0461-ITPP1.4512.36.2017.1.EA - Określenie stawki podatku przy sprzedaży apartamentów.

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r. poz. 201, z późn. zm.) oraz art. 223 ust. 1 ustawy z dnia 16 listopada 2016 r. -Przepisy wprowadzające ustawę o Krajowej Administracji Skarbowej Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 4 stycznia 2017 r. (data wpływu 11 stycznia 2017 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stawki podatku przy sprzedaży apartamentów - jest prawidłowe.

W dniu 11 stycznia 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stawki podatku przy sprzedaży apartamentów.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Spółka w ramach prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej zawarła w dniu 31 maja 2016 r. umowę przedwstępną sprzedaży nieruchomości położonej w...... (dalej jako: Nieruchomość). Na podstawie tej umowy Wnioskodawca zobowiązał się zawrzeć umowę sprzedaży, na podstawie której nabędzie prawo własności Nieruchomości.

Do czasu zawarcia umowy przyrzeczonej obecny właściciel Nieruchomości - M. spółka komandytowo-akcyjna zawarł z Wnioskodawcą umowę dzierżawy nieruchomości oraz udzielił Wnioskodawcy zgody na dysponowanie nieruchomością na cele budowlane. Właściciel upoważnił Wnioskodawcę do prowadzenia robót budowlanych mających na celu przebudowę budynków znajdujących się na nieruchomości na obiekt usług turystycznych z funkcją mieszkalną. Na tej podstawie w stosunku do Wnioskodawcy Starosta.... wydał w dniu 21 grudnia 2016 r. decyzję o pozwoleniu na przebudowę z rozbudową budynku usług turystycznych położonego na nieruchomości.

Strony zobowiązały się zawrzeć umowę przyrzeczoną sprzedaży nieruchomości nie później niż do dnia 31 maja 2018 r.

Dla tej nieruchomości sporządzono miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego, w którym wskazano, iż nieruchomość znajduje się na terenie oznaczonym symbolem.... Zgodnie z ustaleniami miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego tereny oznaczone w planie symbolem... przeznaczone są na "tereny zabudowy usługowej".

Wnioskodawca zamierza przebudować znajdujące się na nieruchomości budynki w ten sposób, że będą one składały się z apartamentów o powierzchni od 16,14 m² do 35,40 m². Mniejsze będą składały się z pokoju z aneksem kuchennym, łazienki, przedpokoju oraz balkonu, zaś większe z pokoju z aneksem kuchennym, sypialni, łazienki, przedpokoju i balkonu.

Apartamenty te Wnioskodawca zamierza sprzedawać osobom fizycznym nieprowadzącym działalności gospodarczej, osobom fizycznym prowadzącym działalność gospodarczą, jak również i osobom prawnym i innym podmiotom, którym przepisy prawa przyznają zdolność prawną.

W aktach notarialnych jako przedmiot sprzedaży może być wskazany bądź lokal użytkowy bądź lokal mieszkalny. Jeśli kupujący będzie dokonywał zakupu z przeznaczeniem na prowadzenie w lokalu działalności gospodarczej, jako przedmiot sprzedaży wskazany zostanie "lokal użytkowy". Jeśli jednak kupujący będzie nabywał lokal w celu innym niż prowadzenie w nim działalności gospodarczej, w tym przede wszystkim na potrzeby własne, celem zamieszkania w nim, jako przedmiot sprzedaży wskazany zostanie "lokal mieszkalny".

Wniosek niniejszy dotyczy wyłącznie tych transakcji, których przedmiotem będą "lokale mieszkalne", nie obejmuje on sprzedaży lokali użytkowych.

Wnioskodawca nie zakończył jeszcze prac budowlanych, w związku z czym nie posiada zaświadczeń o samodzielności lokali. Zgodnie z projektem architektonicznym Wnioskodawca planuje, że każdy sprzedawany lokal będzie spełniał definicję "samodzielnego lokalu mieszkalnego". Wnioskodawca przed dokonaniem sprzedaży będzie występował o wydanie zaświadczeń o samodzielności lokali i będzie sprzedawał wyłącznie takie apartamenty, które będą posiadały zaświadczenie stwierdzające samodzielność lokalu.

Wnioskodawca jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług.

Nabywcy lokali (apartamentów) będą podatnikami VAT lub też nie będą posiadali tego statusu.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy po przebudowaniu przez Wnioskodawcę budynków znajdujących się na nieruchomości w ten sposób, że będą się w nim znajdowały apartamenty o powierzchni od 16,14 m² do 35,40 m², będzie on uprawniony do zastosowania 8% stawki podatku od towarów i usług dla transakcji sprzedaży wyodrębnionych lokali (apartamentów)?

Zdaniem Wnioskodawcy, będzie on uprawniony do zastosowania stawki VAT 8% dla dostawy samodzielnych lokali (apartamentów).

Stanowisko Wnioskodawcy wynika z następujących argumentów.

Zgodnie z art. 41 ust. 12 w zw. z ust. 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (dalej jako: ustawa o VAT) obniżoną 8% stawkę podatku stosuje się do dostawy, budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji lub przebudowy obiektów budowlanych lub ich części, zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym.

Definicję budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym ustawodawca zawarł w art. 41 ust. 12a ustawy o VAT. W myśl tego przepisu są nim obiekty budownictwa mieszkaniowego lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych, oraz lokale mieszkalne w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12, a, także obiekty sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w klasie ex 1264 - wyłącznie budynki instytucji ochrony zdrowa świadczących usługi zakwaterowania z opieką lekarską i pielęgniarską, zwłaszcza dla ludzi starszych i niepełnosprawnych.

Z kolei zgodnie z ust. 12b ww. artykułu do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym nie zalicza się:

* budynków mieszkalnych jednorodzinnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 300 m² oraz

* lokali mieszkalnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 150 m².

Z powyższego wynika, że aby uznać lokal za budownictwo objęte społecznym programem mieszkaniowym, spełnione muszą być następujące kryteria:

* lokal powinien mieć nie więcej niż 150 m 2;

* lokal powinien znajdować się w obiekcie budownictwa mieszkaniowego lub też powinien być lokalem mieszkalnym w budynku niemieszkalnym sklasyfikowanym w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12;

* lokal nie może być lokalem użytkowym.

Ustawa o VAT dla określenia lokali i budynków objętych społecznym programem mieszkaniowym odnosi się do Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (dalej jako: PKOB) wskazując, że budownictwo mieszkaniowe to takie, które w myśl powyższej klasyfikacji stanowi obiekt budownictwa mieszkaniowego lub też jest lokalem mieszkalnym w budynku niemieszkalnym sklasyfikowanym w dziale 12 PKOB.

POKB w dziale 11 opisuje budynki mieszkalne, na które składają się m.in.:

* budynki mieszkalne jednorodzinne (pawilony, wille, domki wypoczynkowe, domy mieszkalne w gospodarstwach rolnych, rezydencje wiejskie, domy letnie, domy bliźniacze i szeregowe);

* budynki o dwóch mieszkaniach i wielomieszkaniowe (w tym m.in. budynki o 3 mieszkaniach i więcej) oraz

* budynki zbiorowego zamieszkania (domy mieszkalne dla ludzi starszych, studentów, dzieci i innych grup społecznych, np. domy opieki społecznej, hotele robotnicze, internaty i bursy szkolne, domy studenckie, domy dziecka, domy dla bezdomnych itp.).

Z kolei w dziale 12 POKB sklasyfikowane zostały budynki niemieszkalne, na które składają się m.in.:

* budynki hoteli (hotele, motele, ośrodki wypoczynkowe, schroniska, gospody, pensjonaty itp.);

* budynki biurowe oraz

* budynki handlowo-usługowe (jak np. centra handlowe, domy towarowe, samodzielne sklepy i butiki, hale używane do targów, aukcji i wystaw, targowiska pod dachem, stacje paliw, stacje obsługi, apteki itp.)

Wnioskodawca zamierza przebudować budynki znajdujące się na posiadanej nieruchomości w ten sposób, że będą one składały się z apartamentów o powierzchni od ok. 16 do ok 35 m². Każdy z nich będzie składał się odpowiednio z jednego lub dwóch pokoi, oddzielnej łazienki, przedpokoju i balkonu.

W ocenie Wnioskodawcy, planowane przez niego zamierzenie inwestycyjne będzie składało się z budynków mieszkalnych w rozumieniu działu 11 PKOB. Z uwagi na to, iż powierzchnia każdego z apartamentów, nie będzie przekraczała limitów określonych w art. 41 ust. 12b ustawy o VAT, mając na uwadze treść art. 41 ust. 12 w zw. z ust. 2 ustawy o VAT, będzie on uprawniony do sprzedaży tych apartamentów z zastosowaniem stawki VAT 8%.

Zdaniem Wnioskodawcy, ustawa o VAT nie wyłącza możliwości opodatkowania dostawy nieruchomości według stawki VAT 8% tylko z tego względu, że w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego wskazano, że nieruchomość gruntowa przeznaczona jest na zabudowę usługową. Ustawa o VAT odwołuje się do PKOB, która w dziale budynków mieszkalnych wymienia wprost budynki o charakterze turystycznym, wypoczynkowym takie jak "domy letnie", "rezydencje wiejskie" czy "domki wypoczynkowe". W związku z tym - w ocenie Wnioskodawcy apartamenty o charakterze turystycznym, położone w atrakcyjnym turystycznie regionie, o ile nie będą przekraczały limitów dotyczących powierzchni, będą mogły być sprzedawane z zastosowaniem stawki VAT 8%.

Podkreślić również należy, że ustawa o VAT w żadnej mierze nie odnosi się do zapisów miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego, jak to ma miejsce np. w przypadku ustalenia stawki VAT właściwej dla sprzedaży nieruchomości niezabudowanych, ale przeznaczonych pod zabudowę. Art. 2 pkt 33 ustawy o VAT wskazuje jednoznacznie, że przez tereny budowlane rozumie się grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego. W konsekwencji dostawa gruntów budowlanych opodatkowana jest stawką VAT podstawową i nie może korzystać ze zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT. W przypadku dostawy nieruchomości zabudowanych, w tym odrębnych lokali, ustawodawca nakazuje odnosić się wyłącznie do Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych nie zaś do zapisów miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego.

Wnioskodawca wskazuje, że stanowisko jego znajduje potwierdzenie w wydawanych interpretacjach indywidualnych. Tytułem przykładu wskazuje on na pismo Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 2 stycznia 2015 r. o numerze ITPP1/443-1199a/14/BS. W interpretacji tej organ zgodził się z Wnioskodawcą co do tego, że pomimo przeznaczenia nieruchomości w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego na cele usługowe, możliwe jest sprzedawanie lokali o charakterze mieszkalnym z zastosowaniem stawki VAT 8%.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2016 r. poz. 710) opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 8 ust. 1 cyt. ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (...).

Zgodnie z art. 5a ww. ustawy towary lub usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, jeżeli dla tych towarów i usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują symbole statystyczne.

Na podstawie art. 41 ust. 1 ww. ustawy o podatku od towarów i usług, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

W myśl art. 41 ust. 2 ustawy, dla towarów i usług, wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, stawka podatku wynosi 7%, z zastrzeżeniem ust. 12 i art. 114 ust. 1.

Natomiast stosownie do treści art. 146a ww. ustawy, z zastrzeżeniem art. 146f:

Stawkę podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług, stosuje się - w myśl ust. 12 wskazanego artykułu - do dostawy, budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji lub przebudowy obiektów budowlanych lub ich części zaliczanych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym.

Przez budownictwo objęte społecznym programem mieszkaniowym, zgodnie z ust. 12a tego artykułu, rozumie się obiekty budownictwa mieszkaniowego lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych, oraz lokale mieszkalne w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12, a także obiekty sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale ex 1264 - wyłącznie budynki instytucji ochrony zdrowia świadczących usługi zakwaterowania z opieką lekarską i pielęgniarską, zwłaszcza dla ludzi starszych i niepełnosprawnych, z zastrzeżeniem ust. 12b.

Według art. 2 pkt 12 ustawy, przez obiekty budownictwa mieszkaniowego rozumie się budynki mieszkalne stałego zamieszkania sklasyfikowane w PKOB w dziale 11.

Zgodnie z art. 41 ust. 12b ustawy, do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym określonego w ust. 12a nie zalicza się:

W myśl ust. 12c powołanego artykułu, w przypadku budownictwa mieszkaniowego o powierzchni przekraczającej limity określone w ust. 12b stawkę podatku, o której mowa w ust. 2, stosuje się tylko do części podstawy opodatkowania odpowiadającej udziałowi powierzchni użytkowej kwalifikującej do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym w całkowitej powierzchni użytkowej.

Jak wynika z ww. art. 2 pkt 12, ustawa o podatku od towarów i usług, poprzez podanie klasyfikacji, odwołuje się do Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych, która stanowi usystematyzowany wykaz obiektów budowlanych. Zatem, dla celów podatku od towarów i usług stosuje się przepisy rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (PKOB) (Dz. U. Nr 112, poz. 1316 z późn. zm.), stanowiącego usystematyzowany wykaz obiektów budowlanych.

Budynki mieszkalne stałego zamieszkania sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 11, o których mowa w cyt. art. 2 pkt 12 ustawy o podatku od towarów i usług, to:

* budynki mieszkalne jednorodzinne (PKOB 111), czyli samodzielne budynki takie jak: pawilony, wille, domki wypoczynkowe, leśniczówki, domy mieszkalne w gospodarstwach rolnych (bez budynków gospodarstw rolnych), rezydencje wiejskie, domy letnie itp., a także domy bliźniacze lub szeregowe, w których każde mieszkanie ma swoje własne wejście z poziomu gruntu,

* budynki o dwóch mieszkaniach i wielomieszkaniowe (PKOB 112), w tym: budynki o trzech i więcej mieszkaniach (PKOB 1122),

* budynki zbiorowego zamieszkania (PKOB 113), czyli domy opieki społecznej, internaty i bursy szkolne, domy studenckie, domy dziecka, domy dla bezdomnych, budynki mieszkalne na terenie koszar, zakładów karnych i poprawczych, aresztów śledczych, budynki kościołów i innych związków wyznaniowych, klasztory, domy zakonne, plebanie, kurie, rezydencje biskupie oraz rezydencje Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej.

Z kolei budynki niemieszkalne sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12 obejmują:

* hotele i budynki zakwaterowania turystycznego - grupa 121,

* budynki biurowe - grupa 122,

* budynki handlowo-usługowe - grupa 123,

* budynki transportu i łączności - grupa 124,

* budynki przemysłowe i magazynowe - grupa 125,

* ogólnodostępne obiekty kulturalne, budynki o charakterze edukacyjnym, budynki szpitali i zakładów opieki medycznej oraz budynki kultury fizycznej-grupa 126,

* pozostałe budynki niemieszkalne-grupa 127.

Klasa 1211 - Budynki hoteli, obejmuje z kolei m.in. hotele, motele, gospody, pensjonaty i podobne budynki oferujące zakwaterowanie, z restauracjami lub bez.

W celu zastosowania prawidłowej stawki niezbędne jest zatem określenie, czy dany obiekt jest obiektem wymienionym w art. 2 pkt 12 ustawy i jakie spełnia funkcje - mieszkalne czy użytkowe. Ponieważ ustawa o podatku od towarów i usług oraz przepisy wykonawcze do ustawy nie zawierają definicji lokalu mieszkalnego i lokalu użytkowego, należy posiłkować się w tym zakresie przepisami ustawy z dnia 24 czerwca 1994 r. o własności lokali (Dz. U. z 2015 r. poz. 1892).

Zgodnie z art. 2 ust. 2 ww. ustawy, samodzielnym lokalem mieszkalnym jest wydzielona trwałymi ścianami w obrębie budynku izba lub zespół izb przeznaczonych na stały pobyt ludzi, które wraz z pomieszczeniami pomocniczymi służą zaspokajaniu ich potrzeb mieszkaniowych. Przepis ten stosuje się odpowiednio również do samodzielnych lokali wykorzystywanych zgodnie z przeznaczeniem na cele inne niż mieszkalne.

Spełnienie wymagań, o których mowa w ust. 2, stwierdza starosta w formie zaświadczenia (art. 2 ust. 3 ww. ustawy).

Odnosząc wskazane regulacje prawne do opisu zdarzenia przyszłego zawartego we wniosku stwierdzić należy, że w przypadku sprzedaży apartamentów stanowiących wyodrębnione lokale mieszkalne - o ile faktycznie będą one spełniały definicję lokali mieszkalnych, a w szczególności na moment sprzedaży będą posiadały zaświadczenia potwierdzające warunki do uznania ich za lokale mieszkalne na postawie art. 2 ust. 2 ustawy z dnia 24 czerwca 1994 r. o własności lokali, wydane przez Starostę - zastosowanie znajdzie stawka preferencyjna 8% na podstawie art. 41 ust. 12 ustawy.

Podkreślić należy, iż niniejsza interpretacja została wydana w oparciu o przedstawione we wniosku zdarzenie przyszłe, co oznacza, że w przypadku gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan faktyczny, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację - w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2016 r. poz. 718, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.