0461-ITPB3/4510.576.2016.1.DK

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613 z późn. zm.) oraz § 4 pkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r. poz. 643), Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Rozwoju i Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 10 października 2016 r. (data wpływu 25 października 2016 r.) o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych dotyczącej rozpoznania przychodu w związku z umorzeniem udziałów za wynagrodzeniem - jest prawidłowe.

W dniu 25 października 2016 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych dotyczącej rozpoznania przychodu w związku z umorzeniem udziałów za wynagrodzeniem.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest polskim rezydentem podatkowym ("Spółka z o.o.") i wspólnikiem spółki z o.o. z siedzibą w Polsce ("Spółka").

W dalszej perspektywie może nastąpić umorzenie posiadanych przez Spółkę z o.o. udziałów Spółki. Umorzenie udziałów nastąpi w trybie art. 199 § 1 Kodeksu spółek handlowych (dalej: "k.s.h.") w drodze umorzenia dobrowolnego za wynagrodzeniem. Umorzenie może wiązać się z obniżeniem kapitału zakładowego Spółki ale może też nastąpić z tzw. "czystego zysku", bez obniżenia kapitału zakładowego. Podjęta zostanie uchwała wspólników Spółki o umorzeniu udziałów, która będzie określała wysokość wynagrodzenia przysługującego Spółce z o.o. za umarzane udziały ("Uchwała"). Wynagrodzenie może odbiegać od wartości rynkowej udziałów. Udziały przeznaczone do umorzenia zostaną następnie przeniesione na Spółkę za wynagrodzeniem określonym w uchwale.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

Czy przychodem Wnioskodawcy jako wspólnika Spółki z tytułu dobrowolnego umorzenia udziałów Spółki będzie wynagrodzenie określone w Uchwale?

Na gruncie przepisów Ustawy CIT przychód związany ze zbyciem udziałów na rzecz spółki w celu umorzenia nie jest kwalifikowany jako dochód z udziału w zyskach osób prawnych. Konsekwencje podatkowe dobrowolnego umorzenia udziałów za wynagrodzeniem należy zatem oceniać na takich samych zasadach, na jakich ocenia się odpłatne zbycie udziałów.

Na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 1 Ustawy CIT przychodami są w szczególności otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe. Ponadto, w świetle art. 12 ust. 4 pkt 3 Ustawy CIT do przychodów nie zalicza się zwróconych udziałów lub wkładów w spółdzielni, umorzenia udziałów lub akcji w spółce, w tym kwot otrzymanych z odpłatnego zbycia udziałów (akcji) na rzecz spółki w celu umorzenia tych udziałów (akcji) oraz wartości majątku otrzymanego w związku z likwidacją osoby prawnej - w części stanowiącej koszt ich nabycia bądź objęcia, a także zwróconych udziałowcom (akcjonariuszom) dopłat wniesionych do spółki zgodnie z odrębnymi przepisami - w wysokości określonej w złotych na dzień ich faktycznego wniesienia.

Pomimo, że obecnie przychód z tytułu dobrowolnego umorzenia udziałów jest kwalifikowany dla celów podatkowych w analogiczny sposób jak przychód z odpłatnego zbycia udziałów, w przypadku tego rodzaju transakcji nie mamy do czynienia ze sprzedażą udziałów. Przepis art. 199 k.s.h., który ma zastosowanie w analizowanym przypadku nie posługuje się terminem "cena" lecz "wynagrodzenie" i nie narzuca sposobu ustalenia wynagrodzenia za umarzane udziały. W równym stopniu uprawnione jest umorzenie udziałów za wynagrodzeniem odpowiadającym ich wartości rynkowej, wartości nominalnej, jak i bez wynagrodzenia.

Ponadto należy zaznaczyć, że umorzenie udziałów za wynagrodzeniem nie podlega rygorom dotyczącym dokumentacji podatkowej cen transferowych, bowiem nie stanowi "transakcji" w rozumieniu ww. uregulowań. W interpretacjach indywidualnych wydawanych przez Dyrektorów Izb Skarbowych w sprawach dotyczących umorzenia udziałów pojawiają się następujące wnioski dotyczące tego zagadnienia (Por. IPPB3/423-227/09-2/MS, IPPB2/415-118/11-2/AS, IPPB3/423-272/10-2/PD, IBPBII/2/423-35/11/MW, IPTPB3/423-423/13/12-5/MF, IBPBI/2/423-1096/13/JD, ITPB1/415-635/11/MR):

1. Umorzenie udziałów nie może zostać zawarte przez podmioty niepowiązane, w związku z czym nie można ustalić czy czynność tę przeprowadzono na warunkach rynkowych. Brak porównywalnych transakcji pomiędzy podmiotami niezależnymi sprawia, że nie jest możliwe ustalenie jakie warunki umorzenia udziałów uzgodniłyby między sobą takie podmioty. Zatem nie istnieje rynek, który stanowiłby punkt odniesienia dla ustalenia czy podczas wykonywania czynności prawnej uwzględniono warunki rynkowe. Zważywszy na brak możliwości ustalenia wartości rynkowej, za niemożliwe należy więc uznać zastosowanie w takim przypadku przepisów o cenach transferowych;

2. Umorzenie udziałów nie stanowi transakcji zgodnie z rozumieniem przepisów o cenach transferowych. Pojęcie transakcji nie posiada definicji legalnej na gruncie prawa podatkowego ani cywilnego. Zasadne jest więc skorzystanie ze słownikowej definicji tego pojęcia, której brzmienie jest następujące: "transakcja to operacja handlowa dotycząca kupna lub sprzedaży jakichś towarów lub usług". Umorzenie udziałów jest natomiast techniczną czynnością prawną mającą na celu unicestwienie praw i obowiązków wynikających z posiadania tychże udziałów. Oznacza to, że czynność taka nie może stanowić klasycznej transakcji w rozumieniu przepisów o cenach transferowych;

3. Umorzenie udziałów następuje za wynagrodzeniem, a nie za cenę. Zgodnie z art. 535 Kodeksu cywilnego cena jest nieodłącznym elementem umowy sprzedaży, która polega na tym, że sprzedawca zobowiązuje się przenieść na kupującego własność rzeczy i mu ją wydać, a kupujący zobowiązuje się tą rzecz odebrać i zapłacić sprzedającemu ustaloną cenę. Opisane w k.s.h. umorzenie udziałów odbywa się za wynagrodzeniem. Termin ten zgodnie ze słownikiem języka polskiego oznacza "zapłatę za pracę" bądź "odszkodowanie za utratę czegoś". Zważywszy na zasadę racjonalności ustawodawcy należy uznać, że zastosowanie terminu "wynagrodzenie" było w tym wypadku celowe i nie powinno się go utożsamiać z "ceną", o której mowa w Kodeksie cywilnym. Czynności prawnej polegającej na umorzeniu udziałów nie można więc zakwalifikować jako umowy sprzedaży, co potwierdza, że nie stanowi ona transakcji w rozumieniu przepisów o cenach transferowych.

Zgodnie z powyższym umorzenie udziałów spółki, pomimo tego, że dotyczy podmiotów powiązanych nie mieści się w zakresie przepisów dotyczących cen transferowych. Przyjęcie wynagrodzenia za umarzane udziały w wysokości niższej niż ich wartość rynkowa bądź rezygnacja z wynagrodzenia jest jednostronnym aktem woli udziałowca, którego udziały są umarzane. Dlatego wynagrodzenie to nie może stać się przedmiotem analizy z punktu widzenia cen transferowych.

Biorąc pod uwagę uregulowania prawa handlowego oraz przepisy prawa podatkowego należy uznać w ocenie Wnioskodawcy, że w przypadku dobrowolnego umorzenia udziałów za wynagrodzeniem przychodem podlegającym opodatkowaniu jest wynagrodzenie wspólnika określone w uchwale o umorzeniu udziałów. W konsekwencji, w analizowanym zdarzeniu przyszłym również dla Wnioskodawcy jako wspólnika Spółki przychodem z tytułu dobrowolnego umorzenia udziałów Spółki będzie wynagrodzenie określone w Uchwale o umorzeniu udziałów.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego w odniesieniu do przedstawionego pytania jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej w tym zakresie oceny stanowiska wnioskodawcy.

Odnosząc się do cytowanych przez Wnioskodawcę interpretacji przepisów prawa podatkowego należy wskazać, że wskazane rozstrzygnięcia zostały wydane indywidualnych sprawach tym samym nie mogły wpływać na treść przedmiotowego rozstrzygnięcia.

Ponadto wskazać należy, że zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej, przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2016 r. poz. 718 z późn. zm.).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.