. poz. 643), Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Rozwoju i Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 16 listopada 2016 r. (data wpływu 21 listopada 2016 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie sposobu opodatkowania refakturowania kosztów tzw. mediów - jest nieprawidłowe.

W dniu 21 listopada 2016 r. został złożony ww. wniosek, o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie sposobu opodatkowania refakturowania kosztów tzw. mediów.

W złożonym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny oraz zdarzenie przyszłe.

Szpital X. (zwany dalej "S. Nr 1") jest podmiotem leczniczym, dla którego organem założycielskim jest Y. w S. (zwany dalej "Uniwersytetem"). Zgodnie z nadanym przez Uniwersytet statutem oraz wpisem do KRS, celem działalności S. Nr 1 jest udzielanie świadczeń zdrowotnych oraz realizacja zadań dydaktycznych i badawczych w powiązaniu z udzielaniem świadczeń zdrowotnych i promocją zdrowia, w tym wdrażaniem nowych technologii medycznych oraz metod leczenia. S. Nr 1 uczestniczy w przygotowaniu osób do wykonywania zawodu medycznego i kształcenia osób wykonujących zawód medyczny. Zadania dydaktyczne wynikają z obowiązujących przepisów i umów, polegających na przygotowaniu studentów kierunków: lekarsko-dentystycznego, lekarskiego, technik dentystycznych, pielęgniarskim, położnictwa, fizjoterapii, ratownictwa medycznego i dietetyki do wykonywania zawodu medycznego.

Uniwersytet będący właścicielem budynków oraz wieczystym użytkownikiem gruntów, na podstawie art. 54 ust. 1 ustawy z dnia 15 kwietnia 2011 r. o działalności leczniczej, przekazał je w nieodpłatne użytkowanie S. Nr 1.

S. Nr 1 gospodaruje samodzielnie przekazanymi przez Uniwersytet nieruchomościami i majątkiem. W przekazanych w nieodpłatne użytkowanie nieruchomościach S. Nr 1 został zobowiązany do prowadzenia wszelkich spraw w zakresie zwykłego zarządu nieruchomości oraz czynności niezbędnych dla zachowania działalności Szpitala jako jednostki klinicznej, realizującej funkcje lecznicze, dydaktyczne i naukowe.

W przekazanych obiektach znajdują się pomieszczenia, z których korzysta wyłącznie Uniwersytet, w związku z tym na podstawie zawartego Porozumienia w sprawie zasad pokrywania (przez Uniwersytet) kosztów eksploatacji związanych z wykorzystaniem pomieszczeń tylko dla celów dydaktycznych i badawczych (Uniwersytetu) Uniwersytet zobowiązał się w nim do pokrycia kosztów zużycia: energii elektrycznej, energii cieplnej, wody i odprowadzania ścieków, wywozu odpadów.

Obciążenie za poniesione koszty w pomieszczeniach użytkowanych wyłącznie przez Uniwersytet zostaje wyliczone w formie ryczałtu i wskaźników procentowych w stosunku do poniesionych w danym okresie kosztów (wynikających z otrzymanych od dostawców przez S. Nr 1 faktur). Wystawiane przez S. Nr 1 dla Uniwersytetu w cyklu miesięcznym faktury VAT z tytułu zwrotu poniesionych kosztów za zużycie:

* energii elektrycznej,

* kosztów wody i odprowadzenia ścieków,

* energii cieplnej,

* koszt wywozu odpadów,

opodatkowane są przez S. Nr 1 stawką podatku VAT w wysokości 23%.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy Szpital X. prawidłowo stosuje stawkę VAT 23% przy refakturowaniu kosztów energii elektrycznej, energii cieplnej, wody i odprowadzania ścieków, wywozu odpadów na rzecz Y. w S., obciążając Uniwersytet zgodnie z zawartym "Porozumieniem w sprawie zasad pokrywania (przez Uniwersytet) kosztów eksploatacji związanych z wykorzystaniem pomieszczeń dla celów dydaktycznych i badawczych (Uniwersytetu)"?

Zdaniem Szpitala, zwrot (przez Uniwersytet) kosztów energii elektrycznej, energii cieplnej, wody i odprowadzania ścieków, wywozu odpadów na podstawie zawartego z S. Nr 1 "Porozumienia w sprawie zasad pokrywania kosztów eksploatacji związanych z wykorzystaniem pomieszczeń dla celów dydaktycznych i badawczych" jest częścią kompleksowej usługi udostępnienia pomieszczeń do celów dydaktycznych i badawczych, czyli podlega opodatkowaniu wg stawki właściwej dla usługi udostępnienia pomieszczeń.

Dlatego też S. Nr 1 zastosował stawkę 23% (zgodnie z art. 41 ust. 1 i art. 146a pkt 1 ustawy) do refakturowania kosztów energii elektrycznej, energii cieplnej, wody i odprowadzania ścieków, wywozu odpadów na podstawie zawartego z Uniwersytetem "Porozumienia w sprawie zasad pokrywania kosztów eksploatacji związanych z wykorzystaniem pomieszczeń dla celów dydaktycznych i badawczych".

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2016 r. poz. 710, z późn. zm.) - zwanej dalej "ustawą" - opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju (...).

W myśl art. 7 ust. 1 tej ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, (...).

Przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii (art. 2 pkt 6 ustawy).

Zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (...).

Przez świadczenie usług należy przede wszystkim rozumieć określone zachowanie podatnika na rzecz odrębnego podmiotu, które zasadniczo wynika z dwustronnego stosunku zobowiązaniowego, zakładającego istnienie podmiotu będącego odbiorcą (nabywcą usługi), jak również podmiotu świadczącego usługę.

Aby uznać daną usługę za odpłatną, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Musi istnieć bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą i przekazanym za nią wynagrodzeniem. Oznacza to, że z danego stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest usługa, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz świadczącego usługę.

W pewnych, ściśle określonych przypadkach, również nieodpłatne świadczenie usług należy uznać za spełniające definicję odpłatnego świadczenia usług, które na podstawie art. 5 ust. 1 ustawy, podlega opodatkowaniu.

W myśl art. 8 ust. 2 ustawy, za odpłatne świadczenie usług uznaje się również:

Analiza art. 8 ust. 2 pkt 1 ustawy wskazuje, że opodatkowaniu podlega, jako odpłatne świadczenie usług, użycie towarów stanowiących część przedsiębiorstwa podatnika do celów innych niż działalność gospodarcza (w tym w szczególności m.in. do celów osobistych podatnika lub jego pracowników), jeżeli przysługiwało mu prawo do odliczenia podatku naliczonego, w całości lub w części, przy nabyciu, imporcie lub wytworzeniu tych towarów lub ich części składowych. Tylko łączne zaistnienie ww. przesłanek umożliwia objęcie zakresem opodatkowania usług świadczonych nieodpłatnie. Natomiast treść art. 8 ust. 2 pkt 2 ustawy wskazuje, że dla ustalenia czy konkretne nieodpłatne świadczenie usług podlega opodatkowaniu istotne jest ustalenie celu tego świadczenia. Jeżeli nieodpłatne świadczenie wpisuje się w cel prowadzonej działalności gospodarczej, wtedy przesłanka uznania takiej nieodpłatnej czynności za odpłatne świadczenie usług, podlegające opodatkowaniu nie zostanie spełniona.

Zgodnie z art. 8 ust. 2a ustawy, w przypadku, gdy podatnik, działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług, przyjmuje się, że ten podatnik sam otrzymał i wyświadczył te usługi.

Przepis ten jest odpowiednikiem art. 28 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.Urz.UE.L 347, s. 1, z późn. zm.) - dalej jako "Dyrektywa" - który stanowi, że w przypadku, kiedy podatnik działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług, przyjmuje się, że podatnik ten nabył i wyświadczył te usługi.

Oznacza to, że podmiot świadczący (sprzedający) daną usługę nabytą we własnym imieniu, lecz na rzecz osoby trzeciej traktowany jest najpierw jako usługobiorca, a następnie jako usługodawca tej samej usługi. Przeniesienie ciężaru kosztów na inną osobę, nie może być zatem w żaden inny sposób potraktowane niż jako świadczenie usługi w tym samym zakresie.

Na podstawie art. 29a ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2-5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

W świetle ust. 6 powołanego artykułu, podstawa opodatkowania obejmuje:

Na podstawie ust. 7 tegoż artykułu, podstawa opodatkowania nie obejmuje kwot:

Na podstawie art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Jednakże zgodnie z art. 146a pkt 1 cyt. ustawy, z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Zarówno w treści ustawy, jak i przepisów wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku.

Stosownie do treści art. 41 ust. 2 w związku z art. 146a powołanej ustawy, stawka podatku dla towarów i usług, wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy wynosi 8%, z zastrzeżeniem ust. 12 i art. 114 ust. 1.

I tak, w poz. 140 ww. załącznika ustawodawca wymienił "usługi związane z uzdatnianiem i dostarczaniem wody za pośrednictwem sieci wodociągowych" - PKWiU 36.00.20.0, natomiast w poz. 141 tego załącznika mieszczą się "usługi związane z handlem wodą dostarczaną za pośrednictwem sieci wodociągowych" - PKWiU 36.00.30.0. Z kolei w poz. 142 mieszczą się "usługi związane z odprowadzaniem i oczyszczaniem ścieków" - PKWiU ex 37.

Dla celów VAT każde świadczenie powinno być zwykle uznawane za odrębne i niezależne, o czym stanowi art. 1 ust. 2 akapit drugi Dyrektywy. Z utrwalonego orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej - dalej jako "TSUE" - wynika, że w pewnych okolicznościach formalnie odrębne świadczenia, które mogą być wykonywane oddzielnie, a zatem które mogą oddzielnie prowadzić do opodatkowania lub zwolnienia, należy uważać za jedną transakcję, jeżeli nie są one od siebie niezależne. Jedna transakcja występuje w szczególności wtedy, gdy dwa lub więcej elementów albo dwie lub więcej czynności, dokonane przez podatnika, są ze sobą tak ściśle związane, że tworzą obiektywnie tylko jedno niepodzielne świadczenie ekonomiczne, którego rozdzielenie miałoby charakter sztuczny. Jest tak również w sytuacji, gdy jedno lub więcej świadczeń stanowi świadczenie główne, natomiast inne świadczenie lub świadczenia stanowią jedno lub więcej świadczeń pomocniczych dzielących los podatkowy świadczenia głównego.

W szczególności, świadczenie należy uznać za pomocnicze w stosunku do świadczenia głównego, jeżeli nie stanowi ono dla klienta celu samego w sobie, lecz służy skorzystaniu w jak najlepszy sposób ze świadczenia głównego usługodawcy.

W celu ustalenia, czy świadczenia stanowi kilka niezależnych świadczeń, czy jedno świadczenie, należy poszukiwać elementów charakterystycznych dla danej transakcji.

W wyroku w sprawie C-42/14 Minister Finansów przeciwko Wojskowej Agencji Mieszkaniowej w Warszawie, kierując się ogólną zasadą wynikającą z art. 1 ust. 2 akapit drugi Dyrektywy VAT, zgodnie z którą każde świadczenie należy traktować jako odrębne, TSUE rozstrzygnął, że najem nieruchomości i związane z nim: dostawa wody, energii elektrycznej, energii cieplnej oraz wywóz nieczystości, co do zasady, należy uważać za odrębne i niezależne świadczenia, które winno się oceniać oddzielnie z punktu widzenia podatku od wartości dodanej, chyba, że elementy transakcji, które obejmują również ekonomiczne przesłanki zawarcia umowy, są ze sobą tak ściśle związane, że tworzą obiektywnie tylko jedno niepodzielne świadczenie ekonomiczne, którego rozdzielenie miałoby charakter sztuczny.

Co do zasady, towarzyszące czynności udostępniania nieruchomości dostawy towarów i usług, np. wody, energii elektrycznej i cieplnej, odprowadzanie ścieków, powinny być uważane za odrębne świadczenia, jeżeli najemca ma możliwość wyboru sposobu korzystania z nich (tj. danych towarów i usług) poprzez decydowanie o wielkości ich zużycia. Sytuacja taka występuje w szczególności w przypadku odrębnego rozliczania zużycia tych mediów w oparciu o wskazania liczników lub podliczników. Taką samą zasadę należy również przyjąć w przypadku, gdy umowa przewiduje odrębne rozliczanie mediów, a wysokość opłaty z tego tytułu ustalana jest w umowie na podstawie kryteriów innych niż opomiarowanie według liczników, uwzględniających zużycie tych mediów przez najemcę.

Z pkt 45 ww. wyroku wynika, że w ocenie Trybunału, czynności wywozu nieczystości, podobnie jak w przypadku sprzątania części wspólnych, powinny być traktowane jako odrębne od usługi najmu, jeżeli najemca ma możliwość dokonania wyboru świadczeniodawcy tych usług, gdyż: "nawet jeśli ze względu na dogodność nie dokonuje tego wyboru lub nie korzysta z tego uprawnienia, lecz otrzymuje świadczenie od podmiotu wyznaczonego przez wynajmującego, na podstawie umowy zawartej między tymi dwoma ostatnimi podmiotami, okoliczność ta stanowi wskazówkę przemawiającą za istnieniem świadczenia odrębnego od najmu".

Tak więc orzecznictwo TSUE, które oparte jest na przepisach prawa UE, daje podstawę do skonstruowania zasadniczej tezy, że każde świadczenie należy traktować odrębnie. Zatem co do zasady towarzyszące najmowi nieruchomości dostawy ww. towarów i usług należy traktować jako świadczenie odrębne od usługi najmu nieruchomości. Traktowanie wskazanych powyżej dostaw towarów oraz świadczenie usług, jako jednej usługi z najmem uzasadnione będzie jedynie w przypadku, gdy świadczenie te są nierozerwalnie związane z najmem i ich podział miałby charakter sztuczny.

Biorąc powyższe rozstrzygnięcie pod uwagę, należy podzielić pogląd, że świadczenie złożone będzie mieć miejsce wówczas, gdy relacja poszczególnych czynności (świadczeń) wykonywanych na rzecz jednego nabywcy będzie miała charakter świadczenia podstawowego i świadczenia pomocniczego (lub świadczeń pomocniczych), a zatem takich, które umożliwiają skorzystanie (względnie lepsze skorzystanie) ze świadczenia podstawowego lub są niezbędne dla możliwości skorzystania ze świadczenia podstawowego. Jeżeli jednak świadczenia te można, bez popadania w sztuczność, rozdzielić, tak że nie zmieni to ich charakteru ani wartości z punktu widzenia nabywcy - wówczas świadczenia takie powinny być traktowane jako dwa niezależnie opodatkowane świadczenia.

Okoliczności faktyczne, które były przedmiotem wyroku w sprawie C- 42/14 dotyczyły przypadku, w którym wskazane dostawy towarów i świadczenie usług były refakturowane, tj. wynajmujący przenosił na najemcę poniesione koszty z tytułu nabycia tych towarów i usług od podmiotów trzecich bez doliczania marży. Zatem ustalone przez TSUE i wskazane zasady kwalifikacji świadczeń w ramach umowy najmu nieruchomości mają zastosowanie wyłącznie w przypadku jeżeli wynajmujący dokonuje na rzecz najemcy refakturowania (przeniesienia) dokładnego kosztu towaru lub usługi, jakim został obciążony przez podmiot trzeci, faktycznie zapewniający świadczenie najemcy.

W podobnym duchu wypowiedział się również Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 10 lipca 2015 r. sygn. akt I FSK 944/15.

Zatem, przy podatkowej kwalifikacji świadczeń polegających na dostawie towarów i świadczeniu usług związanych z usługą udostępniania nieruchomości w każdym przypadku należy uwzględniać rzeczywisty przebieg transakcji.

Z treści złożonego wniosku wynika, że Szpital udostępnia pomieszczenia użytkownikowi na podstawie zawartego "Porozumienia w sprawie zasad pokrywania kosztów eksploatacji związanych z wykorzystaniem pomieszczeń dla celów dydaktycznych i badawczych". Uniwersytet zobowiązał się do pokrycia kosztów zużycia: energii elektrycznej, energii cieplnej, wody i odprowadzenia ścieków, wywozu odpadów, wyliczonych w formie ryczałtu i wskaźników procentowych w stosunku do poniesionych w danym okresie kosztów, wynikających z otrzymanych przez Szpital faktur od dostawców.

Szpital zgodnie z zawartym porozumieniem, obciąża użytkownika jedynie kosztami mediów, nie ustala odrębnego wynagrodzenia za czynność udostępnienia pomieszczeń.

W tak przedstawionym stanie faktycznym - wbrew ocenie Szpitala - nie mamy do czynienia z kompleksowym świadczeniem usług, lecz z odrębnymi czynnościami, tj.:

Wskazać należy, celem samym w sobie zawartego "porozumienia" jest w istocie zwrot kosztów zużytych mediów przez użytkownika, a nie sama umowa użyczenia. Dlatego czynność udostępnienia pomieszczeń nie może przesądzać o opodatkowaniu umowy użyczenia oraz refakturowania kosztów tzw. mediów jednolitą stawką podatku.

Odnosząc powołane przepisy oraz cyt. wyrok TSUE do przedstawionego stanu faktycznego stwierdzić należy, że udostępnienie pomieszczeń nie może być uznane za odpłatne świadczenie usług, o którym mowa w art. 8 ust. 2, opodatkowane - jak uważa Wnioskodawca - stawką podatku w wysokości 23%. Nieodpłatne udostępnienie pomieszczeń na rzecz użytkownika, de facto właściciela nieruchomości, która została oddana w nieodpłatne użytkowanie Szpitalowi, jest związane z działalnością gospodarczą Szpitala (kształcenie osób wykonujących zawody medyczne), w efekcie nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Zatem sama czynność bezpłatnego udostępnienia pomieszczeń na rzecz użytkownika nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. W związku z tym czynność obciążania użytkownika kosztami zużytych mediów nie stanowi świadczenia kompleksowego, zatem podlega opodatkowaniu stawką właściwą dla świadczonej usługi (dostawy towaru).

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Tutejszy organ informuje, że zgodnie z art. 14na pkt 2 Ordynacji podatkowej, przepisów art. 14k-14n dotyczących ochrony prawnej wynikającej z zastosowania się Wnioskodawcy do otrzymanej interpretacji nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe przedstawione we wniosku stanowią element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy o podatku od towarów i usług, tj. czynności dokonanych w ramach transakcji, które pomimo spełnienia warunków formalnych ustanowionych w przepisach ustawy, miały zasadniczo na celu osiągnięcie korzyści podatkowych, których przyznanie byłoby sprzeczne z celem, któremu służą te przepisy.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie, ul. Staromłyńska 10, 70-561 Szczecin, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację - w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2016 r. poz. 718, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Administracji Skarbowej w Bydgoszczy, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, 87-100 Toruń, ul. Św. Jakuba 20.