0461-ITPB2.4511.116.2017.2.RS - PIT w zakresie ulgi rehabilitacyjnej.

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r. poz. 201, z późn. zm.) w związku z art. 223 ust. 1 ustawy z dnia 16 listopada 2016 r. - Przepisy wprowadzające ustawę o Krajowej Administracji Skarbowej (Dz. U. z 2016 r. poz. 1948 z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawczyni przedstawione we wniosku z dnia 9 lutego 2017 r. (data wpływu 15 lutego 2017 r.), uzupełnionym w dniu 4 maja 2017 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie ulgi rehabilitacyjnej - jest nieprawidłowe.

W dniu 15 lutego 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek, uzupełniony w dniu 4 maja 2017 r., o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie ulgi rehabilitacyjnej.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Pod koniec 2012 r. stwierdzono u Wnioskodawczyni wrzodziejące zapalenie jelita grubego. W styczniu 2013 r. trafiła w stanie ciężkim do szpitala ze względu na liczne wypróżnienia z krwią, duszność spoczynkową, tachycardię i obrzęki podudzi. Stwierdzono ciężki rzut choroby z zakażeniem c.difficile i zastosowano antybiotykoterapię, sterydy dożylne, wyrównano niedobory elektrolitowe, przetoczono 4 jednostki krwi i podano albuminy. Leczenie przyniosło poprawę stanu klinicznego i spadek wyników stanu zapalnego.

Następny rzut miał miejsce w marcu 2013 r. i Wnioskodawczyni znowu była hospitalizowana z powodu licznych stolców z krwią. Stwierdzono ciężkie zmiany zapalne na jelicie w kolonoskopii, włączono sterydoterapię i wlewki, zwiększono dawki leków. W maju 2013 r. Wnioskodawczyni znowu trafiła do szpitala aby zmodyfikować dotychczasowe leczenie i ocenić skuteczność leczenia oraz przygotować się do leczenia biologicznego. Dwa razy w lipcu i w sierpniu 2013 r. w warunkach szpitalnych został Wnioskodawczyni podany lek biologiczny. Dzięki tym lekom po 9 miesiącach Wnioskodawczyni mogła wrócić do pracy (182 dni zwolnienia chorobowego oraz 90 dni świadczenia rehabilitacyjnego). W lutym 2014 r. Wnioskodawczyni trafiła do szpitala aby ocenić i ewentualnie zmodyfikować leczenie. W trakcie wizyty stwierdzono liczne pseudopolipy i pozazapalne zwężenie jelita.

W maju 2014 r. Wnioskodawczyni była hospitalizowana aby przeprowadzić badanie, w którym potwierdzono zwężenie jelita. W czerwcu 2014 r. trafiła na chirurgię, gdzie balonem poszerzono jelito do szerokości kolonoskopu. W grudniu 2014 r. na oddziale gastroenterologicznym stwierdzono u Wnioskodawczyni zaawansowane zmiany zapalne esicy i odbytnicy oraz zwężenie sztywne, twarde, niezapalne a także pseudopolipy zapalne. W styczniu 2015 r. Wnioskodawczyni była hospitalizowana na oddziale chirurgii w celu endoskopowego (balonem) poszerzenia zwężenia jelita. W listopadzie 2015 r. przebywała na pododdziale chirurgii ogólnej, gdzie stwierdzono zmiany zapalne, dalej występuje zwężenie, które pokonano oraz liczne blizny, pseudopolipy, obrzęk śluzówki-faza zaostrzona. We wrześniu 2016 r. Wnioskodawczyni była hospitalizowana na pododdziale gastroenterologicznym, gdzie stwierdzono zaawansowane zmiany zapalne po stronie lewej, zwężenie esicy, drobne pseudopolipy po prawej, liczne pseudopolipy po lewej, blizny powrzodowe, w esicy obrzęk, krwawienie samoistne, CMV+ oraz wrzodziejące zapalenie jelita grubego-faza aktywna. W październiku 2016 r. Wnioskodawczyni została skierowana do poradni chorób jelit, gdyż gdyby nie mogła odbyć się kolonoskopia (zwężenie), musiałaby mieć usunięte jelito lub stomię. W poradni chorób jelit wdrożono Jej leczenie biologiczne eksperymentalne, gdzie w styczniu 2017 r. na odcinku 25 cm brak widocznych zmian zapalnych, choroba w końcu została uśpiona.

Choroba Wnioskodawczyni jest autoimmunologiczna, genetyczna i nieuleczalna. Od 2013 r. ma umiarkowany stopień niepełnosprawności. Niestety występują fazy: aktywna i uśpienia, nigdy nie wiadomo kiedy choroba się obudzi, oprócz tego Wnioskodawczyni ma cały czas zwężenie na jelicie w odległości 55-60 cm, którego dwukrotność poszerzenia balonem nie przyniosła długotrwałych efektów. W fazie ostrej trudno jest funkcjonować, liczne stolce, krwawienia i osłabienie uniemożliwiają normalne funkcjonowanie. Mimo to (oprócz pierwszego rzutu choroby w grudniu 2012 r.) Wnioskodawczyni chodziła i chodzi do pracy. Jeżeli źle się czuła lub była w szpitalu to korzystała z urlopu a Jej funkcjonowanie to dom-praca-szpital-lekarz.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

Czy za lata 2013-2016 Wnioskodawczyni należy się ulga rehabilitacyjna na dojazdy samochodem osobowym (jest właścicielem) do szpitala, lekarzy specjalistów, na kuracje (leki biologiczne)?

Zdaniem Wnioskodawczyni, ustawa nie zawiera pojęcia "rehabilitacja". Rehabilitacja jest to zespół działań, które mają na celu przywrócenie danej osoby do normalnego życia w społeczeństwie. W 2013 r. leczenie biologiczne pomogło wrócić Wnioskodawczyni do pracy po długiej przerwie, w 2014 r. dzięki kolonoskopii stwierdzono zwężenie i poszerzono Jej jelito co przez jakiś czas ulżyło w dyskomforcie z wypróżnianiem, w 2015 r. poszerzenie jelita też ułatwiło na jakiś czas (po czym znów się zwężyło) normalne funkcjonowanie jelit. W 2016 r. rzut choroby i diagnostyka przez kolonoskopię oraz zmodyfikowane leczenie spowodowało, że obecnie Wnioskodawczyni może iść np. do sklepu w którym nie ma ubikacji. Choroba powoduje (w okresie rzutu), że nie opuszcza domu, a jak musi wyjść (lekarz, szpital itp.) to szuka ubikacji, nie raz zdarza się "nie zdążyć". Choroba jest trudna do przewidzenia, ciężka i niestety nieuleczalna. Jedyną rehabilitacją jest dieta, dobór i modyfikacja leczenia, niestety są też skutki uboczne, jak np. zwężenia jelit itp.

Podstawą leczenia w tej chorobie jest dieta oraz odpowiednie leki, zabiegi w formie kroplówek i poszerzania jelita, badania, kuracje i konieczne wizyty w szpitalu u lekarza specjalisty (około 2 razy w miesiącu w ostrej fazie) w celu oceny i ewentualnej modyfikacji leczenia. Bez stałej opieki lekarza specjalisty, wizyt szpitalnych, modyfikacji leczenia Wnioskodawczyni nie była w stanie normalnie funkcjonować. To wszystko sprawia, że okresy aktywne choroby mijają i Wnioskodawczyni może normalnie żyć w społeczeństwie, jako pracownik i mama dwójki dzieci.

Wnioskodawczyni uważa, że przysługuje Jej ulga rehabilitacyjna w związku z dojazdami samochodem osobowym do szpitali, lekarzy specjalistów oraz kuracje polegające na podawaniu leków biologicznych. Dzięki pobytom w szpitalu, konsultacjom z lekarzami, którzy zmieniają i ulepszają leczenie oraz próbują wyeliminować sterydy, a także dzięki lekom biologicznym choroba na jakiś czas się uspokaja, wchodzi w stan reemisji (uśpienia). Celem jest jak najdłuższy okres uśpienia, bo całkowite wyleczenie nie jest obecnie możliwe.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

W myśl art. 26 ust. 1 pkt 6 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r. poz. 361 z późn. zm.) w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2014 r., podstawę obliczenia podatku, z zastrzeżeniem art. 29-30c oraz art. 30e, stanowi dochód ustalony zgodnie z art. 9, art. 24 ust. 1, 2, 3b-3e, 4, 4a-4e, ust. 6 lub art. 24b ust. 1 i 2, lub art. 25, po odliczeniu kwot wydatków na cele rehabilitacyjne oraz wydatków związanych z ułatwieniem wykonywania czynności życiowych, poniesionych w roku podatkowym przez podatnika będącego osobą niepełnosprawną lub podatnika, na którego utrzymaniu są osoby niepełnosprawne.

Zgodnie z art. 26 ust. 1 pkt 6 ww. ustawy w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2015 r., podstawę obliczenia podatku, z zastrzeżeniem art. 29-30c, art. 30e i art. 30f, stanowi dochód ustalony zgodnie z art. 9, art. 24 ust. 1, 2, 3b-3e, 4-4e i 6 lub art. 24b ust. 1 i 2, lub art. 25, po odliczeniu kwot wydatków na cele rehabilitacyjne oraz wydatków związanych z ułatwieniem wykonywania czynności życiowych, poniesionych w roku podatkowym przez podatnika będącego osobą niepełnosprawną lub podatnika, na którego utrzymaniu są osoby niepełnosprawne.

Przepis art. 26 ust. 7a ww. ustawy stanowi, że za wydatki, o których mowa w ust. 1 pkt 6, uważa się wydatki poniesione na:

Ponadto wydatki o których mowa w ust. 7a - stosownie do art. 26 ust. 7b tejże ustawy - podlegają odliczeniu od dochodu, jeżeli nie zostały sfinansowane (dofinansowane) ze środków zakładowego funduszu rehabilitacji osób niepełnosprawnych, zakładowego funduszu aktywności, Państwowego Funduszu Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych lub ze środków Narodowego Funduszu Zdrowia, zakładowego funduszu świadczeń socjalnych albo nie zostały zwrócone podatnikowi w jakiejkolwiek formie. W przypadku gdy wydatki były częściowo sfinansowane (dofinansowane) z tych funduszy (środków), odliczeniu podlega różnica pomiędzy poniesionymi wydatkami a kwotą sfinansowaną (dofinansowaną) z tych funduszy (środków) lub zwróconą w jakiejkolwiek formie.

W myśl art. 26 ust. 7 pkt 4 ww. ustawy wysokość wydatków na cele określone w ust. 1, z zastrzeżeniem ust. 7c, ustala się na podstawie dokumentu stwierdzającego ich poniesienie, zawierającego w szczególności: dane identyfikujące kupującego (odbiorcę usługi lub towaru) i sprzedającego (towar lub usługę), rodzaj zakupionego towaru lub usługi oraz kwotę zapłaty - w przypadkach innych niż wymienione w pkt 1-3.

Stosownie natomiast do art. 26 ust. 7c ww. ustawy, w brzmieniu obowiązującym do 28 lutego 2017 r., w przypadku wydatków, o których mowa w ust. 7a pkt 7, 8 i 14, nie jest wymagane posiadanie dokumentów stwierdzających ich wysokość. Jednakże na żądanie organów podatkowych lub organów kontroli skarbowej podatnik jest obowiązany przedstawić dowody niezbędne do ustalenia prawa do odliczenia, w szczególności:

Zgodnie z art. 26 ust. 7d ww. ustawy warunkiem odliczenia wydatków, o których mowa w ust. 7a, jest posiadanie przez osobę, której dotyczy wydatek:

W myśl art. 26 ust. 7f ww. ustawy ilekroć w przepisach ust. 7a jest mowa o osobach zaliczonych do:

1) I grupy inwalidztwa - należy przez to rozumieć odpowiednio osoby, w stosunku do których, na podstawie odrębnych przepisów, orzeczono:

2) II grupy inwalidztwa - należy przez to rozumieć odpowiednio osoby, w stosunku do których, na podstawie odrębnych przepisów, orzeczono:

Ze stanu faktycznego przedstawionego we wniosku wynika, że pod koniec 2012 r. stwierdzono u Wnioskodawczyni wrzodziejące zapalenie jelita grubego. W styczniu 2013 r. trafiła w stanie ciężkim do szpitala ze względu na liczne wypróżnienia z krwią, duszność spoczynkową, tachycardię i obrzęki podudzi. Stwierdzono ciężki rzut choroby z zakażeniem c.difficile i zastosowano antybiotykoterapię, sterydy dożylne, wyrównano niedobory elektrolitowe, przetoczono 4 jednostki krwi i podano albuminy. Leczenie przyniosło poprawę stanu klinicznego i spadek wyników stanu zapalnego.

Następny rzut miał miejsce w marcu 2013 r. i Wnioskodawczyni znowu była hospitalizowana z powodu licznych stolców z krwią. Stwierdzono ciężkie zmiany zapalne na jelicie w kolonoskopii, włączono sterydoterapię i wlewki, zwiększono dawki leków. W maju 2013 r. Wnioskodawczyni znowu trafiła do szpitala aby zmodyfikować dotychczasowe leczenie i ocenić skuteczność leczenia oraz przygotować się do leczenia biologicznego. Dwa razy w lipcu i w sierpniu 2013 r. w warunkach szpitalnych został Wnioskodawczyni podany lek biologiczny. Dzięki tym lekom po 9 miesiącach Wnioskodawczyni mogła wrócić do pracy (182 dni zwolnienia chorobowego oraz 90 dni świadczenia rehabilitacyjnego). W lutym 2014 r. Wnioskodawczyni trafiła do szpitala aby ocenić i ewentualnie zmodyfikować leczenie. W trakcie wizyty stwierdzono liczne pseudopolipy i pozazapalne zwężenie jelita.

W maju 2014 r. Wnioskodawczyni była hospitalizowana aby przeprowadzić badanie, w którym potwierdzono zwężenie jelita. W czerwcu 2014 r. trafiła na chirurgię, gdzie balonem poszerzono jelito do szerokości kolonoskopu. W grudniu 2014 r. na oddziale gastroenterologicznym stwierdzono u Wnioskodawczyni zaawansowane zmiany zapalne esicy i odbytnicy oraz zwężenie sztywne, twarde, niezapalne a także pseudopolipy zapalne. W styczniu 2015 r. Wnioskodawczyni była hospitalizowana na oddziale chirurgii w celu endoskopowego (balonem) poszerzenia zwężenia jelita. W listopadzie 2015 r. przebywała na pododdziale chirurgii ogólnej, gdzie stwierdzono zmiany zapalne, dalej występuje zwężenie, które pokonano oraz liczne blizny, pseudopolipy, obrzęk śluzówki-faza zaostrzona. We wrześniu 2016 r. Wnioskodawczyni była hospitalizowana na pododdziale gastroenterologicznym, gdzie stwierdzono zaawansowane zmiany zapalne po stronie lewej, zwężenie esicy, drobne pseudopolipy po prawej, liczne pseudopolipy po lewej, blizny powrzodowe, w esicy obrzęk, krwawienie samoistne, CMV+ oraz wrzodziejące zapalenie jelita grubego-faza aktywna. W październiku 2016 r. Wnioskodawczyni została skierowana do poradni chorób jelit, gdyż gdyby nie mogła odbyć się kolonoskopia (zwężenie), musiałaby mieć usunięte jelito lub stomię. W poradni chorób jelit wdrożono Jej leczenie biologiczne eksperymentalne, gdzie w styczniu 2017 r. na odcinku 25 cm brak widocznych zmian zapalnych, choroba w końcu została uśpiona.

Choroba Wnioskodawczyni jest autoimmunologiczna, genetyczna i nieuleczalna. Od 2013 r. ma umiarkowany stopień niepełnosprawności. Niestety występują fazy: aktywna i uśpienia, nigdy nie wiadomo kiedy choroba się obudzi, oprócz tego Wnioskodawczyni ma cały czas zwężenie na jelicie w odległości 55-60 cm, którego dwukrotność poszerzenia balonem nie przyniosła długotrwałych efektów. W fazie ostrej trudno jest funkcjonować, liczne stolce, krwawienia i osłabienie uniemożliwiają normalne funkcjonowanie. Mimo to (oprócz pierwszego rzutu choroby w grudniu 2012 r.) Wnioskodawczyni chodziła i chodzi do pracy. Jeżeli źle się czuła lub była w szpitalu to korzystała z urlopu a Jej funkcjonowanie to dom-praca-szpital-lekarz.

Należy wskazać, że z brzmienia art. 26 ust. 7a pkt 14 ustawy wynika, że w ramach ulgi rehabilitacyjnej odliczone od dochodu mogą zostać wyłącznie wydatki poniesione na używanie samochodu osobowego stanowiącego własność (współwłasność) osoby niepełnosprawnej zaliczonej do I lub II grupy inwalidztwa, dla potrzeb związanych z koniecznym przewozem na niezbędne zabiegi leczniczo-rehabilitacyjne - w wysokości nieprzekraczającej w roku podatkowym kwoty 2.280 zł.

W przepisach ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych brak jest definicji pojęcia "zabieg", "rehabilitacja" oraz "rehabilitacja lecznicza", zatem koniecznym jest wyjaśnienie tych pojęć w oparciu o definicje encyklopedyczne oraz wydaną z zakresu rehabilitacji literaturę. Zgodnie z definicją tych pojęć zawartą w "Słowniku wyrazów obcych" (PWN, Warszawa 1991 r.) oraz "Encyklopedii" PWN, zabieg stanowi interwencję mającą na celu wywołanie określonego skutku, zwykle będącą środkiem zaradczym przeciwdziałającym czemuś (np. skutkom choroby); rehabilitacja jest to przywrócenie choremu sprawności fizycznej i psychicznej poprzez stosowanie odpowiednich zabiegów leczniczych; rehabilitacja lecznicza zaś to połączenie leczenia z postępowaniem usprawniającym, które obejmuje zabiegi fizykoterapeutyczne, wodolecznictwo, światłolecznictwo, elektrolecznictwo, mechanoterapię i kinezyterapię.

Z zacytowanych powyżej przepisów wynika, że nie wszystkie przejazdy związane z leczeniem osoby niepełnosprawnej podlegają odliczeniu w ramach limitu, o którym mowa art. 26 ust. 7a pkt 14 ustawy, gdyż nie wszystkie są związane z koniecznym przewozem na niezbędne zabiegi leczniczo-rehabilitacyjne. Mając na uwadze wyżej powołane definicje wyjaśnić należy, że w ocenie tutejszego organu, leczenia szpitalnego w trakcie którego Wnioskodawczyni była poddawana antybiotykoterapii, sterydoterapii, badaniom czy zabiegom polegającym na poszerzeniu jelita, podaniu leków, w tym leków biologicznych, nie sposób utożsamiać z zabiegami leczniczo-rehabilitacyjnymi w znaczeniu zdefiniowanym powyżej.

W ramach limitu 2.280 zł na dojazdy własnym samochodem osobowym na niezbędne zabiegi leczniczo-rehabilitacyjne nie mogą zatem zostać odliczone wydatki na dojazd: do szpitala, wizyty u lekarzy specjalistów, kuracje związane z podaniem leków w celu przywrócenia lub poprawy funkcjonalności jelita.

Zatem stwierdzić należy, że ww. wydatki poniesione przez Wnioskodawczynię jako nie wymienione w art. 26 ust. 7a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie uprawniają do skorzystania z ulgi rehabilitacyjnej.

W konsekwencji, nie mogą zostać odliczone od dochodu w zeznaniach rocznych za lata 2013-2016.

Należy zaznaczyć, że katalog wydatków zawarty w art. 26 ust. 7a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jest katalogiem zamkniętym, co oznacza, że odliczeniu podlegają jedynie wydatki enumeratywnie w nim wymienione. Rozszerzająca interpretacja przepisu art. 26 ust. 7a ww. ustawy jest niedozwolona. Zgodnie bowiem z zasadą, przyjętą w orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego, jak i w doktrynie prawa podatkowego, ulgi podatkowe są wyjątkiem od zasady równości i powszechności opodatkowania. Tak więc przepisy stanowiące ulgi winny być interpretowane ściśle, niedopuszczalna jest ich interpretacja rozszerzająca.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy, ul. Jana Kazimierza 5, 85-035 Bydgoszcz, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację - w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2016 r. poz. 718, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.