0461-ITPB1.4511.850.2016.1.PSZ - Opodatkowanie dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613 z późn. zm.) § 5 pkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r. poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Rozwoju i Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 6 października 2016 r. (data wpływu 19 października 2016 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości - jest prawidłowe.

W dniu 19 października 2016 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych m.in. w zakresie opodatkowania dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest wspólnikiem spółki cywilnej, która prowadzi działalność rolniczą w zakresie upraw rolnych i produkcji roślinnej. Działalność prowadzona jest na areale obejmującym grunty własne i dzierżawione.

Wspólnicy nie prowadzą w ramach spółki działalności gospodarczej, do której stosuje się przepisy ustawy o swobodzie działalności gospodarczej ani działalności, do której stosuje się przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Działalność taka nie była również prowadzona od momentu powstania spółki w 1991 r. Żaden ze wspólników nie prowadzi również indywidualnie pozarolniczej działalności gospodarczej ani nie jest wspólnikiem innych spółek osobowych prowadzących pozarolniczą działalność gospodarczą.

Spółka jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług.

W dniu 22 marca 2016 r. spółka (wspólnicy działający w ramach spółki) podpisała warunkową przedwstępną umowę sprzedaży nieruchomości gruntowej niezabudowanej, stanowiącej grunty orne o łącznym obszarze 13,95 ha, składającej się z działek gruntu o numerach 6/27, 6/28, 6/29, 6/30, 6/32, 6/33, 6/34, 6/36, 3/37 i 6/60. Przyszłym nabywcą nieruchomości jest A sp. z o.o. Nabywca zamierza wznieść na nabytym gruncie centrum handlowe. Wysokość ceny sprzedaży netto ustalono w kwocie stanowiącej iloczyn powierzchni sprzedanego terenu w m² oraz ceny jednostkowej w wysokości 140 zł/m².

Grunty obejmujące wskazany wyżej teren zostały pierwotnie nabyte przez spółkę cywilną na podstawie umów sprzedaży zawartych w grudniu 1999 r. (działki o nr 6/16 i 8/2) i grudniu 2000 r. (działka o nr 6/21) oraz umowy przeniesienia własności zawartej w styczniu 2002 r. Teren ten ówcześnie nie był jeszcze podzielony na działki wskazane w umowie przedwstępnej z A sp. z o.o.

Istniejący dla rozpatrywanego terenu miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego Gminy dla obrębu ewidencyjnego, w kształcie obowiązującym od dnia 18 grudnia 2014 r., przewiduje przeznaczenie rozpatrywanych gruntów pod zabudowę (z wyjątkiem pasa gruntu przylegającego bezpośrednio do drogi publicznej, znajdującego się na terenie działek 6/32, 6/33, 6/34, 6/36, 6/60, przeznaczonego na poszerzenie pasa drogowego, zwanego dalej "Nieruchomością Drogową"). Nieruchomość Drogowa docelowo ma zostać zbyta na rzecz na rzecz Gminy lub innej jednostki samorządu terytorialnego.

Nieruchomość obejmująca działki o numerach 6/27, 6/28, 6/29, 6/30, 6/32, 6/33, 6/34, 6/35, 6/36, 6/37 o łącznym areale 14,5937 ha, a więc w znacznej części pokrywająca się z terenem, który stanowi przedmiot umowy przedwstępnej między spółką cywilną i A spółką z o.o., była już w przeszłości przedmiotem zbycia przez spółkę cywilną. Na podstawie warunkowej umowy sprzedaży z dnia 21 listopada 2014 r. oraz na podstawie umowy przeniesienia własności z dnia 11 grudnia 2014 r. spółka cywilna zbyła nieruchomość obejmującą wymienione w zdaniu poprzednim działki na rzecz B sp. z o.o. Spółka ta zamierzała wybudować na nabytym terenie centrum handlowe. Wysokość ceny sprzedaży netto ustalono ówcześnie również w kwocie stanowiącej iloczyn powierzchni sprzedanego terenu w m² i ceny jednostkowej w wysokości 140 zł za m².

Z powodu nieuiszczenia przez B sp. z o.o. umówionej ceny sprzedaży, aktem notarialnym z dnia 10 listopada 2015 r. nastąpiło rozwiązanie umowy sprzedaży ww. nieruchomości, zawartej uprzednio w postaci umowy warunkowej sprzedaży z dnia 21 listopada 2014 r. i umowy przeniesienia własności nieruchomości z dnia 11 grudnia 2014 r. W konsekwencji, własność gruntu została z powrotem w dniu 10 listopada 2015 r. przeniesiona na spółkę cywilną (wspólników spółki) i spółka wykorzystuje go nadal do prowadzenia produkcji roślinnej.

Działka nr 6/35 została, w okresie, kiedy jej właścicielem była B sp. z o.o. podzielona na działki 6/59 i 6/60, z czego działka 6/59 zostanie w przyszłości przekazana pod budowę ronda na drodze publicznej; stąd została ona wyłączona z przedmiotu przyszłej sprzedaży do A sp. z o.o.

Na podstawie decyzji Wójta Gminy z dnia 11 lipca 2016 r. nastąpił podział całości areału obejmowanego dotychczas przez działki o numerach 6/27, 6/28, 6/29, 6/30, 6/32, 6/33, 6/34, 6/36, 3/37 i 6/60 na trzy nowe działki o numerach 626, 627 i 628. Działki nr 626 i nr 627 zostaną przeznaczone na poszerzenie pasa drogowego (Nieruchomość Drogowa) i w konsekwencji zostaną wyłączone - jeżeli taką decyzję podejmie A sp. z o.o. (co jest bardzo prawdopodobne) - z przedmiotu sprzedaży, którego dotyczyć będzie przyszła umowa, zawarta w wykonaniu umowy przedwstępnej z dnia 22 marca 2016 r. Umowa z A sp. z o.o. przewiduje również możliwość wyłączenia jeszcze innych części gruntu z przedmiotu przyszłej sprzedaży.

Działka nr 628 o powierzchni 11,3437 ha, stanowiąca przedmiot przyszłej sprzedaży do A sp. z o.o., obejmuje teren, który był w całości przedmiotem opisanej wyżej, wcześniejszej sprzedaży do B sp. z o.o., a następnie przedmiotem powrotnego przeniesienia własności na spółkę cywilną, w związku z rozwiązaniem w dniu 10 listopada 2015 r. umowy sprzedaży z B sp. z o.o.

Zawarcie umowy sprzedaży i przeniesienia własności gruntu na A sp. z o.o. (z wyłączeniem, jak się zakłada, Nieruchomości Drogowej) nastąpi po ziszczeniu się warunków przewidzianych w umowie przedwstępnej, a w szczególności, po uzyskaniu przez A sp. z o.o. pozwolenia na budowę obiektu handlowego na nieruchomości, nie później jednak, niż do dnia 31 grudnia 2018 r. Wydanie nieruchomości nabywcy nastąpi w terminie dwóch dni od dnia zawarcia umowy sprzedaży.

W odniesieniu do sprzedaży gruntu do A sp. z o.o., spółka cywilna będzie działała jako podatnik VAT i udokumentuje dokonaną sprzedaż fakturą VAT.

W sierpniu 2016 r. spółka cywilna otrzymała od A sp. z o.o. zaliczkę na poczet ceny sprzedaży (o charakterze zadatku w rozumieniu art. 394 kodeksu cywilnego), której przyjęcie zostało udokumentowane wystawieniem przez spółkę cywilną faktury VAT.

W interpretacjach Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy.

* z dnia 19 września 2016 r. znak ITPB1/4511-527/16-1/AK (wydanej na wniosek Wnioskodawcy) i znak: ITPB1/4511-526/16-1/AK (wydanej na wniosek wspólnika Wnioskodawcy) uznano, iż przychody, które zostaną uzyskanie przez wspólników spółki cywilnej ze zbycia przedmiotowej nieruchomości na rzecz A sp. z o.o. nie będą stanowiły przychodów wspólników Spółki z pozarolniczej działalności gospodarczej,

* z dnia 19 września 2016 r. znak ITPB1/4511-527/16-2/AK (wydanej na wniosek Wnioskodawcy) i znak: ITPB1/4511-526/16-6/AK (wydanej na wniosek wspólnika Wnioskodawcy) uznano, iż nabycie nieruchomości przez wspólników spółki cywilnej, wynikające z rozwiązania w dniu 10 listopada 2015 r. umowy sprzedaży zawartej z B sp. z o.o., jest nabyciem w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a w konsekwencji, iż pięcioletni termin, po upływie którego zbycie tej nieruchomości nie będzie stanowiło źródła przychodów, należy liczyć od końca 2015 r.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie (oznaczone we wniosku nr 1).

Czy przy ustalaniu dochodu Wnioskodawcy ze zbycia przedmiotowej nieruchomości na rzecz A sp. z o.o., koszty uzyskania przychodów winny zostać ustalone w wysokości wierzytelności spółki cywilnej wobec B sp. z o.o. (w części przypadającej na Wnioskodawcę) wynikającej z niezapłaconej ceny sprzedaży (w proporcji, w jakiej powierzchnia gruntu która będzie przedmiotem sprzedaży do A sp. z o.o. pozostaje do powierzchni gruntu, który był przedmiotem sprzedaży do B sp. z o.o.), która to wierzytelność wygasła w momencie rozwiązania w dniu 10 listopada 2015 r. umowy sprzedaży z B sp. z o.o.?

Zdaniem Wnioskodawcy, w dniu 10 listopada 2015 r. na skutek rozwiązania umowy warunkowej sprzedaży dnia 21 listopada 2014 r. nastąpiło ponowne przeniesienie na spółkę cywilną (wspólników spółki cywilnej) własności nieruchomości zbytej uprzednio umową z dnia 11 grudnia 2014 r. We wskazanych w opisie staniu faktycznego interpretacjach z dnia 19 września 2016 r. Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy uznał, iż wskazane przeniesienie własności stanowiło nabycie nieruchomości przez spółkę cywilną (wspólników spółki cywilnej) w rozumieniu przepisu art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 30e ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podstawą obliczenia podatku, o której mowa w ust. 1, jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw.

Artykuł 22 ust. 6c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowi, że koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c, z zastrzeżeniem ust. 6d, stanowią udokumentowane koszty nabycia lub udokumentowane koszty wytworzenia, powiększone o udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania.

W myśl natomiast z art. 22 ust. 6d ustawy, za koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c, nabytych w drodze spadku, darowizny lub w inny nieodpłatny sposób, uważa się udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania oraz kwotę zapłaconego podatku od spadków i darowizn w takiej części, w jakiej wartość zbywanej rzeczy lub prawa przyjęta do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn odpowiada łącznej wartości rzeczy i praw majątkowych przyjętej do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn.

Ten ostatni przepis nie znajdzie w niniejszej sprawie zastosowania, ponieważ nabycie gruntu przez spółkę cywilną w dniu 10 listopada 2015 r. - jak zostanie wykazane poniżej - miało charakter odpłatny.

Nabycie nieruchomości przez spółkę cywilną w dniu 10 listopada 2015 r. stanowiło nabycie odpłatne, ponieważ odpowiadało mu odpłatne zbycie tejże nieruchomości przez dotychczasowego właściciela tj. przez B sp. z o.o. Po pojęciem odpłatnego zbycia rozumie się bowiem przeniesienie prawa własności w zamian za korzyść majątkową; korzyść ta nie musi jednak polegać na otrzymaniu świadczenia pieniężnego. Otrzymana korzyść może również wyrażać się w uzyskaniu innego świadczenia, zaniechania lub znoszenia, w tym np. mieć formę zwolnienia przenoszącego własność nieruchomości z długu wobec nabywcy.

Na skutek dokonanego w dniu 10 listopada 2015 r. rozwiązania umowy sprzedaży i w rezultacie wynikającego z niego ponownego przeniesienia na spółkę cywilną własności nieruchomości, wygasła wierzytelność spółki cywilnej wobec B sp. z o.o. z tytułu ceny sprzedaży nieruchomości (niezapłaconej przez B sp. z o.o. do dnia rozwiązania umowy). B sp. z o.o. przenosząc na spółkę cywilną własność nieruchomości została równocześnie zwolniona z długu ciążącego na niej tytułem zapłaty ceny za wcześniejsze nabycie tejże nieruchomości.

Rozwiązanie umowy wywołało więc skutki odwrotne do poprzedzających go umów: warunkowej umowy sprzedaży z dnia 21 listopada 2014 r. i umowy przeniesienia własności z dnia 11 grudnia 2014 r.

W wyniku tamtych umów majątek spółki cywilnej (wspólny majątek wspólników spółki) został pomniejszony o sprzedaną nieruchomość, a jednocześnie został powiększony o wierzytelność wobec nabywcy z tytułu zapłaty ceny sprzedaży. Wskutek natomiast rozwiązania umów, majątek spółki został ponownie powiększony o przedmiotową nieruchomość, a równocześnie uległ pomniejszeniu o wartość wierzytelności z tytułu zapłaty ceny sprzedaży, która to wierzytelność wygasła w wyniku rozwiązania umowy sprzedaży (B sp. z o.o. została zwolniona z długu wobec spółki cywilnej).

Stąd, za koszt ponownego nabycia przez spółkę cywilną rozpatrywanej nieruchomości w wyniku rozwiązania umowy sprzedaży, uznać należy - w ocenie Wnioskodawcy - kwotę wierzytelności, o której wartość majątek spółki został pomniejszony tj. dług, z którego zbywający nieruchomość (B sp. z o.o.) został zwolniony. Do celów rozliczenia dochodu podlegającego opodatkowaniu u wspólników spółki cywilnej, kwotę tę należy uwzględnić w części przypadającej na Wnioskodawcę.

Wysokość ceny sprzedaży nieruchomości do B sp. z o.o. w 2014 r. została skalkulowania jako iloczyn powierzchni sprzedawanych gruntów wyrażony w m² i kwoty 140 zł/m² uzgodnionej przez strony jako odpowiadającej ówczesnym warunkom rynkowym.

Z uwagi na okoliczność, iż areał gruntów przeznaczonych do sprzedaży A sp. z o.o. został pomniejszony o powierzchnię działki nr 6/59 (wyłączonej z przedmiotu sprzedaży) oraz zostanie najprawdopodobniej pomniejszony o powierzchnię działek stanowiących Nieruchomość Drogową (tj. działek oznaczonych obecnie, po dokonaniu ponownego podziału gruntu, numerami 626 i 627), wartość kosztów uzyskania przychodów przy ustalaniu dochodu z przyszłej sprzedaży gruntu do A sp. z o.o. winna zostać określona jako cena netto wcześniejszej sprzedaży do B sp. z o.o., pomniejszona proporcjonalnie o taką część, jaką powierzchnia działki 6/59 i powierzchnia Nieruchomości Drogowej, stanowiły w ogólnej powierzchni gruntów będących przedmiotem sprzedaży do B sp. z o.o. Wartość tych kosztów będzie odpowiadała jednocześnie powierzchni nowej działki nr 628 wyrażonej w m² pomnożonej przez kwotę 140 zł/m².

W rozliczeniu podatkowym dochodu ze sprzedaży gruntów A sp. z o.o., kwota ta zostanie uwzględniona, jako koszt, w części przypadającej na Wnioskodawcę.

Również w przypadku, gdyby faktyczny areał gruntów będących przedmiotem przyrzeczonej umowy sprzedaży z A sp. z o.o. uległ dalszemu ograniczeniu na skutek wystąpienia okoliczności przewidzianych w umowie, wartość kosztów sprzedaży winna zostać pomniejszona proporcjonalnie do powierzchni gruntów, które zostaną wyłączone z transakcji.

Niezasadne byłoby natomiast, zdaniem Wnioskodawcy, uwzględnianie jako kosztu przyszłej sprzedaży nieruchomości do A sp. z o.o., za jakie spółka cywilna (wspólnicy spółki) nabyła pierwotnie przedmiotowe grunty w 2000 i 2002 r. (w części przypadającej na areał, stanowiący przedmiot sprzedaży do A sp. z o.o.), ponieważ kwoty te stanowiły koszty sprzedaży odnoszące się do poprzedniej transakcji sprzedaży, która miała miejsce w 2014 r. na rzecz B sp. z o.o. (koszty te nie zostały jednak rozliczone w rachunku podatkowym z uwagi na okoliczność, iż tamta sprzedaż nie stanowiła źródła przychodów wspólników). Po dokonaniu tamtej sprzedaży spółka cywilna na blisko rok utraciła własność nieruchomości i jako koszt sprzedaży do A sp. z o.o. należy uwzględnić koszt ponownego nabycia gruntu, które bezpośrednio poprzedza sprzedaż do A sp. z o.o., a nie koszt jakiegokolwiek wcześniejszego nabycia, po którym miało miejsce zbycie nieruchomości.

Za udokumentowane koszty nabycia, o których mowa w art. 22 ust. 6c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych należy więc w rozpatrywanym stanie faktycznym sprawy uznać cenę, za którą rozpatrywane grunty zostały uprzednio sprzedane do B sp. z o.o. w 2014 r. i która została wskazana w przedwstępnej umowie sprzedaży z dnia 21 listopada 2014 r. w umowie przeniesienia własności z dnia 11 grudnia 2014 r. oraz akcie dokumentującym rozwiązanie umowy sprzedaży i powrotne przeniesienie własności na spółkę cywilną z dnia 10 listopada 2015 r. (w części przypadającej na Wnioskodawcę i w proporcji do powierzchni gruntu, który będzie przedmiotem sprzedaży do A sp. z o.o.).

Przedstawione wyżej stanowisko Wnioskodawcy znajduje również oparcie w interpretacjach Ministra Finansów wydanych w podobnych sprawach np.:

* w interpretacji z dnia 3 sierpnia 2011 r. znak ITPB2/415-462/11/TJ Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy stwierdził, iż "Z powyższego wynika, że dokonana czynność rozwiązania umowy sprzedaży nieruchomości i przeniesienia jej własności niewątpliwie miała charakter odpłatny. W jej wyniku Pani, jako nabywająca nieruchomość, dokonała na rzecz zbywcy świadczenia w postaci zwolnienia go z ciążącego zobowiązania do zapłaty ceny z tytułu nabycia nieruchomości na podstawie umowy sprzedaży z 2007 r. Na skutek takiego postępowania dłużnik (były właściciel nieruchomości) nie jest już zobowiązany do zapłaty określonej kwoty pieniężnej z tytułu nabycia nieruchomości, a zatem wykonania ciążącego na nim pierwotnie zobowiązania. Jednocześnie Pani nie przysługuje roszczenie o wykonanie poprzedniej umowy sprzedaży, a zatem w majątku Pani nie dojdzie do trwałego przysporzenia w postaci uzyskania środków pieniężnych z tytułu zapłaty ceny sprzedaży. Powyższe sprawia, że w przypadku planowanej sprzedaży nieruchomości koszt jej nabycia odpowiadający kwocie, jaką za przedmiotową nieruchomość miał Pani zapłacić poprzedni właściciel, stanowić będzie dla Pani koszt - uzyskania przychodu, o którym mowa w art. 22 ust. 6c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych".

* w interpretacji z dnia 18 sierpnia 2014 r. znak ILPB2/415-614/14-2/AJ Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu, uznał, iż "Z powyższego wynika, że zbywający tę nieruchomość na podstawie umowy "rozwiązanie umowy sprzedaży i powrotne przeniesienie praw" był dłużnikiem Wnioskodawczyni, jej matki i córki z tego tytułu, że nie dokonał zapłaty za kupioną od nich w dniu 12 marca 2009 r. nieruchomość. Zawarcie zatem umowy "rozwiązania umowy sprzedaży i ponownego przeniesienia praw" miało charakter zwolnienia z długu, zamiast bowiem zapłacić gotówką za kupioną wcześniej nieruchomość, dłużnik przeniósł z powrotem na Wnioskodawczynię, jej matkę i córkę własność nieruchomości.

Zatem dla Wnioskodawczyni kosztem uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia udziału w nieruchomości, zgodnie z art. 22 ust. 6c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jest wartość nominalna wierzytelności (wartość umowna nieruchomości zawarta w akcie notarialnym z 12 marca 2009 r.), która wygasła w wyniku ponownego przeniesienia na Wnioskodawczynię, jej matkę i córkę własności nieruchomości, w wysokości udziału przypadającego na Wnioskodawczynię".

Biorąc pod uwagę wyżej przedstawione argumenty, odpowiedź na pytanie 1 niniejszego wniosku jest - w ocenie Wnioskodawcy - twierdząca.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie ul. Staromłyńska 10, 70-561 Szczecin, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację - w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2016 r. poz. 718).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Administracji Skarbowej w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.