0461-ITPB4.4511.836.2016.1.MST - Skutki podatkowe odpłatnego zbycia nieruchomości.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613 z późn. zm.) oraz § 5 pkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r. poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Rozwoju i Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 16 listopada 2016 r. (data wpływu 21 listopada 2016 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych odpłatnego zbycia nieruchomości - jest nieprawidłowe.

W dniu 21 listopada 2016 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych odpłatnego zbycia nieruchomości.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Dnia 16 stycznia 2016 r. zmarł mąż Wnioskodawczyni. Postanowieniem z dnia 15 września 2016 r. nabyła Ona spadek po mężu na podstawie testamentu własnoręcznego z dnia 26 października 2014 r. W skład tego spadku wchodziło mieszkanie wraz z udziałami w gruncie i garaż z udziałami w gruncie.

Teraz Wnioskodawczyni ma zamiar sprzedać garaż, ale notariusz poinformował Ją o konieczności zapłaty podatku. Zarówno mieszkanie kupione w 1998 r., jak i garaż kupiony w 1993 r. zostały nabyte do majątku wspólnego małżeńskiego (łączna wspólność ustawowa) i od tego momentu upłynęło więcej niż pięć lat.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy Wnioskodawczyni jest obowiązana do zapłaty podatku od sprzedaży garażu nabytego w drodze spadku po śmierci męża?

Wnioskodawczyni uważa, że biorąc pod uwagę charakter prawny współwłasności małżeńskiej, nabycie nieruchomości do majątku wspólnego małżonków następuje tylko raz i wobec tego, nabywając spadek po mężu nie nabyła Ona tych nieruchomości po raz drugi. Zdaniem Wnioskodawczyni, momentem nabycia są daty nabycia do małżeńskiego majątku wspólnego, a nie data śmierci małżonka.

Wnioskodawczyni wskazała ponadto, że instytucja współwłasności, w tym współwłasności łącznej regulowana jest przepisami Kodeksu Cywilnego (art. 195 i następnymi). Współwłasność taka nie występuje samodzielnie, ale zawsze towarzyszy innemu stosunkowi prawnemu, wobec którego pełni funkcję służebną. Tak jest w przypadku małżeńskiej wspólności majątkowej. Pomiędzy małżonkami z mocy prawa powstaje małżeński ustrój majątkowy, czyli każdy z małżonków jest właścicielem całości majątku wspólnego.

Wnioskodawczyni twierdzi więc, że nie musi czekać ze sprzedażą nieruchomości aż pięć lat od momentu nabycia spadku, aby takie zbycie było nieopodatkowane.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z zasadą powszechności opodatkowania wyrażoną w art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2016 r. poz. 2032), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W świetle art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c ww. ustawy, jednym ze źródeł przychodów jest odpłatne zbycie:

* jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Powołany przepis formułuje generalną zasadę, stanowiącą iż odpłatne zbycie nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie rodzi obowiązek podatkowy w postaci zapłaty podatku dochodowego. Tym samym, jeżeli wspomniane zbycie nastąpi po upływie pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie bądź wybudowanie, nie generuje ono przychodu ze źródła określonego w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a co za tym idzie - kwota uzyskana z takiego zbycia w ogóle nie podlega opodatkowaniu.

Wobec powyższego, dla określenia skutków podatkowych odpłatnego zbycia nieruchomości, jej części bądź udziału w nieruchomości oraz ww. praw majątkowych decydujące znaczenie ma ustalenie daty ich nabycia. W odniesieniu do sprawy będącej przedmiotem wniosku, istotnym jest więc ustalenie daty nabycia przez Wnioskodawczynię prawa własności do nieruchomości mającej podlegać sprzedaży.

Z opisanego we wniosku stanu faktycznego wynika, że w 1993 r. Wnioskodawczyni wspólnie z mężem zakupiła garaż. Po śmierci małżonka, tj. w 2016 r., Wnioskodawczyni objęła w spadku udział zmarłego we wspólnej nieruchomości.

Należy wskazać, iż zgodnie z art. 31 § 1 ustawy z dnia 25 lutego 1964 r. - Kodeks rodzinny i opiekuńczy, z chwilą zawarcia małżeństwa powstaje między małżonkami z mocy ustawy wspólność majątkowa (wspólność ustawowa) obejmująca przedmioty majątkowe nabyte w czasie jej trwania przez oboje małżonków lub przez jednego z nich (majątek wspólny).

Z kolei w myśl art. 35 ww. Kodeksu, w czasie trwania wspólności ustawowej żaden z małżonków nie może żądać podziału majątku wspólnego. Nie może również rozporządzać ani zobowiązywać się do rozporządzania udziałem, który w razie ustania wspólności przypadnie mu w majątku wspólnym lub w poszczególnych przedmiotach należących do tego majątku.

Powyższe regulacje precyzuje art. 43 § 1 Kodeksu, w świetle którego oboje małżonkowie mają równe udziały w majątku wspólnym.

Wspólność ustawowa ustaje m.in. z chwilą śmierci jednego z małżonków i w sytuacji braku małżeńskiej umowy majątkowej. Zgodnie z art. 501 ww. Kodeksu, w razie ustania wspólności, udziały małżonków są równe, chyba że umowa majątkowa małżeńska stanowi inaczej. Z chwilą ustania wspólności ustawowej dochodzi do przekształcenia współwłasności łącznej, a każdy z małżonków może rozporządzać swoim udziałem w majątku wspólnym, który według domniemania jest równy udziałowi drugiego współmałżonka. Powołany przepis przesądza więc o tym, że udział w majątku wspólnym każdego z małżonków wynosi połowę. Ten właśnie majątek podlega dziedziczeniu, a więc nabyciu.

W świetle art. 922 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny, prawa i obowiązki majątkowe zmarłego przechodzą z chwilą jego śmierci na jedną lub kilka osób.

Zgodnie z treścią art. 924 oraz art. 925 ustawy - Kodeks cywilny, spadek otwiera się z chwilą śmierci spadkodawcy, natomiast spadkobierca nabywa spadek z chwilą otwarcia spadku. Oznacza to, że w momencie śmierci, należące do spadkodawcy prawa i obowiązki stają się spadkiem, który podlega przepisom prawa spadkowego. Postanowienie sądu o stwierdzeniu nabycia spadku lub akt poświadczenia dziedziczenia potwierdzają jedynie prawo spadkobiercy do tego spadku od momentu jego otwarcia. Tym samym, dniem nabycia spadku przez spadkobiercę jest dzień jego otwarcia, przypadający na datę śmierci spadkodawcy.

Analiza powołanych przepisów prowadzi do wniosku, że spadkobraniu podlega udział zmarłego małżonka w majątku wspólnym, a prawo do spadkobrania tego udziału przysługuje nie tylko małżonkowi osoby zmarłej, ale także np. jej zstępnym. Jeżeli przedmiotem dziedziczenia jest nieruchomość, oznacza to że z chwilą śmierci współmałżonka, drugi małżonek nabywa w spadku część nieruchomości po zmarłym. Wobec tego nie można twierdzić, iż w momencie nabycia nieruchomości do majątku wspólnego podczas trwania małżeństwa, każdy z małżonków nabywa całą nieruchomość.

Względem powyższego, jeżeli nieruchomość została nabyta przez oboje małżonków w ramach wspólności ustawowej małżeńskiej w czasie trwania małżeństwa, wówczas datą nabycia udziału w tej nieruchomości, przypadającego małżonkowi pozostałemu przy życiu jest data nabycia nieruchomości przez oboje małżonków. Natomiast w momencie śmierci spadkodawcy, spadkobierca - niezależnie od tego, czy jest nim małżonek, czy też inna osoba - uzyskuje przysporzenie majątkowe w związku z nabyciem składników majątkowych wchodzących w skład masy spadkowej. Jeżeli więc przedmiotem spadku jest udział w nieruchomości i nieruchomość taka zostanie sprzedana przed upływem ustawowych pięciu lat, spowoduje to powstanie przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Przenosząc się na grunt rozpatrywanej sprawy, przy uwzględnieniu powyższego należy wskazać, iż Wnioskodawczyni w opisanej przez siebie sytuacji powinna rozpoznać dwie daty nabycia udziałów w prawie własności do zakupionego garażu:

* 1993 rok - nabycie udziału w prawie własności do nieruchomości w trakcie trwania związku małżeńskiego, czyli na zasadzie wspólności ustawowej małżeńskiej,

* 2016 rok - nabycie udziału małżonka w prawie własności do nieruchomości w wyniku dziedziczenia po zmarłym mężu.

Ocena skutków prawnych zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku sprowadza się do twierdzenia, że kwota planowanej sprzedaży garażu w części odpowiadającej udziałowi nabytemu przez Wnioskodawczynię w ramach wspólności małżeńskiej w 1993 r. nie stanowi dla Niej źródła przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości. Tym samym, opodatkowanie podatkiem dochodowym od osób fizycznych w odniesieniu do tej części nie występuje, z uwagi na upływ pięcioletniego okresu od końca roku kalendarzowego, w którym doszło do nabycia udziału.

Z kolei sprzedaż garażu w części nabytej w 2016 r. w drodze spadku po zmarłym mężu będzie stanowić dla Wnioskodawczyni źródło przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy w sytuacji, gdy odpłatne zbycie zostanie dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie.

Zgodnie z treścią art. 30e ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku.

Mając na uwadze art. 30e ust. 2 tejże ustawy należy ponadto wskazać, iż podstawą obliczenia podatku, o której mowa w ust. 1, jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw.

W świetle art. 45 ust. 1 powołanej ustawy, podatnicy są obowiązani składać urzędom skarbowym zeznanie, według ustalonego wzoru, o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) w roku podatkowym, w terminie do dnia 30 kwietnia roku następującego po roku podatkowym, z zastrzeżeniem ust. 1aa, 7 i 8.

W art. 45 ust. 1a pkt 3 ww. ustawy wskazuje się, iż w terminie określonym w ust. 1 podatnicy są obowiązani składać urzędom skarbowym odrębne zeznania, według ustalonych wzorów, o wysokości osiągniętego w roku podatkowym dochodu (poniesionej straty) z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych opodatkowanych na zasadach określonych w art. 30e.

Jednocześnie należy zauważyć, iż w przedmiotowej sprawie uzyskany dochód może korzystać ze zwolnienia wynikającego z art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, po spełnieniu warunków uprawniających do takiego zwolnienia. W myśl wskazanego przepisu, wolne od podatku dochodowego są dochody z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 30e, w wysokości, która odpowiada iloczynowi tego dochodu i udziału wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe w przychodzie z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, jeżeli począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, przychód uzyskany ze zbycia tej nieruchomości lub tego prawa majątkowego został wydatkowany na własne cele mieszkaniowe; udokumentowane wydatki poniesione na te cele uwzględnia się do wysokości przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych.

Zgodnie z art. 30e ust. 4 ww. ustawy, po zakończeniu roku podatkowego podatnik jest obowiązany w zeznaniu podatkowym, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3, wykazać:

W myśl art. 30e ust. 7 tejże ustawy, w przypadku niewypełnienia warunków określonych w art. 21 ust. 1 pkt 131 podatnik jest obowiązany do złożenia korekty zeznania, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3, i do zapłaty podatku wraz z odsetkami za zwłokę; odsetki nalicza się od następnego dnia po upływie terminu, o którym mowa w art. 45 ust. 4 pkt 4, do dnia zapłaty podatku włącznie.

Reasumując, sprzedaż garażu w części odpowiadającej udziałowi nabytemu w 2016 r. w drodze spadku po zmarłym mężu, dokonana przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie przedmiotowego udziału, a więc do końca 2021 r. będzie stanowić dla Wnioskodawczyni źródło przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym odo osób fizycznych. Uzyskany z tego tytułu dochód podlegać będzie opodatkowaniu 19% podatkiem dochodowym, chyba że spełnione zostaną przesłanki zezwalające na skorzystanie ze zwolnienia, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 tejże ustawy.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2016 r. poz. 718 z późn. zm.).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Administracji Skarbowej w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.