0461-ITPP1.4512.639.2016.1.MS

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613 z późn. zm.) oraz § 6 pkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r. poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Rozwoju i Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 5 września 2016 r. (data wpływu 8 września 2016 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku świadczonych usług - jest nieprawidłowe.

W dniu 8 września 2016 r. został złożony wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku świadczonych usług.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Po uzyskaniu certyfikatu Ministra Finansów na usługowe prowadzenie ksiąg rachunkowych założył Pan działalność gospodarczą pod nazwą: L. (NIP...). Założona dnia 23 sierpnia 2007 r. firma do chwili obecnej jest kierowana przez Pana osobiście. Od dnia 20 listopada 2007 r. jest Pan podatnikiem VAT czynnym. W ramach tej działalności prowadzi Pan księgowość na zasadach ogólnych (podatkowa księga przychodów i rozchodów). Przeważająca działalność gospodarcza, prowadzonego przez Pana biura to działalność rachunkowo-księgowa tj. PKD 69.20.Z.

Obecnie tj. od września 2016 r. rozszerzył Pan zakres prowadzonej działalności gospodarczej o usługi zarządzania nieruchomościami wykonywane na zlecenie (PKD 68.32.Z), które to usługi zaklasyfikowane są do grupowania PKWiU 68.32.11.0 oraz 68.32.12.0. Z firmą tą ma Pan podpisaną wcześniej umowę współpracy na prowadzenie księgi przychodów i rozchodów

Od dnia 14 października 2014 r. prowadzi Pan księgi przychodów i rozchodów dla firmy, która bezpośrednio zajmuje się zarządzaniem i administrowaniem wspólnot mieszkaniowych (tj. PKWiU ex 68.32.11.0 oraz PKWiU ex 68.32.12.0) i zgodnie z obowiązującymi przepisami dla tego rodzaju usług wystawiał Pan fakturę VAT ze stawką podstawową w wysokości 23%. Świadczenie przez Pana usług w zakresie zarządzania nieruchomościami, rozliczania wspólnot mieszkaniowych na zlecenie, dotyczy właśnie firmy, z którą ma Pan podpisaną ww. umowę współpracy na prowadzenie księgi przychodów i rozchodów, a która to firma bezpośrednio realizuje usługi zarządzania nieruchomościami mieszkalnymi na rzecz wspólnot mieszkaniowych (z którymi ma podpisane umowy współpracy), wystawiając dla nich faktury VAT. Umowa współpracy z ww. firmą została bowiem rozszerzona o dodatkowe usługi związane z rozliczaniem wspólnot mieszkaniowych zgodnie z rozporządzeniem Ministra Finansów z dnia 28 maja 2015 r. oraz § 3 ust. 3 pkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 grudnia 2013 r. Realizując rozszerzoną umowę sprawuje Pan osobisty nadzór nad rozliczaniem wspólnot mieszkaniowych w biurze klienta raz w tygodniu.

Do Pana obowiązków należy:

* wyliczanie podatków CIT, sporządzanie deklaracji CIT-8 dla wspólnot mieszkaniowych,

* wyliczanie podatku od wynagrodzeń PIT-4 dla pracowników wspólnot mieszkaniowych oraz sporządzanie rocznych deklaracji PIT-4R,

* sporządzanie PIT-11 dla pracowników wspólnot mieszkaniowych,

* sporządzanie umów o dzieło, umów zlecenie dla pracowników wspólnot mieszkaniowych,

* sporządzanie deklaracji ZUS, wyliczanie składek ZUS dla pracowników wspólnot mieszkaniowych,

* zatwierdzanie (kontrola sprawozdań) pierwszego kwartału roku dla wspólnot mieszkaniowych,

* sporządzanie sprawozdań do banku w przypadku ubiegania się o kredyt dla wspólnot mieszkaniowych.

Dla opisanej wyżej firmy (która zajmuje się tylko i wyłącznie zarządzaniem nieruchomościami wspólnot mieszkaniowych), za prowadzenie dla tej firmy księgi przychodów i rozchodów wystawia Pan fakturę z podstawową stawką VAT tj. w wysokości 23% oraz dodatkową fakturę VAT ze stawką zwolnioną za dodatkowe usługi dotyczące rozliczania wspólnot mieszkaniowych (tj. zarządzania nieruchomościami wspólnot mieszkaniowych na zlecenie).

Wystawione przez Pana faktury VAT na ww. usługi na rzecz wspólnot mieszkaniowych są zwolnione z VAT w ujęciu przedmiotowym, możliwym do zastosowania u czynnych podatników VAT. Zgodnie z wymogami prawnymi na ww. fakturach dotyczących rozliczania wspólnot mieszkaniowych umieszcza Pan podstawę prawną "zastosowanie stawki zwolnionej dla tego rodzaju usług". Zaznaczył Pan, że nie świadczy usług doradczych dla wspólnot mieszkaniowych, dla których to usług nie ma zastosowania zwolnienie z opodatkowania podatkiem VAT oraz, że złożony wniosek dotyczy tylko jednego stanu faktycznego.

Wskazał Pan, że na podstawie rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 grudnia 2013 r. w sprawie zwolnień od podatku od towarów i usług oraz warunków stosowania tych zwolnień oraz rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 maja 2015 r. w sprawie ogłoszenia jednolitego tekstu rozporządzenia Ministra Finansów w sprawie zwolnień od podatku od towarów i usług oraz warunków stosowania tych zwolnień, zwalnia się od podatku od towarów i usług - usługi zarządzania nieruchomościami mieszkalnymi, świadczonymi na zlecenie, z wyłączeniem wyceny nieruchomości mieszkalnych (PKWiU ex 68.32.11.0 i PKWiU ex 68.32.12.0).

W związku z przedstawionym stanem faktycznym wątpliwości Pana dotyczą zastosowania "zwolnionej stawki VAT w ujęciu przedmiotowym" dla rozliczania, zarządzania nieruchomościami wspólnot mieszkaniowych na zlecenie na rzecz firmy, która z kolei bezpośrednio świadczy usługi zarządzania nieruchomościami mieszkalnymi na rzecz wspólnot mieszkaniowych, z którymi ma podpisane umowy współpracy.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy poprawne jest zastosowanie "zwolnionej stawki VAT" dla usługi rozliczania, zarządzania nieruchomościami wspólnot mieszkaniowych na zlecenie na rzecz firmy, która z kolei bezpośrednio świadczy usługi zarządzania nieruchomościami mieszkalnymi na rzecz wspólnot mieszkaniowych, z którymi ma podpisane umowy współpracy - na podstawie zwolnienia przedmiotowego w oparciu o § 3 ust. 3 pkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 grudnia 2013 r. w sprawie zwolnień od podatku od towarów i usług oraz warunków stosowania tych zwolnień oraz zgodnie z rozporządzeniem Ministra Finansów z dnia 28 maja 2015 r. w sprawie ogłoszenia jednolitego tekstu rozporządzenia Ministra Finansów w sprawie zwolnień od podatku od towarowi usług oraz warunków stosowania tych zwolnień? Zatem czy świadczenie tego rodzaju usług niebezpośrednio na rzecz wspólnot mieszkaniowych może mieć charakter tzw. "podnajmu świadczenia tych usług", dla których ma zastosowanie to zwolnienie VAT?

Pana zdaniem, wystawiając faktury dotyczące rozliczeń i zarządzania nieruchomościami wspólnot mieszkaniowych na zlecenie na rzecz firmy, która z kolei bezpośrednio zarządza wspólnotami mieszkaniowymi są przedmiotowo zwolnione ze stawki VAT na podstawie § 3 ust. 3 pkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 grudnia 2013 r. w sprawie zwolnień od podatku od towarowi usług oraz warunków stosowania tych zwolnień oraz rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 maja 2015 r. w sprawie ogłoszenia jednolitego tekstu rozporządzenia Ministra Finansów w sprawie zwolnień od podatku od towarów i usług oraz warunków stosowania tych zwolnień. Zgodnie bowiem z podstawą prawną nie ma tam zawartej informacji na czyją rzecz (tj. na kogo) mają być wystawione te faktury. Natomiast przytoczona podstawa prawna określa jedynie, jakie rodzaje usług wchodzą w zakres zwolnienia od podatku VAT. Na potwierdzenie prezentowanego stanowiska wskazał Pan na interpretację podatkową Dyrektora Izby Skarbowej w... z dnia 22 maja 2015 r..., w której rozpatrzono podobny "przypadek" jak Pana, uznając stanowisko Wnioskodawcy (w kwestii możliwości korzystania ze zwolnienia VAT przy świadczeniu usług sklasyfikowanych w grupowaniu PKWiU ex 68.32.11.0, ex 68.32.12.0.) za prawidłowe.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2016 r. poz. 710 z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Na mocy art. 7 ust. 1 ustawy - przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

W myśl art. 8 ust. 1 ustawy - przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

Zgodnie z art. 5a ustawy - towary lub usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują symbole statystyczne.

Dla prawidłowego określenia wysokości stawki podatku od towarów i usług od czynności, których przedmiotem są poszczególne towary i usługi, ustawodawca odsyła częstokroć do klasyfikacji statystycznych wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, powołując w przepisach dotyczących obniżonych stawek podatku, zwolnień od podatku oraz w załącznikach do ustawy symbole PKWiU.

Wskazać należy, że od 1 stycznia 2011 r. klasyfikacją statystyczną dotyczącą towarów i usług, która ma zastosowanie dla celów opodatkowania podatkiem od towarów i usług, jest Polska Klasyfikacja Wyrobów i Usług wprowadzona rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 29 października 2008 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) (Dz. U. Nr 207, poz. 1293 z późn. zm.).

Zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy - stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Jednakże, stosownie do art. 146a pkt 1 ustawy - w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2016 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Zarówno w treści wskazanej ustawy, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku.

Zgodnie z § 3 ust. 1 pkt 3 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 grudnia 2013 r. (Dz. U. z 2013 r. poz. 1722 z późn. zm.) w sprawie zwolnień od podatku od towarów i usług oraz warunków stosowania tych zwolnień zwalnia się od podatku usługi zarządzania nieruchomościami mieszkalnymi, świadczone na zlecenie, z wyłączeniem wyceny nieruchomości mieszkalnych (PKWiU ex 68.32.11.0 i PKWiU ex 68.32.12.0).

Należy przy tym zaznaczyć, że zgodnie z art. 2 pkt 30 ustawy, przez PKWiU ex rozumie się zakres wyrobów lub usług węższy niż określony w danym grupowaniu Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług.

Umieszczenie tego dopisku przy konkretnym symbolu statystycznym ma na celu zawężenie stosowania zwolnienia, obniżonej stawki podatku lub wyłączenia tylko do towarów lub usług należących do wymienionego grupowania statystycznego, spełniających określone warunki sprecyzowane przez ustawodawcę w rubryce - nazwa towaru lub usługi. Wynikająca z konkretnego załącznika stawka VAT, zwolnienie bądź wyłączenie dotyczy wyłącznie danego towaru lub danej usługi z danego grupowania - konkretnego towaru lub konkretnej usługi wymienionej obok symbolu PKWiU.

Z powyższego § 3 ust. 1 pkt 3 ww. rozporządzenia jednoznacznie wynika, że elementem warunkującym prawo do skorzystania ze zwolnienia od podatku od towarów i usług dla czynności zarządzania nieruchomościami, jest charakter oraz przeznaczenie nieruchomości, w odniesieniu do której usługa ta jest świadczona.

Wobec tego należy wskazać, że zwolnieniem od podatku od towarów i usług objęte są jedynie te usługi zarządzania nieruchomościami, które mieszczą się w grupowaniach PKWiU wymienionych w przywołanym wyżej przepisie § 3 ust. 1 pkt 3 cyt. rozporządzenia, a więc dotyczą nieruchomości mieszkalnych i są świadczone na zlecenie, a jednocześnie nie są usługami w zakresie wyceny nieruchomości mieszkalnych.

W związku z tym, zastosowanie zwolnienia od podatku na mocy § 3 ust. 1 pkt 3 rozporządzenia, uzależnione jest od mieszkalnego charakteru całej zarządzanej nieruchomości, nie zaś od przeznaczenia poszczególnych, znajdujących się w niej lokali. Wyjątkiem jest sytuacja, gdy zarządzanie odnosi się nie do nieruchomości jako całości, ale do pojedynczego lokalu znajdującego się w tej nieruchomości. W tej sytuacji bowiem taki pojedynczy lokal należy traktować jak odrębną nieruchomość.

W tym miejscu należy podkreślić, że z uwagi na to, iż obniżone stawki podatku mają charakter wyjątkowy, winny mieć zastosowanie do towarów i usług wskazanych wprost przez ustawodawcę w ustawie o podatku od towarów i usług lub w przepisach wykonawczych do tej ustawy.

Uprawnienia i obowiązki zarządcy wynikają z przepisów ustawy o gospodarce nieruchomościami, ustawy o własności lokali jak również innych ustaw i przepisów wykonawczych. Szczegółowy zakres uprawnień jak i obowiązków powinna jednak określać umowa o zarządzanie nieruchomością. W oparciu o art. 185 ust. 2 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (Dz. U. z 2015 r. poz. 1774, z późn. zm.) zarządca nieruchomości działa na podstawie umowy o zarządzanie nieruchomością, zawartej z jej właścicielem, wspólnotą mieszkaniową albo inną osobą lub jednostką organizacyjną, której przysługuje prawo do nieruchomości, ze skutkiem prawnym bezpośrednio dla tej osoby lub jednostki organizacyjnej. Umowa wymaga formy pisemnej pod rygorem nieważności.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że od 2007 r. prowadzi Pan biuro rachunkowe jako podatnik VAT czynny. Przeważająca forma świadczonych przez Pana usług to działalność rachunkowo-księgowa (PKD 69.20.Z.). Od września 2016 r. rozszerzył Pan jednak zakres działalności o usługi zarządzania nieruchomościami wykonywane na zlecenie (PKWiU 68.32.11.0 oraz 68.32.12.0.), z uwagi na fakt rozszerzenia umowy o współpracę z jedną z prowadzonych firm, której od 2014 r. w oparciu o umowę współpracy na prowadzenie księgi przychodów i rozchodów prowadzi księgowość. Firma ta na podstawie zawartych ze wspólnotami mieszkaniowymi umów zajmuje się bezpośrednio, tylko i wyłącznie, zarządzaniem i administrowaniem wspólnotami mieszkaniowymi (usługi - PKWiU ex 68.32.11.0 oraz ex 68.32.12.0). Dla firmy tej za świadczone usługi wystawia Pan dwie faktury tj. jedną za prowadzenie księgi przychodów i rozchodów ze stawką podstawową w wysokości 23% oraz dodatkową fakturę VAT ze "stawką zwolnioną" za dodatkowe usługi dotyczące rozliczania wspólnot mieszkaniowych. Realizując rozszerzoną umowę sprawuje Pan osobisty nadzór nad rozliczaniem wspólnot mieszkaniowych w biurze klienta raz w tygodniu. Do Pana obowiązków należy: wyliczanie podatków CIT, sporządzanie deklaracji CIT-8 dla wspólnot mieszkaniowych, wyliczanie podatku od wynagrodzeń PIT-4 dla pracowników wspólnot mieszkaniowych oraz sporządzanie rocznych deklaracji PIT-4R, sporządzanie PIT-11 dla pracowników wspólnot mieszkaniowych, sporządzanie umów o dzieło, umów zlecenie dla pracowników wspólnot mieszkaniowych, sporządzanie deklaracji ZUS, wyliczanie składek ZUS dla pracowników wspólnot mieszkaniowych, zatwierdzanie (kontrola sprawozdań) pierwszego kwartału roku dla wspólnot mieszkaniowych, sporządzanie sprawozdań do banku w przypadku ubiegania się o kredyt dla wspólnot mieszkaniowych.

Odnosząc powołany stan prawny do opisu sprawy stwierdzić należy, że z okoliczności przedstawionych we wniosku wynika, iż przedmiotem świadczonych przez Pana usług na rzecz firmy, która zajmuje się bezpośrednio zarządzaniem i administrowaniem wspólnotami mieszkaniowymi (PKWiU ex 68.32.11.0 oraz ex 68.32.12.0) są jedynie rozliczenia finansowo-księgowe i kadrowe tej firmy, nie zaś kompleksowa usługa, której głównym celem jest administrowanie i zarządzanie nieruchomościami mieszkalnymi, świadczonymi na zlecenie.

Zatem - w ocenie organu - usługi świadczone przez Pana, jako podwykonawcę firmy, zajmującej się zarządzaniem i administrowaniem wspólnotami mieszkaniowymi (na zlecenie), nie mogą korzystać ze zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie § 3 ust. 1 pkt 3 ww. rozporządzenia, zgodnie z którym zwalnia się od podatku usługi zarządzania nieruchomościami mieszkalnymi, świadczone na zlecenie, z wyłączeniem wyceny nieruchomości mieszkalnych (PKWiU ex 68.32.11.0 i PKWiU ex 68.32.12.0).

W konsekwencji stanowisko strony uznać należało za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu zaistnienia zdarzenia.

Ponadto tut. organ informuje, że zgodnie z art. 14na pkt 2 ustawy - Ordynacja podatkowa, przepisów art. 14k-14n dotyczących ochrony prawnej wynikającej z zastosowania się Wnioskodawcy do otrzymanej interpretacji nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe przedstawione we wniosku stanowią element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy o podatku od towarów i usług, tj. czynności dokonanych w ramach transakcji, które pomimo spełnienia warunków formalnych ustanowionych w przepisach ustawy, miały zasadniczo na celu osiągnięcie korzyści podatkowych, których przyznanie byłoby sprzeczne z celem, któremu służą te przepisy.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w..., po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację - w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2016 r. poz. 718 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.