0461-ITPB4.4511.913.2016.2.AW - Skutki podatkowe odpłatnego zbycia lokalu niemieszkalnego w związku z uwspólnieniem majątku małżonków.

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r. poz. 201 z późn zm.) oraz art. 223 ust. 1 ustawy z dnia 16 listopada 2016 r. - Przepisy wprowadzające ustawę o Krajowej Administracji Skarbowej (Dz. U. z 2016 r. poz. 1948 z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 28 grudnia 2016 r. (data wpływu 30 grudnia 2016 r.), uzupełnionym w dniu 24 lutego 2017 r., o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych odpłatnego zbycia nieruchomości - jest nieprawidłowe.

W 30 grudnia 2016 r. został złożony ww. wniosek, uzupełniony 24 lutego 2017 r., o wydanie indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego w zakresie skutków podatkowych odpłatnego zbycia nieruchomości.

We wniosku tym, po uzupełnieniu przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawczyni dnia 23 czerwca 1984 r. zawarła związek małżeński, w którym nadal pozostaje. Dnia 10 maja 1991 r. aktem notarialnym ustanowiono ustrój wspólności majątkowej małżeńskiej.

W dniu 27 czerwca 2013 r. z przyczyn typowo osobistych (m.in. utrata pracy, planowany wyjazd za granicę) dokonano rozdzielności majątkowej (umowy o podział majątku wspólnego oraz ustanowienia nieodpłatnej służebności osobistej mieszkania).

Dnia 23 września 2015 r. zgodnie z aktem notarialnym umowa majątkowa małżeńska wprowadza w związku małżeńskim ustrój rozszerzonej wspólności majątkowej na majątek nabyty przez któregokolwiek z małżonków i z jakiegokolwiek tytułu. Całkowity majątek wchodzi w skład majątku wspólnego małżonków na zasadach rozszerzonej wspólności majątkowej małżeńskiej.

Dnia 11 października 2016 r. Wnioskodawczyni wraz z małżonkiem dokonała zbycia lokalu niemieszkalnego za kwotę A zł, położonego w B. Lokal ten zakupiono 22 grudnia 2006 r.

Cały przychód ze sprzedaży wchodzi niepodzielnie do majątku wspólnego w małżeństwie Wnioskodawczyni.

W uzupełnieniu przedmiotowego wniosku Wnioskodawczyni wskazała, że prawo do przedmiotowego lokalu nabyła wspólnie z mężem jako małżonkowie na zasadach wspólności majątkowej na podstawie aktu notarialnego sporządzonego przed notariuszem w kancelarii notarialnej w B w dniu 22 grudnia 2006 r.

Wspólnie na zasadach ustawowej wspólności majątkowej Wnioskodawczyni wraz z małżonkiem była właścicielem nieruchomości od 22 grudnia 2006 r. do 27 czerwca 2013 r. oraz od 23 września 2015 r. do momentu sprzedaży lokalu, tj. do 11 października 2016 r.

Związek małżeński Wnioskodawczyni zawarła 23 czerwca 1984 r., trwa on nieprzerwanie do dnia dzisiejszego.

Lokal niemieszkalny położony w budynku znajdującym się w B wraz z udziałami w elementach wspólnych budynku i urządzeniach oraz w działce gruntu pod budynkiem, z którego lokal został wyodrębniony, dla którego to lokalu w Sądzie Rejonowym w C w Wydziale Ksiąg Wieczystych założona została księga wieczysta KW nr D po dokonanym podziale majątku wspólnego przypadł na wyłączną własność męża Wnioskodawczyni.

Dnia 23 września 2015 r. w kancelarii notarialnej w B sporządzono majątkową umowę małżeńską.

Paragraf 2 powyższej umowy zawiera wskazanie, że: "X i Y oświadczyli, że z dniem dzisiejszym wprowadzają w ich związku ustrój rozszerzonej wspólności majątkowej małżeńskiej i rozszerzają wspólność majątkową małżeńską na majątek nabyty przez któregokolwiek z małżonków i z jakiegokolwiek tytułu".

Przedmiotowy lokal wszedł w skład majątku wspólnego w wyniku umowy majątkowej małżeńskiej.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy w przypadku zaistniałej sytuacji Wnioskodawczyni jest zobowiązana od połowy wartości zbycia tego lokalu zapłacić 19% podatek dochodowy w rozumieniu ustawy o PIT?

Przedstawiając własne stanowisko Wnioskodawczyni wskazuje, że współwłaścicielką łączną sprzedanego lokalu była od 22 grudnia 2006 r. do 27 czerwca 2013 r. (tj. około 6,5 roku) oraz od 23 września 2015 r. do dnia sprzedaży, tj. 11 października 2016 r. (tj. około 1 roku). Łącznie ponad 7,5 roku.

Wspólność małżeńska jest współwłasnością łączną, którą cechuje bezudziałowy charakter. Przychód ze zbycia tej nieruchomości wszedł niepodzielnie do wspólnego majątku.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r. poz. 361 z późn. zm.) źródłem przychodu jest - z zastrzeżeniem ust. 2 - odpłatne zbycie m.in.:

- jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Powyższy przepis formułuje generalną zasadę, że odpłatne zbycie nieruchomości, jej części, udziału w nieruchomości lub prawa przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie rodzi obowiązek podatkowy w postaci zapłaty podatku dochodowego.

Tym samym, jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości, jej części, udziału w nieruchomości lub prawa nastąpiło po upływie 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, nie jest źródłem przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a tym samym przychód uzyskany ze zbycia nieruchomości (jej części, udziału w nieruchomości lub prawa) w ogóle nie podlega opodatkowaniu.

W przedstawionym do analizy tutejszemu organowi opisie zaistniałego stanu faktycznego wskazano, iż Wnioskodawczyni wraz z mężem nabyła w roku 2006 do majątku wspólnego nieruchomość - lokal niemieszkalny. Dnia 27 czerwca 2013 r. małżeństwo wprowadziło ustrój rozdzielności majątkowej, skutkiem czego lokal ten przypadł na własność męża Wnioskdoawczyni. Natomiast 23 września 2015 r. przyjęto jako obowiązujący w związku małżeńskim Wnioskodawczyni ustrój rozszerzonej wspólności majątkowej (w stosunku do majątku nabytego przez któregokolwiek z małżonków i z jakiegokolwiek tytułu). Dnia 11 października 2016 r. małżeństwo dokonało odpłatnego zbycia wskazanej nieruchomości.

Ze względu na tak zakreślone okoliczności, dla kwalifikacji zaistniałej sytuacji decydujące znaczenie posiada interpretacja pojęcia "nabycie". Zgodnie ze wskazaniem zawartym w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z 3 listopada 2009 r., sygn. akt II FSK 1489/08, aby ustalić, jaka czynność prawna wyznacza początek biegu pięcioletniego terminu należy odwołać się do regulacji zawartych w prawie cywilnym. Według ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.), nabycie jest to uzyskanie prawa własności rzeczy. Zatem aktywa majątkowe ulegają zwiększeniu. Zdaniem Sądu, przez pojęcie "nabycie" użyte w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych należy rozumieć każde zwiększenie aktywów majątku podatnika.

Dla rozstrzygnięcia omawianej sprawy istotne jest więc ustalenie, czy ustanowienie rozdzielności majątkowej, na mocy której lokal nabyty w 2006 r. przypadł na wyłączną własność małżonka Wnioskodawczyni, a następnie został włączony do majątku wspólnego w drodze umowy rozszerzającej ustawową wspólność majątkową stanowi jego nabycie przez drugiego małżonka (tj. Wnioskodawczynię) w rozumieniu wyżej wskazanego przepisu.

Ze względu na fakt, iż przedmiotowy wniosek związany jest nieodłącznie z konsekwencjami prawnopodatkowymi zaistniałymi w związku ze zdarzeniem regulowanym przez odmienne (niż materia podatkowa) dziedziny prawa (prawo cywilne) tutejszy organ zobligowany jest odwołać się do stosownych przepisów prawnych, zawierających unormowania wskazanych terminów.

Zgodnie z art. 31 § 1 ustawy z dnia 25 lutego 1964 r. - Kodeks rodzinny i opiekuńczy (Dz. U. z 2012 r. poz. 788 z późn. zm.), z chwilą zawarcia małżeństwa powstaje między małżonkami z mocy ustawy wspólność majątkowa (wspólność ustawowa) obejmująca przedmioty majątkowe nabyte w czasie jej trwania przez oboje małżonków lub przez jednego z nich (majątek wspólny). Przedmioty majątkowe nieobjęte wspólnością ustawową należą do majątku osobistego każdego z małżonków. Stosownie natomiast do treści art. 47 § 1 Kodeksu, małżonkowie mogą przez umowę zawartą w formie aktu notarialnego wspólność ustawową rozszerzyć lub ograniczyć albo ustanowić rozdzielność majątkową lub rozdzielność majątkową z wyrównaniem dorobków (umowa majątkowa).

Niezależnie od powyższych postanowień w omawianej sprawie istotne znaczenie posiada komentarz doktryny do art. 47 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego, zgodnie z którym: "Małżeńska umowa majątkowa w zasadzie reguluje stosunki majątkowe między małżonkami na przyszłość, tj. umowa zawarta przed zawarciem małżeństwa - na czas od chwili zawarcia małżeństwa, a umowa zawarta w trakcie trwania małżeństwa - na czas od jej zawarcia. Strony jednak mogą określić inny, przyszły termin, z którego nadejściem umowa wejdzie w życie (art. 116 Kodeksu cywilnego). Rozszerzając lub ograniczając wspólność ustawową, strony mogą także nadać umowie skutek wsteczny w tym sensie, że w pierwszym wypadku mogą włączyć do majątku wspólnego przedmioty należące przed zawarciem umowy do ich majątków osobistych, a w drugim wypadku mogą wyłączyć z majątku wspólnego przedmioty należące przed zawarciem umowy do tego majątku". (Kodeks rodzinny i opiekuńczy, Komentarz; pod red. Kazimierza Piaseckiego, LexisNexis, Wydanie 5, str. 313). Wynika z tego, że na podstawie umowy rozszerzającej ustawową wspólność majątkową małżonkowie mogą włączyć do majątku wspólnego nieruchomość, która została nabyta do majątku osobistego jednego z małżonków. W konsekwencji drugi z małżonków nabywa prawo własności do tej nieruchomości w momencie zawarcia takiej umowy. Na tym polega bowiem skutek wsteczny umowy rozszerzającej ustawową wspólność majątkową małżonków.

Należy również podkreślić, że w myśl art. 29 § 1 ustawy - Ordynacja podatkowa, w przypadku osób pozostających w związku małżeńskim odpowiedzialność, o której mowa w art. 26 Ordynacji podatkowej - stanowiąca zasadę odpowiedzialności podatnika za wynikające ze zobowiązań podatkowych podatki całym jego majątkiem - obejmuje majątek odrębny podatnika oraz majątek wspólny podatnika i jego małżonka. Należy zatem rozróżnić przedmioty majątkowe nieobjęte wspólnością ustawową w rozumieniu art. 31 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego, które należą do majątku osobistego podatnika, który odpowiada nimi za wynikające ze zobowiązań podatkowych podatki na zasadzie art. 26 Ordynacji podatkowej oraz przedmioty majątkowe wchodzące w skład majątku wspólnego (dorobkowego) podatnika i jego małżonka, którymi wraz z podatnikiem odpowiada małżonek podatnika. Należy podkreślić, że współmałżonek podatnika nie jest podatnikiem, a jedynie odpowiada majątkiem wspólnym za wynikające ze zobowiązań podatkowych podatki. Jego odpowiedzialność wynika z długu małżonka - podatnika i ograniczona jest do odpowiedzialności z majątku wspólnego. W znaczeniu materialnym wymieniony przepis art. 29 § 1 Ordynacji podatkowej nie tworzy statusu małżonka jako podatnika, lecz jedynie wyznacza zakres jego odpowiedzialności, ograniczając go do majątku wspólnego małżonków, co ma wyraźne przełożenie na przedmiot egzekucji administracyjnej, która w przypadku

istnienia pomiędzy podatnikiem i jego małżonkiem wspólności majątkowej, poza majątkiem odrębnym podatnika, może być skierowana wyłącznie do przedmiotów majątkowych objętych tą wspólnością. W konsekwencji, w przypadku rozszerzenia wspólności majątkowej na przedmiot majątkowy, który uprzednio znajdował się w majątku osobistym podatnika lub jego małżonka, a w wyniku umowy majątkowej małżeńskiej wszedł w skład majątku dorobkowego, odpowiedzialność majątkiem wspólnym obejmie ten przedmiot, lecz dopiero od momentu, kiedy wszedł on do majątku wspólnego. Według tego też momentu należy dokonywać oceny prawnej tego zdarzenia.

Z tego względu datą nabycia nieruchomości lub praw dla małżonka, który nie miał do nich prawa własności, gdyż znajdowały się one w majątku odrębnym współmałżonka, będzie data zawarcia umowy rozszerzającej wspólność ustawową. Powyższe stanowisko zostało wyrażone w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z 14 czerwca 2012 r., sygn. akt I SA/Po 456/12.

Niezależnie od powyższych ustaleń, podkreślenia wymaga również okoliczność, iż ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych w swej treści nie zawiera dookreślenia wyżej wskazanego terminu. Innymi słowy ustawa nie determinuje, czy dane nabycie, dla kwalifikacji prawnopodatkowej na gruncie omawianej ustawy, posiadać ma charakter odpłatny, czy też nieodpłatny. Nie określa również, na podstawie jakiej czynności prawnej może nastąpić nabycie danej nieruchomości (jej części/udziału lub praw majątkowych). Zatem, pojęcie to należy rozumieć szeroko, co oznacza, że z nabyciem nieruchomości lub praw majątkowych wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych mamy do czynienia z chwilą uzyskania prawa własności do nieruchomości lub tych praw, bez względu na charakter czynności prawnej, na podstawie której doszło do przysporzenia majątkowego w postaci własności rzeczy lub praw. Zatem poprzez "nabycie" należy rozumieć, stosownie do wskazania Naczelnego Sądu Administracyjnego, każde zwiększenie aktywów podatnika.

Reasumując, Wnioskodawczyni nabyła prawo do przedmiotowej nieruchomości we wrześniu 2015 r., tj. w dniu zawarcia z małżonkiem umowy rozszerzającej ustrój ustawowej wspólności majątkowej małżeńskiej. Z tą datą Wnioskodawczyni uzyskała prawo własności do przedmiotowej nieruchomości. W konsekwencji, sprzedaż lokalu niemieszkalnego dokonana 11 października 2016 r. będzie skutkowała powstaniem po stronie Wnioskodawczyni obowiązku podatkowego zgodnie z treścią art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Stosownie do art. 30e ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c) podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku.

Zgodnie z art. 30e ust. 4 ww. ustawy po zakończeniu roku podatkowego podatnik jest obowiązany w zeznaniu podatkowym, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3, wykazać:

W myśl art. 30e ust. 2 ww. ustawy podstawą obliczenia podatku jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie

z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów

amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie, ul. Emilii Plater 1, 10-562 Olsztyn, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2016 r. poz. 718 z późn. zm.).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.