0461-ITPB2.4511.1078.2016.1.ENB

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r. poz. 201) oraz § 5 pkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r. poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Rozwoju i Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 12 grudnia 2016 r. (data wpływu 29 grudnia 2016 r.) uzupełnionym w dniu 15 lutego 2017 r. o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązków płatnika - jest nieprawidłowe.

W dniu 29 grudnia 2016 r. został złożony ww. wniosek uzupełniony w dniu 15 lutego 2017 r. o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązków płatnika.

We wniosku tym przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca ubezpiecza od odpowiedzialności cywilnej członków Zarządu mających status pracownika i zawiera umowę ubezpieczenia (polisa). Ochrona ubezpieczeniowa dotyczy roszczeń i postępowań urzędowych, które w okresie ubezpieczenia lub przedłużonym okresie zgłaszania roszczeń po raz pierwszy zostaną zgłoszone przeciw ubezpieczonemu. Ubezpieczyciel udziela ochrony ubezpieczeniowej w przypadku odszkodowania z tytułu szkody majątkowej powstałej w wyniku nieprawidłowego zachowania osoby ubezpieczonej; ochrona obejmuje sądowe jak i pozasądowe koszty obrony w związku z roszczeniem, koszty obrony w postępowaniu urzędowym, koszty uzasadnionych roszczeń oraz dodatkowe świadczenia. Polisa ubezpieczeniowa nie wskazuje imiennie osób objętych ubezpieczeniem, a wskazuje jedynie poszczególne grupy osób objętych ubezpieczeniem w okresie ubezpieczeniowym tj. członków Zarządu oraz innych osób - członków Rady Nadzorczej.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy składka ubezpieczenia stanowi przychód dla poszczególnych członków Zarządu i czy w konsekwencji powyższego Wnioskodawca ma obowiązek od ww. świadczenia pobrać zaliczkę na podatek dochodowy od osób fizycznych ?

Zdaniem Wnioskodawcy, wydatki poniesione przez Wnioskodawcę na nabycie polisy OC obejmującej członków zarządu i rady nadzorczej - nie wskazanych w polisie imiennie, w świetle orzeczenia Trybunału Konstytucyjnego z dnia 8 lipca 2014 r. (sygn. akt 7/13) nie stanowią dla ubezpieczonych przychodu i w związku z tym na Wnioskodawcy nie ciąży obowiązek pobrania zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych. Dotychczas składka ubezpieczenia była dzielona na trzech członków zarządu i stanowiła ich przychód od którego Wnioskodawca naliczał i odprowadzał składki na ubezpieczenia społeczne oraz pobierał i odprowadzał zaliczkę na podatek dochodowy od osób fizycznych. Interpretacje w ww. sprawie do których Wnioskodawca miał dostęp były bardzo rożne.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2016 r. poz. 2032 z późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Stosownie do art. 11 ust. 1 ww. ustawy, przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19, art. 25b i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Za przychody należy zatem uznać każdą formę przysporzenia majątkowego, zarówno formę pieniężną jak i niepieniężną, w tym nieodpłatne świadczenia otrzymane przez podatnika.

Dla celów podatkowych pojęcie "nieodpłatne świadczenie" obejmuje nie tylko działanie lub zaniechanie na rzecz innej osoby, ale również wszystkie zjawiska gospodarcze i zdarzenia prawne, których następstwem jest uzyskanie korzyści kosztem innego podmiotu, lub te wszystkie zdarzenia prawne i zdarzenia gospodarcze w działalności osób prawnych, których skutkiem jest nieodpłatne, to jest nie związane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu, przysporzenie majątku innej osobie, mające konkretny wymiar finansowy (uchwała NSA z dnia 18 listopada 2002 r., sygn. akt FPS 9/02).

Na podstawie art. 11 ust. 2a ww. ustawy, wartość pieniężną innych nieodpłatnych świadczeń ustala się:

Zgodnie z art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Osoby fizyczne, osoby prawne oraz jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej, zwane dalej "zakładami pracy", są obowiązane jako płatnicy obliczać i pobierać w ciągu roku zaliczki na podatek dochodowy od osób, które uzyskują od tych zakładów przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej lub spółdzielczego stosunku pracy, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego wypłacane przez zakłady pracy, a w spółdzielniach pracy - wypłaty z tytułu udziału w nadwyżce bilansowej (art. 31 ww. ustawy).

Zgodnie z art. 805 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. z 2016 r. poz. 380) przez umowę ubezpieczenia zakład ubezpieczeń zobowiązuje się spełnić określone świadczenie w razie zajścia przewidzianego w umowie wypadku, a ubezpieczający zobowiązuje się zapłacić składkę.

W myśl art. 808 § 1 zdanie pierwsze powołanej ustawy - Kodeks cywilny - ubezpieczający może zawrzeć umowę ubezpieczenia na cudzy rachunek.

Natomiast stosownie do zapisu art. 822 tejże ustawy przez umowę ubezpieczenia odpowiedzialności cywilnej zakład ubezpieczeń zobowiązuje się do zapłacenia określonego w umowie odszkodowania za szkody wyrządzone osobom trzecim, względem których odpowiedzialność za szkodę ponosi ubezpieczający albo osoba, na której rzecz zostaje zawarta umowa ubezpieczenia.

Z treści tego przepisu wynika, że umowa ubezpieczenia OC nie musi koniecznie dotyczyć osoby ubezpieczającej. Osoba ta może zawrzeć umowę, której przedmiotem będzie odpowiedzialność za szkody spowodowane przez inną osobę (np. członka zarządu, członka rady nadzorczej, dyrektora itd.). Sytuacja, w której składka opłacana jest przez inną osobę niż ta, w której interesie majątkowym zawierana jest umowa powoduje - co do zasady - powstanie przychodu u osoby, na rzecz której zawierana jest umowa. Jest to bowiem odstępstwo od ogólnej zasady pokrywania kosztów ubezpieczenia przez podmiot, którego interesów umowa dotyczy.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca ubezpiecza od odpowiedzialności cywilnej członków Zarządu mających status pracownika i zawiera umowę ubezpieczenia (polisa). Ochrona ubezpieczeniowa dotyczy roszczeń i postępowań urzędowych, które w okresie ubezpieczenia lub przedłużonym okresie zgłaszania roszczeń po raz pierwszy zostaną zgłoszone przeciw ubezpieczonemu. Ubezpieczyciel udziela ochrony ubezpieczeniowej w przypadku odszkodowania z tytułu szkody majątkowej powstałej w wyniku nieprawidłowego zachowania osoby ubezpieczonej; ochrona obejmuje sądowe jak i pozasądowe koszty obrony w związku z roszczeniem, koszty obrony w postępowaniu urzędowym, koszty uzasadnionych roszczeń oraz dodatkowe świadczenia. Polisa ubezpieczeniowa nie wskazuje imiennie osób objętych ubezpieczeniem, a wskazuje jedynie poszczególne grupy osób objętych ubezpieczeniem w okresie ubezpieczeniowym tj. członków Zarządu oraz innych osób - członków Rady Nadzorczej.

Odnosząc się do kwestii powstania przysporzenia w kontekście orzeczenia Trybunału Konstytucyjnego z 8 lipca 2014 r. (sygn. K 7/13), na który powołuje się Wnioskodawca należy wskazać, że stosownie do powołanego orzeczenia za przychody podatnika, w myśl art. 12 ust. 1 i art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych mogą zostać uznane świadczenia, które:

* po pierwsze, zostały spełnione za zgodą pracownika (skorzystał z nich w pełni dobrowolnie),

* po drugie, zostały spełnione w interesie pracownika (a nie w interesie pracodawcy) i przyniosły mu korzyść w postaci powiększenia aktywów lub uniknięcia wydatku, który musiałby ponieść,

* po trzecie, uzyskana korzyść jest wymierna i przypisana indywidualnie pracownikowi (nie jest dostępna w sposób ogólny dla wszystkich podmiotów).

W świetle powyższego, w opisanym stanie faktycznym, niewątpliwie korzyścią majątkową dla ubezpieczonych członków Zarządu jest zyskanie ochrony płynącej z umowy ubezpieczeniowej przy jednoczesnym nie ponoszeniu wydatków na uzyskanie tej ochrony. To Wnioskodawca bowiem zawiera umowę ubezpieczenia i Wnioskodawca ponosi koszty składki na to ubezpieczenie. Dzięki takiemu działaniu u osób ubezpieczonych dochodzi do przysporzenia w majątku, gdyż inny podmiot ponosi za nich koszt finansowy ubezpieczenia, a tym samym nie muszą oni uszczuplać swojego majątku, mimo że otrzymują stosowne zabezpieczenie finansowe, bo przecież umowa ubezpieczenia, zawarta przez Wnioskodawcę w rezultacie zapewnia tym osobom ochronę. Chroni członków Zarządu przed stratami finansowymi spowodowanymi szkodą majątkową powstałą w wyniku nieprawidłowego ich zachowania; ochrona obejmuje sądowe jak i pozasądowe koszty obrony w związku z roszczeniem, koszty obrony w postępowaniu urzędowym, koszty uzasadnionych roszczeń oraz dodatkowe świadczenia, a zatem przed wydatkami, które ubezpieczony poniósłby w związku z podniesionym przeciwko niemu roszczeniem w związku z zarządzaniem Wnioskodawcą.

Mając na uwadze powyższe, uzyskiwana przez członków Zarządu korzyść w postaci opłaconych przez Wnioskodawcę składek na ubezpieczenie odpowiedzialności cywilnej stanowi nieodpłatne świadczenie. Świadczenie to, należy zakwalifikować do przychodu ze stosunku pracy, stosownie do art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Należy zwrócić uwagę, że fakt, iż umowa ma charakter bezimienny, nie stanowi trwałej przeszkody do uznania tegoż świadczenia za przychód i ustalenia wysokości przychodu przypadającego na konkretną osobę. Z wniosku jednoznacznie wynika, iż, na dzień zapłacenia składki, krąg osób objętych ubezpieczeniem - mimo, że nie są one wymienione z imienia i nazwiska - jest zamknięty, ograniczony, należą do niego członkowie Zarządu oraz członkowie radcy nadzorczej. Wiadomo zatem, które osoby objęte są ubezpieczeniem. Wnioskodawca zna osoby objęte ubezpieczeniem, w tym członków zarządu z imienia i nazwiska i w rezultacie może więc wskazać każdą osobę, która jest objęta tym ubezpieczeniem, a także okres, w którym korzystała z ochrony ubezpieczeniowej. Uwzględniając następnie wysokość zapłaconej składki może ustalić wysokość przychodu uzyskanego przez daną osobę, w tym przez konkretnego członka zarządu.

W konsekwencji, uznać należy, iż składki opłacane przez Wnioskodawcę tytułem ubezpieczenia stanowią nieodpłatne świadczenia w rozumieniu przepisów art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, uzyskiwane przez osoby objęte tym ubezpieczeniem. Przychód po stronie członków Zarządu powstaje w momencie poniesienia tych świadczeń przez Wnioskodawcę, a więc w momencie zapłaty składki ubezpieczeniowej.

Biorąc zatem powyższe pod uwagę, należy stwierdzić, iż koszt opłaconej przez Wnioskodawcę składki stanowi dla członków Zarządu przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym. Wnioskodawca natomiast jako płatnik zobowiązany jest do obliczenia, pobrania i odprowadzenia stosownej zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych.

Końcowo należy zauważy, iż powyższe rozstrzygnięcie, zgodnie z zakresem wyznaczonym zadanym we wniosku pytaniem dotyczy wyłącznie obowiązków płatnika w odniesieniu do przychodu uzyskiwanego przez członków Zarządu.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2016 r. poz. 718 z późn. zm.).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Administracji Skarbowej w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.