0461-ITPB4.4511.60.2017.1.JG - Określenie skutków podatkowych odpłatnego zbycia nieruchomości.

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r. poz. 201 z późn. zm.), art. 223 ust. 1 ustawy z dnia 16 listopada 2016 r. - Przepisy wprowadzające ustawę o Krajowej Administracji Skarbowej (Dz. U. z 2016 r. poz. 1948 z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 25 stycznia 2017 r. (data wpływu 26 stycznia 2017 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych odpłatnego zbycia nieruchomości - jest nieprawidłowe.

W dniu 26 stycznia 2017 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych odpłatnego zbycia nieruchomości.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Dnia 17 czerwca 1969 r. Wnioskodawczyni wraz z mężem zakupiła w ramach wspólnoty małżeńskiej nieruchomość - działkę budowlaną nr (...) w (...) o powierzchni 1310 m². Na działce tej małżonkowie wybudowali dom jednorodzinny, w którym zamieszkali w 1976 r. Dnia 31 października 2012 r. mąż Wnioskodawczyni zmarł, pozostawiając jej jako jedynej spadkobierczyni wskazaną nieruchomość. Z uwagi na to, że Wnioskodawczyni nie była w stanie zajmować się całym terenem działki oraz aby uzyskać dodatkowe środki na bieżące funkcjonowanie i utrzymanie domu, postanowiła wydzielić połowę gruntu jako nową działkę budowlaną nr ew. (...) o powierzchni 655 m², którą zbyła 29 grudnia 2016 r. za cenę 55.000 zł. Koszt całej nieruchomości z domem przed podziałem wynosił około 400.000 zł, sprzedana wydzielona działka stanowi więc niecałe 15% pierwotnej wartości nieruchomości. Jako, że od nabycia spadku do chwili sprzedaży działki nie minęło jeszcze 5 pełnych lat podatkowych, zasadnym staje się pytanie, czy Wnioskodawczyni jest zobowiązana do zapłaty 19% podatku od tej sprzedaży. Analizując wcześniejsze orzeczenia Izby Skarbowej, np. ITPB2/415-1054/10/MK z dnia 10 lutego 2011 r. oraz wyroki Sądu Administracyjnego, np. WSA w Warszawie III SA/Wa 2999/12 z dnia 12 kwietnia 2013 r. lub Naczelnego Sądu Administracyjnego: II FSK 932/13 z dnia 16 lipca 2015 r., II FSK 832/12 z dnia 18 lutego 2014 r., II FSK 1764/12 z dnia 24 czerwca 2014 r., II FSK 2319/13 z dnia 27 stycznia 2016 r. Wnioskodawczyni zauważa, że spadek po śmierci małżonka w ww. przypadkach nie jest nabyciem w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o PIT i nie było przeszkód, żeby potraktować sprzedaż 1/2 lub mniejszej części nieruchomości jako następującą po upływie pięciu lat od nabycia, kiedy to nie jest ona już źródłem przychodu (czyli podatnik sprzedał wyłącznie swój udział w prawie, a nie częściowo własny udział i częściowo ten odziedziczony). Tak jest też w przypadku Wnioskodawczyni, ponieważ sprzedaje jedynie część nieruchomości o wartości poniżej połowy wartości nieruchomości sprzed podziału.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy Wnioskodawczyni jest zobowiązana do zapłaty 19% podatku od sprzedaży nieruchomości?

Zdaniem Wnioskodawczyni, analizując orzeczenia Izby Skarbowej, np. ITPB2/415-1054/10/MK z dnia 10 lutego 2011 r. oraz wyroki Sądu Administracyjnego, np. WSA w Warszawie III SA/Wa 2999/12 z dnia 12 kwietnia 2013 r. lub Naczelnego Sądu Administracyjnego II FSK 932/13 z dnia 16 lipca 2015 r., II FSK 832/12 z dnia 18 lutego 2014 r., II FSK 1764/12 z dnia 24 czerwca 2014 r., II FSK 2319/13 z dnia 27 stycznia 2016 spadek po śmierci małżonka w ww. przypadkach nie jest nabyciem w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o PIT i nie było przeszkód, żeby potraktować sprzedaż 1/2 lub mniejszej części nieruchomości jako następującą po upływie pięciu lat od nabycia, kiedy to nie jest ona już źródłem przychodu (czyli podatnik sprzedał wyłącznie swój udział w prawie, a nie częściowo własny udział i częściowo ten odziedziczony). Tak jest też w przypadku Wnioskodawczyni, ponieważ sprzedaje jedynie część nieruchomości o wartości poniżej połowy wartości nieruchomości sprzed podziału.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2016 r. poz. 2032, z późn. zm.), źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2, nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości - jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonywaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie; w przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zamiany.

Powyższy przepis formułuje generalną zasadę, że odpłatne zbycie nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie rodzi obowiązek podatkowy w postaci zapłaty podatku dochodowego. Tym samym, jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości następuje po upływie 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym miało miejsce nabycie lub wybudowanie, nie jest źródłem przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W konsekwencji przychód uzyskany z odpłatnego zbycia nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości i praw majątkowych w ogóle nie podlega opodatkowaniu.

Wobec powyższego, w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości istotne znaczenie ma ustalenie daty nabycia nieruchomości.

W celu ustalenia momentu nabycia nieruchomości przez Wnioskodawczynię należy odnieść się do przepisów prawa cywilnego dotyczących nabycia spadku oraz regulujących stosunki majątkowe małżeńskie.

Zgodnie z art. 31 § 1 ustawy z dnia 25 lutego 1964 r. - Kodeks rodzinny i opiekuńczy, z chwilą zawarcia małżeństwa powstaje między małżonkami z mocy ustawy wspólność majątkowa (wspólność ustawowa) obejmująca przedmioty majątkowe nabyte w czasie jej trwania przez oboje małżonków lub przez jednego z nich (majątek wspólny).

Ustrój wspólności ustawowej, obejmujący dorobek obojga małżonków, ukształtowany został przez ustawodawcę jako wspólność łączna, bezudziałowa. Wspólność ta charakteryzuje się tym, że w czasie jej trwania małżonkowie nie mają określonych udziałów w majątku wspólnym, nie mogą zatem rozporządzać udziałami, a także nie mogą żądać podziału majątku objętego wspólnością (art. 35 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego).

Ustawowy ustrój majątkowy między małżonkami ustaje m.in. z chwilą śmierci jednego z małżonków. Natomiast w myśl art. 50¹ Kodeksu, w razie ustania wspólności, udziały małżonków są równe, chyba że umowa majątkowa małżeńska stanowi inaczej. Ustrój wspólności majątkowej będący współwłasnością łączną trwa zatem tak długo, jak długo trwa małżeństwo. Z chwilą ustania wspólności, np. w wyniku śmierci jednego ze współmałżonków, dochodzi do przekształcenia współwłasności łącznej, a udział każdego z małżonków w majątku wspólnym według domniemania jest równy udziałowi drugiego współmałżonka.

Zgodnie z art. 922 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny, prawa i obowiązki majątkowe zmarłego przechodzą z chwilą jego śmierci na jedną lub kilka osób. W myśl art. 924 i 925 Kodeksu cywilnego, spadek otwiera się z chwilą śmierci spadkodawcy, natomiast spadkobierca nabywa spadek z chwilą otwarcia spadku. Oznacza to, że z chwilą śmierci należące do spadkodawcy prawa i obowiązki stają się spadkiem, który podlega przepisom prawa spadkowego, a data śmierci (chwila śmierci) spadkodawcy decyduje, kto staje się spadkobiercą oraz co wchodzi w skład masy spadkowej. Z kolei postanowienie sądu o nabyciu spadku potwierdza jedynie prawo spadkobiercy do tego spadku od momentu jego otwarcia. Istotny zatem dla podatku dochodowego jest dzień otwarcia spadku, czyli data śmierci spadkodawcy.

Z powyższego wynika, że spadkobraniu podlega udział zmarłego małżonka w majątku wspólnym, a prawo do spadkobrania tego udziału przysługuje nie tylko jego małżonkowi, ale także np. jego zstępnym. Stąd nie można twierdzić, iż w momencie nabycia nieruchomości do majątku wspólnego małżonków podczas trwania małżeństwa, każdy z małżonków nabywa całą nieruchomość.

Z analizy powyższych przepisów wynika, że w przedstawionym przez Wnioskodawczynię stanie faktycznym nabycie przez Nią nieruchomości nastąpiło w dwóch datach:

Współwłasność - w tym także współwłasność łączna - oznacza, że własność przysługuje obojgu małżonkom. Ustaje ona jednak z chwilą śmierci jednego z małżonków. Przepis art. 50¹ Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego przesądza o tym, że udział w majątku wspólnym każdego z małżonków w razie ustania wspólności oraz braku zawarcia umowy majątkowej małżeńskiej wynosi po 1/2. To ten właśnie majątek podlega dziedziczeniu, a więc nabyciu w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W omawianej sprawie Wnioskodawczyni nabyła go w chwili śmierci małżonka. Dopiero od tej daty Wnioskodawczyni przysługiwał pozostały udział 1/2 prawa do nieruchomości.

Oznacza to, że przychód ze sprzedaży w 2016 r. części nieruchomości w wartości odpowiadającej udziałowi 1/2 nabytemu w trakcie trwania małżeństwa, nie podlega w ogóle opodatkowaniu z uwagi na fakt, że od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie udziału przez Wnioskodawczynię upłynął pięcioletni okres czasu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i tym samym sprzedaż tego udziału nie stanowi źródła przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Natomiast z uwagi na fakt, że Wnioskodawczyni w spadku po swoim małżonku nabyła udział 1/2 w prawie do nieruchomości w dacie śmierci spadkodawcy, czyli w 2012 r., to przychód ze sprzedaży części nieruchomości w wartości udziału 1/2 nabytego w tej właśnie dacie podlega opodatkowaniu na podstawie przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W myśl art. 30e ust. 1 i art. 45 ust. 4 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c) podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku i jest płatny w terminie złożenia zeznania za rok podatkowy, w którym nastąpiło odpłatne zbycie.

Stosownie do art. 30e ust. 2 ww. ustawy podstawą obliczenia podatku jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw. Przy czym przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej w wysokości wartości rynkowej (art. 19 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Oznacza to, że przychód ze sprzedaży w 2016 r. nieruchomości odpowiadający udziałowi nabytemu w drodze spadku podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

W odniesieniu do powołanej we wniosku interpretacji indywidualnej, podkreślić należy, że została ona wydana w indywidualnej sprawie w określonym stanie faktycznym bądź zdarzeniu przyszłym, a więc tylko do niej się odnosi. Nie ma zatem charakteru powszechnie obowiązującej wykładni przepisów prawa podatkowego - tym samym nie jest wiążąca dla tutejszego organu w przedmiotowej sprawie.

Podstawowym zadaniem każdego organu administracji finansowej jest bowiem działanie zgodnie z przepisami prawa powszechnie obowiązującego. Odmienne zatem rozstrzygnięcia organów podatkowych lub sądu dokonane nawet w analogicznych zagadnieniach nie mogą stanowić podstawy do żądania tożsamego rozstrzygnięcia innej sprawy.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (...), po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację - w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2016 r. poz. 718, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.