0461-ITPB2.4511.896.2016.2.BK - PIT w zakresie możliwości dokonania odliczenia w ramach ulgi rehabilitacyjnej,

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r. poz. 201) oraz § 5 pkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r. poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Rozwoju i Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 27 października 2016 r. (wpływ do tutejszego organu dnia 2 listopada 2016 r.) uzupełnionym pismem z dnia 20 stycznia 2017 r. (data wpływu 23 stycznia 2017 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości dokonania odliczenia w ramach ulgi rehabilitacyjnej - jest nieprawidłowe.

W dniu 2 listopada 2016 r. został złożony ww. wniosek uzupełniony pismem z dnia 20 stycznia 2017 r. o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości dokonania odliczenia w ramach ulgi rehabilitacyjnej.

We wniosku tym oraz jego uzupełnieniu przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Dnia 16 września 2016 r. Powiatowy Zespół do Spraw Orzekania o Niepełnosprawności przyznał Wnioskodawcy III grupę inwalidztwa - lekki stopień niepełnosprawności. Wnioskodawca od ponad dwóch lat posiada liczne choroby praktologiczne - choroby współistniejące. Choroby to m.in. zakrzepica okołoodbytnicza, świąd odbytu, guzki krwawnicze a obecnie szczelina odbytu. Choroby te występują na przemian lub pojawiają się zespołowo. Jedyny-na obecną chwilę - sposób leczenia, to stosowanie środków pielęgnacyjnych. Wnioskodawca podkreśla, że choroby te nie nadają się do leczenia farmakologicznego, dlatego też na swoją przypadłość stosuje środki pielęgnacyjne tj.: mydło naturalne z nanosrebrem, preparaty aloesowe - H. lub nawilżony papier toaletowy rumianek i aloes, żel kojąco-regenerujący O. Stosowanie tych produktów zalecił lekarz specjalista, czego dowodem jest zaświadczenie lekarskie. Środki te Wnioskodawca używa od roku 2014, ale nie starał się wcześniej o orzeczenie. Wszystkie środki Wnioskodawca kupował jak dotąd na paragony. Wydatki poniesione przez Wnioskodawcę nie zostały sfinansowane (dofinansowane) ze środków zakładowego funduszu rehabilitacji osób niepełnosprawnych, zakładowego funduszu aktywności, Państwowego Funduszu Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych lub ze środków Narodowego Funduszu Zdrowia, zakładowego funduszu świadczeń socjalnych.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy ww. środki pielęgnacyjne stanowią wydatki podlegające odliczeniu w ramach tzw. ulgi rehabilitacyjnej?

Zdaniem Wnioskodawcy środki służące do pielęgnacji istniejącego stanu chorobowego, zlecone przez lekarza proktologa-chirurga, tj. mydło naturalne z nanosrebrem, chusteczki z aloesem i rumiankiem, żel łagodząco-kojący, P., kora dębu, rumianek należą do wydatków podlegających odliczeniu w ramach tzw. ulgi rehabilitacyjnej (wydatki na leki). Obecnie ww. środki pielęgnacyjne są bardzo drogie, a choroby praktologiczne nie kwalifikują się do leczenia farmakologicznego lecz do stosowania tych środków.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 26 ust. 1 pkt 6 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2016 r. poz. 2032) podstawę obliczenia podatku z zastrzeżeniem art. 29-30c oraz art. 30e i art. 30f, stanowi dochód ustalony zgodnie z art. 9, art. 24 ust. 1, 2, 3b-3e, 4, 4a - 4e, ust. 6 lub art. 24b ust. 1 i 2 lub art. 25, po odliczeniu kwot wydatków na cele rehabilitacyjne oraz wydatków związanych z ułatwieniem wykonywania czynności życiowych, poniesionych w roku podatkowym przez podatnika będącego osobą niepełnosprawną lub podatnika, na którego utrzymaniu są osoby niepełnosprawne.

Rodzaje wydatków na cele rehabilitacyjne uprawniające do odliczeń od dochodu przed opodatkowaniem zostały wymienione w art. 26 ust. 7a ustawy, zaś zasady i warunki dokonywania tych odliczeń określone zostały w ust. 7 i 7b-7g tego artykułu.

Przepis art. 26 ust. 7b ww. ustawy stanowi, że wydatki, o których mowa w ust. 7a, podlegają odliczeniu od dochodu, jeżeli nie zostały sfinansowane (dofinansowane) ze środków zakładowego funduszu rehabilitacji osób niepełnosprawnych, zakładowego funduszu aktywności, Państwowego Funduszu Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych lub ze środków Narodowego Funduszu Zdrowia, zakładowego funduszu świadczeń socjalnych albo nie zostały zwrócone podatnikowi w jakiejkolwiek formie. W przypadku, gdy wydatki były częściowo sfinansowane (dofinansowane) z tych funduszy (środków), odliczeniu podlega różnica pomiędzy poniesionymi wydatkami a kwotą sfinansowaną (dofinansowaną) z tych funduszy (środków) lub zwróconą w jakiejkolwiek formie.

Zgodnie z art. 26 ust. 7 pkt 4 przywołanej ustawy wysokość wydatków na cele określone w ust. 1, z zastrzeżeniem ust. 7c, ustala się na podstawie dokumentu stwierdzającego ich poniesienie, zawierającego w szczególności: dane identyfikujące kupującego (odbiorcę usługi lub towaru) i sprzedającego (towar lub usługę), rodzaj zakupionego towaru lub usługi oraz kwotę zapłaty (...).

W myśl art. 26 ust. 7d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych warunkiem odliczenia wydatków, o których mowa w ust. 7a, jest posiadanie przez osobę, której dotyczy wydatek:

Na podstawie art. 26 ust. 7f tejże ustawy o podatku dochodowym, ilekroć w przepisach ust. 7a jest mowa o osobach zaliczonych do:

1. I grupy inwalidztwa - należy przez to rozumieć odpowiednio osoby, w stosunku do których, na podstawie odrębnych przepisów, orzeczono:

2. II grupy inwalidztwa - należy przez to rozumieć odpowiednio osoby, w stosunku do których, na podstawie odrębnych przepisów, orzeczono:

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że dnia 16 września 2016 r. Powiatowy Zespół do Spraw Orzekania o Niepełnosprawności przyznał Wnioskodawcy III grupę inwalidztwa - lekki stopień niepełnosprawności. Wnioskodawca od ponad dwóch lat posiada liczne choroby praktologiczne - choroby współistniejące. Choroby to m.in. zakrzepica okołoodbytnicza, świąd odbytu, guzki krwawnicze a obecnie szczelina odbytu. Choroby te występują na przemian lub pojawiają się zespołowo. Jedyny-na obecną chwilę - sposób leczenia, to stosowanie środków pielęgnacyjnych. Wnioskodawca podkreślił, że choroby te nie nadają się do leczenia farmakologicznego, dlatego też na swoją przypadłość stosuje środki pielęgnacyjne tj.: mydło naturalne z nanosrebrem, preparaty aloesowe - H. lub nawilżony papier toaletowy rumianek i aloes, żel kojąco-regenerujący O. Stosowanie tych produktów zalecił lekarz specjalista, czego dowodem jest zaświadczenie lekarskie. Środki te Wnioskodawca używa od roku 2014, ale nie starał się wcześniej o orzeczenie. Wszystkie środki Wnioskodawca kupował jak dotąd na paragony. Wydatki poniesione przez Wnioskodawcę nie zostały sfinansowane (dofinansowane) ze środków zakładowego funduszu rehabilitacji osób niepełnosprawnych, zakładowego funduszu aktywności, Państwowego Funduszu Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych lub ze środków Narodowego Funduszu Zdrowia, zakładowego funduszu świadczeń socjalnych.

Stosownie do art. 26 ust. 7a pkt 12 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za wydatki, o których mowa w ust. 1 pkt 6, uważa się wydatki poniesione na leki - w wysokości stanowiącej różnicę pomiędzy faktycznie poniesionymi wydatkami w danym miesiącu a kwotą 100 zł, jeśli lekarz specjalista stwierdzi, że osoba niepełnosprawna powinna stosować określone leki (stale lub czasowo).

Ponieważ w przepisach ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych brak jest definicji "leku" posiłkowo należy opierać się na definicjach zawartych w ustawie z dnia 6 września 2001 r. - Prawo farmaceutyczne (Dz. U. z 2016 r. poz. 2142).

Z zawartych w art. 2 pkt 10, 11, 12 i 32 ww. ustawy definicji wynika, że:

* lekiem aptecznym - jest produkt leczniczy sporządzony w aptece zgodnie z recepturą farmakopealną, przeznaczony do wydania w tej aptece;

* lekiem gotowym - jest produkt leczniczy wprowadzony do obrotu pod określoną nazwą i w określonym opakowaniu;

* lekiem recepturowym - jest produkt leczniczy sporządzony w aptece na podstawie recepty lekarskiej, a w przypadku produktu leczniczego weterynaryjnego - na podstawie recepty wystawionej przez lekarza weterynarii;

* produktem leczniczym - jest substancja lub mieszanina substancji, przedstawiana jako posiadająca właściwości zapobiegania lub leczenia chorób występujących u ludzi lub zwierząt lub podawana w celu postawienia diagnozy lub w celu przywrócenia, poprawienia lub modyfikacji fizjologicznych funkcji organizmu poprzez działanie farmakologiczne, immunologiczne lub metaboliczne;

Wykaz produktów spełniających cechy "leku" na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej został zamieszczony w Urzędowym Wykazie Produktów Leczniczych Dopuszczonych do Obrotu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (opublikowanym w Dz. Urz. MZ z dnia 6 kwietnia 2016 r., poz. 39).

Ponadto do obrotu dopuszczone zostają bez konieczności uzyskania pozwolenia, produkty lecznicze, sprowadzane z zagranicy, jeżeli ich zastosowanie jest niezbędne dla ratowania życia lub zdrowia pacjenta, pod warunkiem, że dany produkt leczniczy jest dopuszczony do obrotu w kraju, z którego jest sprowadzany i posiada aktualne pozwolenie dopuszczenia do obrotu. Podstawą sprowadzenia takiego produktu leczniczego jest zapotrzebowanie szpitala albo lekarza prowadzącego leczenie poza szpitalem, potwierdzone przez konsultanta z danej dziedziny medycyny.

Jak wynika z powyżej przywołanych przepisów wydatki związane z zakupem leków podlegają odliczeniu na podstawie art. 26 ust. 1 pkt 6 w związku z ust. 7a pkt 12 ww. ustawy, o ile osoba niepełnosprawna posiadająca stosowne orzeczenie o niepełnosprawności, spełni następujące warunki:

* dokona zakupu produktów spełniających cechy "leku",

* poniesie w danym miesiącu wydatki na ich zakup powyżej kwoty 100 zł,

* posiada dokument potwierdzający poniesienie wydatku (np. fakturę),

* posiada potwierdzenie przez właściwego lekarza specjalistę o konieczności stosowania zaleconego leku (stale lub czasowo).

Mając na uwadze przedstawiony stan faktyczny oraz ww. przepisy stwierdzić należy, że poniesione przez Wnioskodawcę, jako osobę niepełnosprawną wydatki na zakup nawilżonego papieru toaletowego, chusteczek z aloesem i rumiankiem, mydła naturalnego z nanosrebrem - nie kwestionując przy tym zasadności i konieczności ich poniesienia - pomimo tego, że lekarz specjalista zalecił ich stosowanie, to z uwagi na to, że nie spełniają cech wymaganych do uznania ich za leki nie mogą być zakwalifikowane do kategorii wydatków, o których mowa w art. 26 ust. 7a pkt 12 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych podlegających odliczeniu od dochodu w ramach ulgi rehabilitacyjnej.

Z kolei pozostałe wydatki wymienione we wniosku na nabycie - H., żelu kojąco-regenerującego - O., P., kory dębu, rumianku, które zostały Wnioskodawcy zalecone przez lekarza specjalistę do stosowania (stale lub czasowo) w związku z Jego licznymi chorobami praktologicznymi, o ile środki te stanowią lek w rozumieniu ustawy - Prawo farmaceutyczne - mogą podlegać odliczeniu w ramach ulgi rehabilitacyjnej na podstawie art. 26 ust. 1 pkt 6 w związku z ust. 7a pkt 12 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych - w wysokości stanowiącej różnicę pomiędzy faktycznie poniesionymi wydatkami w danym miesiącu a kwotą 100 zł. Jednocześnie wskazać należy, że aby móc skorzystać z ww. odliczenia Wnioskodawca winien posiadać dokument (dokumenty), z którego jednoznacznie wynikałoby jaki jest koszt zakupu leków i kiedy zakup ten został dokonany. Dokument ten winien również zawierać dane personalne Wnioskodawcy, jako osoby niepełnosprawnej ponoszącej wydatek na ten cel.

Końcowo podkreślić należy, że katalog wydatków wymienionych w art. 26 ust. 7a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jest katalogiem zamkniętym, co oznacza, że odliczeniu podlegają jedynie wydatki enumeratywnie w nim wymienione. Rozszerzająca interpretacja przepisu art. 26 ust. 7a cyt. ustawy jest niedozwolona. Zgodnie bowiem z zasadą, przyjętą w orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego, jak i w doktrynie prawa podatkowego, ulgi podatkowe są wyjątkiem od zasady równości i powszechności opodatkowania. Tak więc przepisy regulujące prawo do ulgi winny być interpretowane ściśle; niedopuszczalna jest ich interpretacja rozszerzająca.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie, ul. Kraszewskiego 4a, 35-016 Rzeszów, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację - w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2016 r. poz. 718).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Administracji Skarbowej w Bydgoszczy, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bydgoszczy, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.