0461-ITPB3.4510.700.2016.12.S/MJ - Alokacja kosztów podatkowych do działalności opodatkowanej oraz zwolnionej.

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r. poz. 900, z późn. zm.) oraz zgodnie z art. 223 ustawy z dnia 16 listopada 2016 r. Przepisy wprowadzające ustawę o Krajowej Administracji Skarbowej (Dz. U. z 2016 r. poz. 1948, z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej po ponownym rozpatrzeniu sprawy w związku z wyrokiem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy z dnia 25 lipca 2017 r., sygn. akt I SA/Bd 612/17 oraz Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 29 października 2019 r., sygn. akt II FSK 3744/17, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 23 grudnia 2016 r. (data wpływu 28 grudnia 2016 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy ustalenia klucza alokacji kosztów wspólnych do dochodu zwolnionego i dochodu podlegającego opodatkowaniu - jest prawidłowe.

W dniu 28 grudnia 2016 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w zakresie ustalenia klucza alokacji kosztów wspólnych do dochodu zwolnionego i dochodu podlegającego opodatkowaniu.

Dotychczasowy przebieg postępowania:

W dniu 16 lutego 2017 r. Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Rozwoju i Finansów wydał dla Wnioskodawcy indywidualną interpretację, znak 0461-ITPB3.4510.700.2016.1.k.p., w której uznając stanowisko Wnioskodawcy za nieprawidłowe stwierdził, że art. 15 ust. 2 upodp, znajduje zastosowanie wyłącznie w przypadku, gdy w danym okresie funkcjonują dwa różne źródła dochodów, tj. opodatkowane i nieopodatkowane/zwolnione i nie ma możliwości ustalenia kosztów uzyskania przychodów przypadających na poszczególne źródła. Z całej ogólnej sumy przychodów i kosztów podatkowych podatnik musi wyodrębnić te, które mają wpływ na dochód podlegający opodatkowaniu i wyeliminować te, które nie powinny mieć tego wpływu. Jeżeli określone źródło dochodów zostało utworzone w trakcie roku podatkowego, wówczas uwzględnia się porównywalne dane, tj. przychody od daty powstania tego źródła w trakcie roku podatkowego (a nie od początku roku podatkowego).

Wnioskodawca na ww. pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego z dnia 16 lutego 2017 r., znak 0461-ITPB3.4510.700.2016.1.k.p., wniósł pismem z dnia 6 marca 2017 r. wezwanie do usunięcia naruszenia prawa (data wpływu 8 marca 2017 r.).

W odpowiedzi na powyższe wezwanie do usunięcia naruszenia prawa Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej pismem z dnia 6 kwietnia 2017 r., znak 0461-ITPB3.4510.700.2016.1.k.p., stwierdził brak podstaw do zmiany ww. indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego.

Wnioskodawca na ww. interpretację przepisów prawa podatkowego złożył skargę z dnia 8 maja 2017 r. (data wpływu 11 maja 2017 r.).

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy wyrokiem z dnia 25 lipca 2017 r., sygn. akt I SA/Bd 612/17 uchylił zaskarżoną interpretację indywidualną z dnia 16 lutego 2017 r., znak 0461-ITPB3.4510.700.2016.1.k.p.

W wyroku tym Sąd wskazał między innymi, że " (...) Cechą zatem dochodu jest obliczanie go w okresie rocznym. Metoda rocznego obliczania dochodu oznacza, że podlegający opodatkowaniu dochód jest ustalany na podstawie przychodów i kosztów uzyskania przychodów wynikających ze zdarzeń, które powstały w trakcie całego, danego roku. Ograniczenie zatem stosowania klucza przychodowego jedynie do miesięcy, w których spółka uzyskiwały dochody z obydwu źródeł, nie znajduje uzasadnienia w przyjętej na u.p.d.o.p. metodzie rocznego rozliczania podatku."

Pismem z dnia 13 września 2017 r., znak 0110-KWR4.4020.31.2017.2.MK, Szef Krajowej Administracji Skarbowej wniósł skargę kasacyjną od powyższego wyroku do Naczelnego Sądu Administracyjnego.

Naczelny Sąd Administracyjny wyrokiem z dnia 29 października 2019 r., sygn. akt II FSK 3744/17 oddalił skargę kasacyjną Organu.

W wyroku tym Sąd wskazał między innymi, że " (...) w art. 15 ust. 2 i art. 15 ust. 2a u.p.d.o.p. brak jest informacji, za jaki okres może być zastosowany klucz przychodowy. Natomiast w art. 7 ust. 2 u.p.d.o.p., który ma zastosowanie w sprawie, została ustanowiona metoda rocznego rozliczania podatku dochodowego od osób prawnych. Metoda ta oznacza, że podlegający opodatkowaniu dochód jest ustalany na podstawie przychodów i kosztów uzyskania przychodów wiążących się ze zdarzeniami, które powstały w trakcie całego, danego roku. Ograniczenie klucza przychodowego jedynie do miesięcy, w których przedsiębiorca uzyskiwał dochody z obydwu źródeł nie znajduje oparcia w przepisach prawa, na co wskazuje także art. 15 ust. 4d u.p.d.o.p., zgodnie z którym koszty pośrednie dotyczące określonego roku podatkowego są uwzględnianie w obrębie tego roku, a nie jedynie w odniesieniu do części okresu rozliczeniowego."

W myśl art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2019 r. poz. 2325, z późn. zm.) ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie organy, których działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania było przedmiotem zaskarżenia, a także sądy, chyba że przepisy prawa uległy zmianie.

Wskutek powyższego, wniosek Wnioskodawcy w zakresie ustalenia, czy ustalenia klucza alokacji kosztów wspólnych do dochodu zwolnionego i dochodu podlegającego opodatkowaniu

wymaga ponownego rozpatrzenia przez tutejszy organ.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca (dalej także: Spółka) jest podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych i prowadzi działalność w zakresie produkcji (...).

Spółka prowadzi działalność na terenie. Specjalnej Strefy Ekonomicznej (dalej: SSE) na podstawie zezwolenia z dnia 23 maja 2014 r. nr... /... na prowadzenie działalności na terenie SSE (dalej: Zezwolenie), zmienionego decyzją nr...(...)... z dnia 21 lipca 2015 r. w zakresie terminu utworzenia nowych miejsc pracy.

Zgodnie z zakresem Zezwolenia Spółka otrzymała zgodę na prowadzenie na terenie SSE działalności gospodarczej, rozumianej jako działalność produkcyjna, handlowa i usługowa w zakresie wyrobów wytworzonych na terenie SSE i usług wykonywanych na terenie SSE określonych w następujących pozycjach PKWiU Głównego Urzędu Statystycznego:

* Sekcja B, dział 8, klasa 08.93 - sól i czysty chlorek sodu, woda morska;

* Sekcja C, dział 10, podkategoria 10.84.30 - sól spożywcza;

* Sekcja C, dział 20, klasa 20.11 - gazy techniczne;

* Podkategoria 20.12.19 - tlenki, nadtlenki i wodorotlenki pozostałych metali;

* Klasa 20.13- pozostałe podstawowe chemikalia nieorganiczne;

* Klasa20.59 -pozostałe wyroby chemiczne, gdzie indziej niesklasyfikowane;

* Sekcja C, dział 23, klasa 23.52 - wapno i gips;

* Sekcja H, dział 49, klasa 49.41 - transport drogowy towarów;

* Sekcja H, dział 52, grupa 52.1 - magazynowania i przechowywanie towarów;

* Grupa 52.2.- usługi wspomagające transport (z wył. 52.21.25 - usługi holowania w transporcie drogowym);

* Sekcja M, dział 71, grupa 71.2- usługi w zakresie badań i analiz technicznych;

* Sekcja M, dział 72, grupa 72.1 - usługi w zakresie badań naukowych i prac rozwojowych w dziedzinie nauk przyrodniczych i technicznych.

Zgodnie z treścią Zezwolenia, Spółka została zobowiązana do:

Warunki wskazane w Zezwoleniu w zakresie poniesienia minimalnej kwoty wydatków kwalifikowanych oraz zatrudnienia określonej liczby pracowników zostały przez Spółkę spełnione w dniu 31 sierpnia 2016 r.

W przypadku przedsiębiorcy, którego przedsiębiorstwo lub jego zorganizowaną część objęto granicami strefy w związku z realizacją nowej inwestycji, zwolnienie od podatku dochodowego z tytułu kosztów nowej inwestycji przysługuje od miesiąca następującego po miesiącu, w którym poniesione zostały wydatki inwestycyjne i osiągnięty został poziom zatrudnienia, określone w zezwoleniu, w okresie od dnia uzyskania zezwolenia, aż do wyczerpania dopuszczalnej pomocy regionalnej. W związku z tym, Spółka nabyła prawo do korzystania ze zwolnienia podatkowego przewidzianego dla podmiotów prowadzących działalność na terenie SSE w trakcie roku podatkowego - zwolnienie podatkowe przysługuje Spółce od 1 września 2016 r.

W 2016 r. Spółka uzyskiwała dochody zarówno opodatkowane p.d.o.p. jak i zwolnione z opodatkowania zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o p.d.o.p. W celu ustalenia wysokości dochodu zwolnionego od opodatkowania oraz dochodu opodatkowanego, Spółka przypisuje koszty uzyskania przychodów do odpowiadającego im źródła przychodów. Koszty, dla których możliwe jest przyporządkowanie do działalności zwolnionej lub opodatkowanej są bezpośrednio alokowane przez Spółkę do odpowiedniego źródła przychodów.

Wnioskodawca ponosił w ciągu 2016 r. także wydatki stanowiące tzw. "koszty wspólne", co do których brak jest możliwości ich obiektywnego, jednoznacznego przypisania do wyniku w ramach działalności zwolnionej lub opodatkowanej, w oparciu o wartości rzeczywiste (są to np. koszty ogólnego zarządu, niektóre pozostałe koszty operacyjne, wybrane koszty finansowe i inne).

W przypadku, gdy nie jest możliwe przyporządkowanie danego kosztu uzyskania przychodu do przychodów, z których dochód podlega opodatkowaniu p.d.o.p. lub do przychodów, z których dochód podlega zwolnieniu z tego opodatkowania, Spółka przyporządkowuje je do poszczególnych rodzajów działalności stosując tzw. "klucz przychodowy", o którym mowa w art. 15 ust. 2 i 2a ustawy o p.d.o.p. obliczany jako udział przychodów z danego rodzaju działalności (opodatkowanej lub zwolnionej) do przychodów ogółem.

Rok podatkowy Spółki pokrywa się z rokiem kalendarzowym.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy dla podziału tzw. kosztów wspólnych, w kalkulacji klucza przychodowego, o którym mowa w art. 15 ust. 2 i 2a ustawy o p.d.o.p. powinny zostać uwzględnione przychody podatkowe Wnioskodawcy osiągnięte w całym roku podatkowym?

Wnioskodawca przedstawił następujące stanowisko:

Zdaniem Wnioskodawcy, dla podziału tzw. kosztów wspólnych, w kalkulacji klucza przychodowego, o którym mowa w art. 15 ust. 2 i 2a ustawy o p.d.o.p. powinny zostać uwzględnione przychody podatkowe Wnioskodawcy osiągnięte w całym roku podatkowym.

Zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o p.d.o.p. wolne od podatku są dochody, z zastrzeżeniem ust. 4-6, uzyskane z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie zezwolenia, o którym mowa w art. 16 ust. 1 ustawy z dnia 20 października 1994 r. o specjalnych strefach ekonomicznych (Dz. U. z 2015 r. poz. 282 j.t.), przy czym wielkość pomocy publicznej udzielanej w formie tego zwolnienia nie może przekroczyć wielkości pomocy publicznej dla przedsiębiorcy, dopuszczalnej dla obszarów kwalifikujących się do uzyskania pomocy w największej wysokości, zgodnie z odrębnymi przepisami.

Zgodnie z powyższym, ze zwolnienia podatkowego korzysta jedynie dochód osiągnięty z działalności prowadzonej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej, w zakresie określonym w zezwoleniu.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy o p.d.o.p., przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym jest dochód bez względu na rodzaj źródeł przychodów, z jakich dochód ten został osiągnięty. Stosownie natomiast do art. 7 ust. 2 ustawy o p.d.o.p., dochodem jest nadwyżka sumy przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym, a jeżeli koszty uzyskania przychodu będą większe aniżeli dochód, wówczas różnica jest stratą.

Zgodnie natomiast z art. 7 ust. 3 pkt 1 i 3 "przy ustalaniu dochodu stanowiącego podstawę opodatkowania nie uwzględnia się:

Biorąc pod uwagę powyższe należy więc stwierdzić, że ustalając dochód stanowiący podstawę opodatkowania nie należy łączyć ze sobą dochodu opodatkowanego oraz dochodu zwolnionego. Ta sama zasada odnosi się do kosztów uzyskania przychodów.

Podkreślić przy tym należy również, iż zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy o p.d.o.p. prawidłowe ustalenie zobowiązania podatkowego zależy przede wszystkim od właściwego prowadzenia ewidencji rachunkowej, tj. w sposób pozwalający na określenie wysokości dochodu (straty), podstawy opodatkowania i wysokości należnego podatku za dany rok podatkowy. Zatem podatnik prowadzący działalność zarówno zwolnioną, jak i opodatkowaną, co do zasady powinien być w stanie precyzyjnie rozdzielić przychody i koszty odpowiednio dla działalności zwolnionej i opodatkowanej w okresie rocznym. Gdy nie ma takiej możliwości, tj. przy powstawaniu tzw. kosztów wspólnych, podatnik powinien zastosować tzw. klucz przychodowy określony w art. 15 ust. 2 i 2a ustawy o p.d.o.p.

Stosownie do treści art. 15 ust. 2 ustawy o p.d.o.p., jeżeli podatnik ponosi koszty uzyskania przychodów ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu, oraz koszty związane z przychodami z innych źródeł, a nie jest możliwe ustalenie kosztów uzyskania przypadających na poszczególne źródła, koszty te ustala się w takim stosunku, w jakim pozostają przychody z tych źródeł w ogólnej kwocie przychodów". Zgodnie natomiast z art. 15 ust. 2a ustawy o p.d.o.p. Zasadę, o której mowa w ust. 2, stosuje się również w przypadku, gdy podatnik ponosi koszty uzyskania przychodów ze źródeł, z których część dochodów nie podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym albo jest zwolniona z tego opodatkowania; w takim przypadku przepis art. 7 ust. 3 pkt 3 stosuje się odpowiednio.

Z powyższego wynika, że w sytuacji braku możliwości przypisania danych kosztów do poszczególnych źródeł przychodów, aby ustalić jaka część kosztów powinna obniżać dochód stanowiący podstawę opodatkowania podatkiem dochodowym, a jaka powinna zostać alokowana do dochodu zwolnionego z opodatkowania, podatnik powinien zastosować proporcję odpowiednio przychodów podlegających opodatkowaniu oraz pozostałych przychodów do ogólnej sumy osiągniętych w danym roku przychodów. Takie rozwiązanie, wobec braku możliwości przeprowadzenia bezpośredniej alokacji, powinno pozwolić na możliwie najbardziej racjonalne i uzasadnione ekonomicznie ustalenie kosztów, które będą stanowiły koszty uzyskania przychodów oraz tych, które nie powinny stanowić kosztów podatkowych.

Wnioskodawca wskazuje, że wykładnia językowa art. 15 ust. 2 i ust. 2a ustawy o p.d.o.p. nie wskazuje okresu, w jakim podatnik ponosi koszty wspólne dla działalności opodatkowanej i zwolnionej, które następnie należy przyporządkować do poszczególnych źródeł z wykorzystaniem klucza alokacji. W konsekwencji, zdaniem Spółki, data rozpoczęcia korzystania ze zwolnienia podatkowego nie powinna mieć znaczenia przy ustalaniu klucza przychodowego określonego w art. 15 ust. 2 i ust. 2a ustawy o p.d.o.p.

Zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy o p.d.o.p.: rokiem podatkowym, z zastrzeżeniem ust. 2, 2a, 3 i 6, jest rok kalendarzowy, chyba że podatnik postanowi inaczej w statucie albo w umowie spółki, albo w innym dokumencie odpowiednio regulującym zasady ustrojowe innych podatników i zawiadomi o tym właściwego naczelnika urzędu skarbowego (...). Jak wskazano w opisie stanu faktycznego, rok podatkowy Spółki zgodny jest z rokiem kalendarzowym. W ocenie Spółki, opisany w art. 15 ust. 2 i ust. 2a ustawy o p.d.o.p. klucz przychodowy powinien być, zatem kalkulowany na bazie przychodów z całego roku podatkowego oraz stosowany do kosztów podatkowych wspólnych z całego roku podatkowego, ponieważ okresem rozliczeniowym w podatku dochodowym od osób prawnych jest rok kalendarzowy.

Zdaniem Wnioskodawcy, taką wykładnię przepisów należy stosować konsekwentnie. W ocenie Spółki nie ma znaczenia przy tym data rozpoczęcia korzystania ze zwolnienia podatkowego, ponieważ koszty wspólne odnoszą się do całego roku podatkowego.

Również system zaliczkowego wpłacania podatku od osób prawnych uregulowany w art. 25 ust. 1 ustawy o p.d.o.p. wskazuje, że zaliczka stanowi różnicę między podatkiem należnym od dochodu osiągniętego od początku roku podatkowego a sumą zaliczek należnych za poprzednie miesiące. W konsekwencji podatnicy mają obowiązek narastającego obliczania należnego podatku wraz z upływem kolejnych miesięcy roku podatkowego. W ocenie Spółki, przemawia to za tym, że nie jest uzasadnione ustalanie klucza przychodowego wskazanego w art. 15 ust. 2 i 2a ustawy o p.d.o.p. jedynie za wybrany okres roku podatkowego, przykładowo za wybrane miesiące roku podatkowego, w których podatnik prowadzi działalność zwolnioną.

Powyższe stanowisko zostało potwierdzone w interpretacjach indywidualnych oraz wyrokach sądów administracyjnych. Przykładowo, w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (dalej: WSA) w Rzeszowie z dnia 8 listopada 2012 r., sygn. akt I SA/Rz 927/12 oraz z utrzymującym go w mocy wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 24 marca 2015 r., sygn. akt II FSK 578/13, zawarto stanowisko, zgodnie z którym ustalenie klucza alokacji kosztów na podstawie przychodów opodatkowanych i nieopodatkowanych "powinno mieć zastosowanie do całości przychodów uzyskanych w danym roku podatkowym, a nie jedynie do określonych miesięcy w roku, w których uzyskano dochody z obu źródeł." Sąd uznał, że "ograniczenie stosowania klucza alokacji kosztów jedynie do miesięcy, w których spółka uzyskuje dochody z obu źródeł, nie znajduje po pierwsze uzasadnienia w przepisach dotyczących rocznego rozliczania podatku, a po drugie pozbawiałoby ją możliwości uwzględnienia w rocznym rozliczeniu podatku dochodowego kosztów poniesionych na jedno ze źródeł przychodów, z tego względu, że koszty te w danym miesiącu nie powodowały uzyskania przychodu z danego źródła. Prowadzi to do nieprawidłowego obliczenia podstawy opodatkowania."

NSA w wyroku IIF SK 578/13 wskazał ponadto, że "należy zatem przyjąć, że po pierwsze w obrębie jednego roku podatkowego istotny jest charakter poniesionego kosztu, a nie moment od którego podatnik rozpoczął osiągać przychody i dochody zwolnione, o których stanowi art. 17 ust. 1 pkt 34 u.p.d.o.p. Okoliczność ta sama w sobie nie może mieć decydującego znaczenia z uwagi na treść art. 7 ust. 2 u.p.d.o.p., zgodnie z którym dochodem, z zastrzeżeniem art. 10, art. 11 i art. 24a, jest nadwyżka sumy przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym."

Biorąc pod uwagę powyższe, w opinii Spółki, czynnikiem istotnym w zakresie ustalenia klucza przychodowego wskazanego w art. 15 ust. 2 i 2a ustawy o p.d.o.p. jest zatem to, czy wydatki zostały dokonane we wskazanym przez ustawodawcę okresie rozliczeniowym, tzn. w danym roku podatkowym, a nie w jakim miesiącu tego roku podatkowego rozpoczęto korzystanie ze zwolnienia podatkowego.

Powyższe stanowisko zostało również potwierdzone np. w:

* wyroku WSA w Gliwicach z dnia 15 lipca 2015 r., sygn. I SA7G1 82/15 (wyrok nieprawomocny), w którym sąd wyraził stanowisko, zgodnie z którym "Ograniczenie bowiem stosowania klucza alokacji kosztów jedynie do miesięcy, w których spółka uzyskuje dochody z obu źródeł, nie znajduje uzasadnienia przepisach dotyczących rocznego rozliczania podatku i prowadziłoby do nieprawidłowego obliczenia podstawy opodatkowania";

* interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 11 września 2015 r., sygn. IBPB- 1-2/4510-204/15/AP (zmieniającej interpretację Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 15 maja 2012 r., sygn. IBPB1/2/423-162/12/AP), w której organ podatkowy potwierdził, że klucz alokacji kosztów (na podstawie przychodów opodatkowanych i nieopodatkowanych) powinien mieć zastosowanie do całości przychodów uzyskanych w danym roku podatkowym, a nie tylko do określonych miesięcy w roku, w których uzyskano dochody z obu źródeł;

* interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 19 grudnia 2013 r., sygn. BBPBI/2/423-1234/13/MO, w której organ podatkowy zgodził się ze stanowiskiem, że: "z art. 8 ust. 1 ustawy o p.d.o.p. wynika, że podatek ten rozlicza się w okresach rocznych, zaś podatnicy są zobowiązani do prowadzenia ewidencji rachunkowej w sposób zapewniający określenie wysokości dochodu, podstawy opodatkowania i wysokości podatku za rok podatkowy. Z powyższego wynika, że proporcja ustalana zgodnie z art. 15 ust. 2 i 2a ustawy o p.d.o.p. winna być ustalona za rok podatkowy, a nie jego część. Konieczność ustalania prawidłowej podstawy opodatkowania p.d.o.p. w perspektywie roku podatkowego, a nie poszczególnych miesięcy, potwierdza także zasada potrącania kosztów bezpośrednio związanych z przychodami w roku (a nie miesiącu) uzyskania danych przychodów (por. art. 15 ust. 4 ustawy o p.d.o.p.)".

Dodatkowo, Spółka wskazuje na wyrok WSA w Bydgoszczy z dnia 18 października 2016 r., sygn. I SA/Bd 636/16 (wyrok nieprawomocny), którym sąd uchylił zaskarżoną interpretację Indywidualną podzielając stanowisko wyrażone m.in. w ww. wyrokach II FSK 578/13 oraz I SA/G1 82/15. We wskazanym wyroku WSA w Bydgoszczy wyraził stanowisko, zgodnie z którym "Ograniczenie zatem stosowania klucza przychodowego jedynie do miesięcy, w których spółka uzyskiwały dochody z obydwu źródeł, nie znajduje uzasadnienia w przyjętej na gruncie u.p.d.o.p. metodzie rocznego rozliczania podatku". Ponadto WSA w Bydgoszczy wskazał, że "istotny jest charakter poniesionego kosztu, a nie moment, od którego podatnik rozpoczął osiągać przychody zwolnione, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 34 u.p.d.o.p".

Podsumowując, w ocenie Wnioskodawcy, ponieważ podatek dochodowy od osób prawnych jest rozliczany w okresie rocznym, to w sytuacji, kiedy w ramach prowadzonej działalności powstają zarówno przychody i koszty ze źródła podlegającego opodatkowaniu p.d.o.p. oraz zwolnionego z tego opodatkowania, w odniesieniu do kosztów wspólnych, klucz przychodowy, o którym mowa w art. 15 ust. 2 i 2a ustawy o p.d.o.p. należy kalkulować w oparciu o przychody za cały rok podatkowy.

Biorąc pod uwagę powyższe, zdaniem Spółki, dla podziału tzw. kosztów wspólnych, w kalkulacji klucza przychodowego, o którym mowa w art. 15 ust. 2 i 2a ustawy o p.d.o.p. powinny zostać uwzględnione przychody podatkowe Wnioskodawcy osiągnięte w całym roku podatkowym.

W świetle powyższego tutejszy organ dokonując merytorycznej oceny złożonego wniosku - uwzględniając stan prawny obowiązujący na dzień jego złożenia oraz uwzględniając wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy z dnia 25 lipca 2017 r., sygn. akt I SA/Bd 612/17 i Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 29 października 2019 r., sygn. akt II FSK 3744/17 - uznaje stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy - Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania pierwotnej interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy, ul. Jana Kazimierza 5, 85-035 Bydgoszcz, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2019 r. poz. 2523, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.

Bieg powyższego terminu nie rozpoczyna się do dnia zakończenia okresu stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii ogłoszonego z powodu COVID (art. 15zzs ust. 1 ustawy z dnia 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID - 19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (Dz. U. poz. 374 i 567) dodany przez art. 1 ustawy z dnia 31 marca 2020 r. o zmianie ustawy o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 568)).