0461-ITPP1.4512.715.2016.8.RH - Rozliczanie VAT przez gminę w związku realizacją z zadania z zakresu pomocy społecznej.

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r. poz. 900, z późn. zm.) oraz zgodnie z art. 223 ustawy z dnia 16 listopada 2016 r. Przepisy wprowadzające ustawę o Krajowej Administracji Skarbowej (Dz. U. z 2016 r. poz. 1948 z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej po ponownym rozpatrzeniu sprawy w związku z wyrokiem Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 21 listopada 2019 r. sygn. akt I FSK 1354/17 (data wpływu 24 stycznia 2020 r.) oraz wyrokiem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie z dnia 18 maja 2017 r. sygn. akt I SA/Sz 279/17 (data wpływu prawomocnego orzeczenia 28 lutego 2020 r.) stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 26 września 2016 r. (data wpływu 28 września 2016 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania, że Gmina, realizując zadania z zakresu pomocy społecznej, po centralizacji rozliczeń od 1 stycznia 2016 r. jest objęta wyłączeniem z opodatkowania na podstawie art. 15 ust. 6 ustawy o podatku od towarów i usług i jednocześnie nie ma obowiązku wykazywania tych opłat w ewidencji sprzedaży i deklaracji VAT - jest prawidłowe.

W dniu 28 września 2016 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania, że Gmina, realizując zadania z zakresu pomocy społecznej, po centralizacji rozliczeń od 1 stycznia 2016 r. jest objęta wyłączeniem z opodatkowania na podstawie art. 15 ust. 6 ustawy o podatku od towarów i usług i jednocześnie nie ma obowiązku wykazywania tych opłat w ewidencji sprzedaży i deklaracji VAT.

Dotychczasowy przebieg postępowania.

W dniu 25 listopada 2016 r. Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Rozwoju i Finansów wydał dla Wnioskodawcy indywidualną interpretację znak: 0461-ITPP1.4512.715.2016.1.MN, w której uznał za nieprawidłowe stanowisko Wnioskodawcy w zakresie uznania, że Gmina, realizując zadania z zakresu pomocy społecznej, po centralizacji rozliczeń od 1 stycznia 2016 r. jest objęta wyłączeniem z opodatkowania na podstawie art. 15 ust. 6 ustawy o podatku od towarów i usług.

Wnioskodawca na interpretację przepisów prawa podatkowego z dnia 25 listopada 2016 r. znak: 0461-ITPP1.4512.715.2016.1.MN wniósł pismem z 8 grudnia 2016 r. (data wpływu 13 grudnia 2016 r.) wezwanie do usunięcia naruszenia prawa.

W odpowiedzi na powyższe wezwanie do usunięcia naruszenia prawa Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Rozwoju i Finansów pismem z dnia 12 stycznia 2017 r. znak: 0461-ITPP1.4512.715.2016.2.MN stwierdził brak podstaw do zmiany ww. indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego.

Wnioskodawca na ww. interpretację złożył skargę z dnia 15 lutego 2017 r. (data wpływu 20 lutego 2017 r.).

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie wyrokiem z dnia 18 maja 2017 r. sygn. akt I SA/Sz 279/17 uchylił zaskarżoną interpretację indywidualną z dnia 25 listopada 2016 r., znak: 0461-ITPP1.4512.715.1.MN. Rozstrzygając sprawę omawianym wyrokiem Sąd stwierdził, w pierwszej kolejności, że z uzasadnienia zaskarżonej interpretacji nie wynika, aby organ interpretacyjny kwestionował status skarżącej jako organu władzy publicznej.

Sąd, powołując się na brzmienie przepisów ustawy o samorządzie gminnym oraz ustawy o pomocy społecznej stwierdził, że z przepisów tych wynika, że zadania w zakresie pomocy społecznej służą realizacji polityki społecznej państwa, a więc pozostają w sferze imperium. Jeśli nawet konkretne działania realizowane są przez podmioty niebędące podmiotami publicznymi, to i tak działają one na zlecenie organów publicznych lub we współpracy z nimi.

Oznacza to, że w analizowanym zakresie organy jednostek samorządu terytorialnego działają jako podmioty prawa publicznego i w celu sprawowania władzy publicznej.

Sąd wskazał również, że trudno jest także twierdzić, że działalność gminy w analizowanym obszarze w jakikolwiek sposób mogłaby wpłynąć na konkurencję. Zdaniem Sądu, mając na uwadze treść art. 13 Dyrektywy 112 chodzi o taki wpływ na konkurencję, który powstałby w sytuacji, gdy podmiot prawa publicznego poprzez fakt nieobjęcia świadczonych przez niego usług, analogicznych jak usługi przedsiębiorców, lecz obciążonych niższymi kosztami, bo bez podatku VAT, znalazłby się w pozycji uprzywilejowanej w stosunku do przedsiębiorców, którzy podatek ten musieliby doliczyć do ceny świadczonych usług na zasadach ogólnych. W niniejszej sprawie korzystającymi ze świadczeń socjalnych są osoby wyróżniające się pewną cechą szczególną, która uprawnia ich do objęcia pomocą społeczną przyznawaną w trybie decyzji administracyjnej. Usługi opiekuńcze lub specjalistyczne usługi opiekuńcze przysługują osobom samotnym, która z powodu wieku, choroby lub innych przyczyn wymagają pomocy innych osób, a są jej pozbawione, obejmują one pomoc w zaspokajaniu codziennych potrzeb życiowych, opiekę higieniczną, zaleconą przez lekarza pielęgnację oraz, w miarę możliwości, zapewnienie kontaktów z otoczeniem. Z kolei specjalistyczne usługi opiekuńcze są świadczone osobom chorym lub niepełnosprawnym. Tak więc, pomoc ta adresowana jest tylko do pewnej grupy obywateli. W tym zakresie działalność jednostki samorządu terytorialnego nie ma więc wpływu na konkurencję.

Wreszcie - w opinii Sądu - podnieść należało, że art. 15 ust. 2 u.p.t.u. zawiera definicję działalności gospodarczej. Wskazuje on, że działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Z definicji tej wynika, że cechą konieczną działalności gospodarczej jest jej zarobkowy charakter. Natomiast z opisu stanu faktycznego wynika, że przyznanie usług wskazanych we wniosku o interpretacje następuje na podstawie decyzji administracyjnej, która określa zakres, okres i miejsce świadczenia oraz wysokość odpłatności. Wysokość odpłatności za świadczone usługi opiekuńcze i specjalistyczne usługi opiekuńcze uzależniona jest od poziomu dochodu na osobę w rodzinie, a więc mogą być również świadczone nieodpłatnie.

Dla Sądu oczywistym było, że w sytuacji prowadzenia działalności, której koszty już z samego założenia będą pokryte tylko częściowo lub wcale, trudno mówić o jej zarobkowym charakterze.

Z tego względu Sąd nie mógł podzielić stanowiska organu interpretacyjnego, że otrzymywane opłaty są wynagrodzeniem wnoszonym na poczet świadczenia usług, a takie same lub podobne czynności mogą być świadczone przez inne podmioty. W ocenie Sądu, z podanych wyżej względów uznać bowiem należało, że przedmiotem świadczenia Wnioskodawcy nie są, wbrew stanowisku organu interpretacyjnego, usługi w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług, lecz świadczenia z zakresu pomocy społecznej, które z racji nierynkowego charakteru nie są wykonywane przez inne podmioty.

W ocenie Sądu, z powyższego wynika, że w analizowanym stanie faktycznym spełnione zostały obie przesłanki do uznania, że działalność Wnioskodawcy nie ma charakteru działalności podatnika podatku VAT. Jest bowiem wykonywana przez podmiot prawa publicznego - jednostkę samorządu terytorialnego i w celu sprawowania władzy publicznej - realizacji nałożonych przepisami o pomocy społecznej zadań z zakresu pomocy społecznej, która jednak nie ma charakteru działalności gospodarczej, gdyż nie jest nastawiona na osiąganie zysku i nie prowadzi do zakłócenia konkurencji w zakresie usług polegających na świadczeniu usług opieki czy pomocy osobom chorym, samotnym bądź znajdującym się w zaawansowanym wieku.

Ponadto, w ocenie Sądu, podnoszona przez organ w zaskarżonej interpretacji okoliczność istnienia skonkretyzowanego beneficjenta świadczenia, który wnosi opłaty na rzecz Gminy z tytułu przyznanego świadczenia pomocy społecznej nie mogła być uznana za argument potwierdzający pogląd organu przedstawiony w zaskarżonej interpretacji.

Zdaniem Sądu opłaty, oprócz tego że są świadczeniami odpłatnymi, są także - jak podatki - świadczeniami pieniężnymi, powszechnymi, bezzwrotnymi, ustalanymi jednostronnie przez państwo. Z tej racji, że są jedną z form pozyskiwania dochodów budżetu państwa lub budżetów samorządu terytorialnego, powinny być odprowadzane, o ile regulacje szczególne nie stanowią inaczej, do budżetów jednostek samorządowych. Jako dochody publiczne, przymusowe mogą być pobrane w drodze egzekucji administracyjnej. Opłaty publiczne pobierane są zawsze w związku z określonym, konkretnym działaniem organów państwa (samorządu terytorialnego). Jeżeli opłata pobierana jest za określoną usługę - może zawierać pewne cechy ceny, jeżeli zaś jest świadczeniem dodatkowym, pobieranym w wysokości wyższej niż faktycznie świadczona usługa - zawiera cechy podatku. Dla uznania opłat za dochody i daniny publiczne kluczowe znaczenie mają nie tylko wskazane wyżej cechy, ale i także okoliczność, że przeznaczane są na cele publiczne albo są związane z realizacją takich celów.

Wobec powyższego WSA uznał, że opłaty z tytułu świadczeń z zakresu pomocy społecznej, o których mowa we wniosku, charakteryzują więc wszystkie wymienione cechy opłaty stanowiącej daninę publiczną.

Końcowo Sąd wskazał, że ponownie rozpatrując sprawę organ weźmie pod uwagę powyższe wywody i przedstawioną ocenę prawną.

Od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie z dnia 18 maja 2017 r. sygn. akt I SA/Sz 279/17 Szef Krajowej Administracji Skarbowej złożył skargę kasacyjną z 12 lipca 2017 r. znak 0110-KWR4.4022.19.2017.RB do Naczelnego Sądu Administracyjnego.

Wyrokiem z dnia 21 listopada 2019 r. sygn. akt I FSK 1354/17 Naczelny Sąd Administracyjny oddalił skargę kasacyjną, stwierdzając, że skarga kasacyjna nie ma usprawiedliwionych podstaw. Sąd wskazał, że Gmina, wykonująca odpłatnie, w ramach zadań własnych o charakterze obowiązkowym, czynności organizowania i świadczenia usług opiekuńczych przez gminne domy opieki społecznej, działa jako organ władzy publicznej w rozumieniu art. 15 ust. 6 ustawy o podatku od towarów i usług, nie będąc zatem w tym zakresie podatnikiem.

NSA w swoim rozstrzygnięciu podzielił poglądy prawne przedstawione przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie w uzasadnieniu zaskarżonego wyroku wskazując dodatkowo, iż zgodnie z art. 13 ust. 1 akapit pierwszy i drugi dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U.UE.L 2006 r. 347/1) krajowe, regionalne i lokalne organy władzy oraz inne podmioty prawa publicznego nie są uważane za podatników w związku z działalnością, którą podejmują lub transakcjami, których dokonują jako organy władzy publicznej, nawet jeśli pobierają należności, opłaty, składki lub płatności w związku z takimi działaniami lub transakcjami, lecz w przypadku gdy podejmują one takie działania lub dokonują takich transakcji, są uważane za podatników w odniesieniu do tych działań lub transakcji, gdyby wykluczenie ich z kategorii podatników prowadziło do znaczących zakłóceń konkurencji.

W ocenie NSA, brak opodatkowania spornych świadczeń domów pomocy społecznej nie może spowodować zakłócenia konkurencji. Gmina nie działa bowiem na analogicznych zasadach, jak podmioty prywatne, prowadzące domy pomocy społecznej. Inny jest cel działania tych podmiotów, adresatami tych świadczeń są też różne grupy społeczne.

Skoro - zdaniem NSA - "pomoc społeczna jest instytucją polityki społecznej państwa" organizowaną m.in. "przez organy administracji samorządowej", nie pozostaje ona w stosunkach konkurencji do czynności przedmiotowo odpowiadających zakresowi takiej pomocy, wykonywanej przez podmioty prywatne, z uwagi na całkiem odmienne sfery prawne, w ramach których świadczenia takie są wykonywane, wykluczające możliwość "rywalizacji" (konkurencji) rynkowej przy zawieraniu transakcji.

Ponadto - jak stwierdził NSA - z uwagi na charakter świadczeń w ramach pomocy społecznej - z natury wykonywanej na rzecz osób ubogich (nieporadnych), a zatem nieodpłatnych lub odpłatnych w zakresie zwrotu jedynie części wartości tych świadczeń, wykonywana jest ona ze swej istoty przez podmioty mające przymioty organów władzy publicznej, na które przepisy prawa nakładają obowiązki niesienia takiej pomocy lub przez inne podmioty prawa publicznego (niemające przymiotów organów władzy publicznej), czyli podmioty ustanowione w szczególnym celu zaspokajania potrzeb w interesie ogólnym, które nie mają jednak charakteru komercyjnego. Podmioty te korzystają wówczas ze zwolnienia od VAT na podstawie art. 132 ust. 1 lit. g dyrektywy (por. art. 43 ust. 1 pkt 22-24 ustawy o podatku od towarów i usług), czyli mimo, że są w tym zakresie zaliczane do podatników VAT, to ich działania w tej sferze nie są obciążone tym podatkiem, tak samo, jak w przypadku organów władzy publicznej, co także wyklucza w takiej sytuacji możliwość naruszenia zasad konkurencji.

Reasumując, Gmina wykonująca odpłatnie, w ramach zadań własnych o charakterze obowiązkowym, czynności organizowania i świadczenia usług opiekuńczych przez gminne domy opieki społecznej, działa jako organ władzy publicznej w rozumieniu art. 15 ust. 6 ustawy o podatku od towarów i usług, nie będąc zatem w tym zakresie podatnikiem.

W dniu 28 lutego 2020 r. wpłynął do tut. organu prawomocny wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie z dnia 18 maja 2017 r. sygn. akt I SA/Sz 279/17 uchylający zaskarżoną interpretację indywidualną.

W myśl art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2019 r. poz. 2294 z późn. zm.) ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie organy, których działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania było przedmiotem zaskarżenia, a także sądy, chyba że przepisy prawa uległy zmianie.

Wskutek powyższego, wniosek Strony wymaga ponownego rozpatrzenia przez tut. organ.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Gmina P. (dalej: Gmina) jest czynnym podatnikiem VAT od 10 sierpnia 2008 r. Z dniem 1 stycznia 2016 r. Gmina wprowadziła centralizację rozliczeń podatku VAT, wobec czego w skonsolidowanej deklaracji VAT-7K wykazuje wszystkie czynności wykonywane przez jednostki budżetowe, które utworzyła. W złożonych w 2016 r. deklaracjach Gmina wykazała odpłatności za usługi opiekuńcze lub specjalistyczne usługi opiekuńcze pobierane przez Miejsko Gminny Ośrodek Pomocy Społecznej z siedzibą w P. (dalej: MGOPS, Ośrodek) jako podlegające zwolnieniu od podatku, zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 22 ustawy o VAT.

MGOPS jest samorządową jednostką budżetową. Stosownie do treści art. 11 ust. 1 ustawy z 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (Dz. U. z 2013 r. poz. 885 z późn. zm.) jednostkami budżetowymi są jednostki organizacyjne sektora finansów publicznych nieposiadające osobowości prawnej, które pokrywają swoje wydatki bezpośrednio z budżetu, a pobrane dochody odprowadzają na rachunek odpowiednio dochodów budżetu państwa albo budżetu jednostki samorządu terytorialnego.

Swoją działalność Ośrodek wykonuje na podstawie ustawy z dnia 12 marca 2004 r. o pomocy społecznej (Dz. U. z 2016 r. poz. 930 z późn. zm.). MGOPS realizuje zadania należące do zadań własnych gminy oraz do zadań z zakresu administracji rządowej realizowanych przez gminę.

W myśl art. 16 ustawy o pomocy społecznej na jednostkach samorządu terytorialnego spoczywa obowiązek zapewnienia realizacji zadań pomocy społecznej (ust. 1). Gmina i powiat, obowiązane zgodnie z przepisami ustawy do wykonywania zadań pomocy społecznej, nie mogą odmówić pomocy osobie potrzebującej, mimo istniejącego obowiązku osób fizycznych lub osób prawnych do zaspokajania jej niezbędnych potrzeb życiowych (ust. 2).

Pomocy nie mogą również odmówić podmioty, którym jednostki samorządu terytorialnego zleciły realizację zadań, na zasadach określonych w art. 25 (ust. 3).

Zgodnie z art. 17 ust. 1 ustawy o pomocy społecznej do zadań własnych gminy o charakterze obowiązkowym należy organizowanie i świadczenie usług opiekuńczych, w tym specjalistycznych, w miejscu zamieszkania, z wyłączeniem specjalistycznych usług opiekuńczych dla osób z zaburzeniami psychicznymi. Do zadań zleconych z zakresu administracji rządowej realizowanych przez gminę (art. 18 ust. 1 ustawy o pomocy społecznej) należy między innymi organizowanie i świadczenie specjalistycznych usług opiekuńczych w miejscu zamieszkania dla osób z zaburzeniami psychicznymi oraz prowadzenie i rozwój infrastruktury ośrodków wsparcia dla osób z zaburzeniami psychicznymi.

Usługi opiekuńcze lub specjalistyczne usługi opiekuńcze przysługują osobie samotnej, która z powodu wieku, choroby lub innych przyczyn wymaga pomocy innych osób, a jest jej pozbawiona.

Usługi opiekuńcze obejmują pomoc w zaspokajaniu codziennych potrzeb życiowych, opiekę higieniczną, zaleconą przez lekarza pielęgnację oraz, w miarę możliwości, zapewnienie kontaktów z otoczeniem.

Specjalistyczne usługi opiekuńcze są to usługi dostosowane do szczególnych potrzeb wynikających z rodzaju schorzenia lub niepełnosprawności, świadczone przez osoby ze specjalistycznym przygotowaniem zawodowym.

Ośrodek pomocy społecznej, przyznając usługi opiekuńcze, ustala ich zakres, okres i miejsce świadczenia.

W ramach realizacji wyżej wymienionych zadań MGOPS pobiera następujące opłaty:

Przyznanie ww. usług następuje na podstawie decyzji administracyjnej wydanej przez Dyrektora MGOPS. Decyzja określa zakres, okres i miejsce świadczenia oraz wysokość odpłatności. MGOPS nie zawiera ze świadczeniobiorcami żadnych umów (cywilnoprawnych). Wysokość odpłatności za świadczone usługi opiekuńcze i specjalistyczne usługi opiekuńcze uzależniona jest od poziomu dochodu na osobę w rodzinie, a więc mogą być również świadczone usługi nieodpłatne. Opłata wnoszona jest przez osobę uzyskującą pomoc bezpośrednio do kasy Miejsko-Gminnego Ośrodka Pomocy Społecznej.

Ośrodek prowadzi pełną księgowość w oparciu o przepisy o rachunkowości. Każda osoba zobowiązana do uiszczenia opłaty za usługę posiada indywidualną kartotekę księgową, w której ujawnia się naliczenie należnych opłat i każdy wpływ opłaty.

Opłaty za usługi stanowią dochód Ośrodka, który zgodnie z ustawą o finansach publicznych jest odprowadzany do budżetu Gminy, w terminach określonych odrębnymi przepisami. Sprawowanie usług opiekuńczych i specjalistycznych usług opiekuńczych nie jest czynnością dochodową zarówno dla MGOPS, jak i Gminy. Ośrodek nie prowadzi też działalności gospodarczej.

Zgodnie z art. 4 ust. 1 pkt 7 ustawy z dnia 13 listopada 2003 r. o dochodach jednostek samorządu terytorialnego (Dz. U. z 2016 r. poz. 198) źródłem dochodów własnych gminy jest 5% dochodów uzyskiwanych na rzecz budżetu państwa w związku z realizacją zadań z zakresu administracji rządowej oraz innych zadań zleconych ustawami, o ile odrębne przepisy nie stanowią inaczej; co oznacza, że 95% dochodów z tytułu odpłatności za świadczone specjalistyczne usługi opiekuńcze dla osób z zaburzeniami psychicznymi jest odprowadzona do budżetu województwa. Tylko odpłatności z tytułu realizacji zadań własnych stanowią wyłączny dochód gminy.

Wnioskodawca podkreśla, że MGOPS pobierając opłaty za usługi opiekuńcze nie dokonuje sprzedaży usług na rzecz podmiotów ale realizuje ustawowo określone zadania. Czynności te mają charakter publicznoprawny a nie cywilnoprawny, a sposób i zakres realizacji jest ściśle określony w przepisach prawa.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy w stosunku do opłat przyjmowanych na podstawie decyzji administracyjnych ma zastosowanie art. 15 ust. 6 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, który nie uznaje za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych i jednocześnie Gmina nie ma obowiązku wykazywania tych opłat w ewidencji sprzedaży i deklaracji VAT?

Zdaniem Wnioskodawcy, organizowanie i świadczenie specjalistycznych usług opiekuńczych w miejscu zamieszkania oraz w ośrodkach wsparcia należy do sfery publicznoprawnej, pobierane opłaty mają charakter daniny publicznej, zaś dochód uzyskiwany z ich poboru służy celom publicznym. Ponadto tryb ustalania opłaty na podstawie decyzji administracyjnej wskazuje, że mamy tu do czynienia z opłatą zbliżoną do daniny publicznej a nie z ceną ustalaną w realiach rynkowych. W konsekwencji MGOPS w zakresie, w jakim realizuje zadania własne gminy wynikające z przepisów prawa powinien być traktowany jako organ gminy i w związku z tym, na podstawie art. 15 ust. 6 ustawy o VAT czynności przez niego wykonywane podlegają wyłączeniu z opodatkowaniu VAT. Tym samym Gmina nie ma obowiązku wykazywania pobranych przez MGOPS opłat w ewidencji sprzedaży i w deklaracji VAT. Art. 15 ust. 6 ustawy o VAT jest odzwierciedleniem art. 13 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej, gdzie wskazano, że "krajowe, regionalne i lokalne organy władzy oraz inne podmioty prawa publicznego nie są uważane za podatników w związku z działalnością, którą podejmują lub transakcjami, których dokonują jako organy władzy publicznej, nawet jeśli pobierają należności, opłaty, składki lub płatności w związku z takimi działaniami lub transakcjami. Jednakże w przypadku gdy podejmują one takie działania lub dokonują takich transakcji, są uważane za podatników w odniesieniu do tych działań lub transakcji, gdyby wykluczenie ich z kategorii podatników prowadziło do znaczących zakłóceń konkurencji". Z powyższych regulacji wynika, że dla wyłączenia działań jednostki samorządu terytorialnego ze sfery podlegającej VAT konieczne jest spełnienie równocześnie dwóch przesłanek:

* działalność musi być wykonywana przez podmiot prawa publicznego,

* musi być wykonywana w celu sprawowania władzy publicznej tj. dla realizacji nałożonych ustawami zadań, dla wykonania których organy te zostały powołane.

Stosownie do art. 7 ust. 1 pkt 6 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2016 r. poz. 446) zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty należy do zadań własnych gminy. W szczególności zadania własne obejmują sprawy pomocy społecznej, w tym ośrodków i zakładów opiekuńczych. Uszczegółowienie zadań z zakresu pomocy społecznej nastąpiło w ustawie o pomocy społecznej. W myśl art. 2 ust. 1 i ust. 2 ustawy o pomocy społecznej, pomoc społeczna jest instytucją polityki społecznej państwa, mającą na celu umożliwienie osobom i rodzinom przezwyciężanie trudnych sytuacji życiowych, których nie są one w stanie pokonać, wykorzystując własne uprawnienia, zasoby i możliwości.

Pomoc społeczną organizują organy administracji rządowej i samorządowej, współpracując w tym zakresie, na zasadzie partnerstwa, z organizacjami społecznymi i pozarządowymi, Kościołem Katolickim, innymi kościołami, związkami wyznaniowymi oraz osobami fizycznymi i prawnymi.

Z powyższych przepisów wynika, że zadania w zakresie opieki społecznej służą realizacji polityki społecznej państwa, a więc pozostają w sferze imperium, co oznacza, że w analizowanym zakresie organy jednostek samorządu terytorialnego działają jako podmioty prawa publicznego i w celu sprawowania władzy publicznej. Działalność gminy w tym obszarze w żadnej mierze nie mogłaby wpłynąć na konkurencję.

W cytowanym art. 13 Dyrektywy chodzi o taki wpływ na konkurencję, który powstałby w sytuacji, gdyby gmina znalazłaby, się w pozycji uprzywilejowanej w stosunku do innych podmiotów poprzez nienaliczanie podatku VAT.

W niniejszym przypadku korzystającymi z usług opiekuńczych są osoby samotne o niskim statusie ekonomicznym, które z powodu wieku, choroby lub innych przyczyn wymagają pomocy innych osób. Tak więc pomoc MGOPS-u jest skierowana do wybranej grupy obywateli, która ze względu na skromne warunki materialne nie jest w stanie zaspokoić ich we własnym zakresie, wobec czego nie korzysta z usług podmiotów komercyjnych. Tym samym stwierdzić należy, że świadczenie usług opiekuńczych przez gminę nie ma więc wpływu na konkurencję.

Podkreślić wypada, że świadczenie usług opiekuńczych nie spełnia definicji działalności gospodarczej, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, gdzie wskazano, że cechą konieczną działalności jest jej zarobkowy charakter.

W opisanej sprawie świadczeniobiorcy z uwagi na kryterium dochodowości objęci są całkowitą lub częściową odpłatnością lub wręcz w ogóle bez odpłatności, natomiast Gmina zobowiązana jest pokryć z własnych środków wynagrodzenie osoby, która posiada specjalistyczne przygotowanie zawodowe i wykonuje usługi opiekuńcze. Natomiast w przypadku zadań zleconych obejmujących specjalistyczne usługi opiekuńcze dla osób z zaburzeniami psychicznymi z pobranych opłat wyłącznie 5% pozostaje w budżecie gminy a pozostałe 95% przekazywane jest do budżetu województwa. Z powyższego wynika, że odpłatność świadczeniobiorcy pokrywa tylko częściowo koszty pomocy społecznej w zakresie usług opiekuńczych. W sytuacji prowadzenia działalności, której koszty będą pokryte tylko częściowo nie sposób mówić o jej zarobkowym charakterze.

Z podanych względów przedmiotem świadczenia Wnioskodawcy nie są usługi, lecz świadczenia za zakresu pomocy społecznej i z racji nierynkowego charakteru nie są wykonywane przez inne komercyjne podmioty. W niniejszej sprawie spełnione są obie przesłanki do uznania, że działalność Gminy nie ma charakteru działalności podatnika podatku VAT. Jest bowiem wykonywana przez podmiot prawa publicznego - jednostkę samorządu terytorialnego i w celu sprawowania władzy publicznej - realizacji nałożonych przepisami o pomocy społecznej zadań z zakresu pomocy społecznej, która jednak nie ma charakteru działalności gospodarczej, gdyż nie jest nastawiona na zysk i nie prowadzi do zakłócenia konkurencji w zakresie świadczenie usług opiekuńczych.

W wyniku ponownej analizy przedstawionego we wniosku opisu sprawy, w związku z art. 153 ustawy - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, stanowiącym, że ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie ten sąd oraz organ, którego działanie lub bezczynność było przedmiotem zaskarżenia - biorąc pod uwagę rozstrzygnięcie zawarte w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie z dnia 18 maja 2017 r., sygn. akt I SA/Sz 279/17 oraz w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 21 listopada 2019 r. sygn. akt I FSK 1354/17 - stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu zaistnienia zdarzenia.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona interpretacja traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy - Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem.

Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2019 r. poz. 2325, z późn. zm.).

Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Bieg powyższego terminu nie rozpoczyna się do dnia zakończenia okresu stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii ogłoszonego z powodu COVID (art. 15zzs ust. 1 ustawy z dnia 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (Dz. U. poz. 374 z późn. zm.) dodany przez art. 1 ustawy z dnia 31 marca 2020 r. o zmianie ustawy o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych oraz niektórych innych ustaw - Dz. U. poz. 568).