0461-ITPB1.4511.810.2016.1.MPŁ

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2015 r. poz. 613 z późn. zm.) oraz § 5 pkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r. poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Rozwoju i Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 23 września 2016 r. (data wpływu 3 października 2016 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie kwalifikacji do odpowiedniego źródła, przychodów uzyskiwanych z tytułu udzielonych pożyczek - jest prawidłowe.

W dniu 3 października 2016 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie kwalifikacji do odpowiedniego źródła, przychodów uzyskiwanych z tytułu udzielonych pożyczek.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą jako osoba fizyczna, opłaca podatek liniowy. Przeważającym przedmiotem działalności firmy jest wynajem i zarządzanie nieruchomościami własnymi lub dzierżawionymi (PKD 68.20.Z). Do zakresu działalności firmy zgodnie ze wpisem do CEIDG należy także udzielanie pożyczek w systemie pozabankowym (PKD 64.92.Z).

Wnioskodawca jest również udziałowcem w spółce z o.o. w latach 2012 i 2013 udzielił tej spółce trzech pożyczek i zawarł umowę współpracy na udzielenie kolejnych. Pożyczki były wypłacone z prywatnego konta Wnioskodawcy. Pożyczki korzystały ze zwolnienia z p.c.c. na podstawie art. 9 pkt 10i ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych.

W 2013 r. został zawarty aneks do umowy współpracy, w którym doprecyzowano, że pożyczki udzielane są w ramach prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej. Odsetki mają być spłacane jednorazowo wraz z kapitałem pożyczki.

Ponadto w latach 2014 i 2016 Wnioskodawca udzielił jeszcze dwóch pożyczek innej spółce, w której jest akcjonariuszem.

Udzielone pożyczki i naliczane odsetki wykazywane są w księgach rachunkowych prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej. Spłata odsetek od pożyczek i kapitału następować będą na rachunek bankowy związany z działalnością gospodarczą Wnioskodawcy.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy otrzymane odsetki od pożyczek stanowić będą przychód z kapitałów pieniężnych zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 7 opodatkowany na podstawie art. 30a ust. 1 pkt 1, czy będzie to przychód z działalności gospodarczej zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 3 opodatkowany na podstawie art. 30c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?

Zdaniem Wnioskodawcy, działalność gospodarcza zgodnie z art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, oznacza działalność zarobkową: wytwórczą, budowlaną handlową usługową prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1,2 i 4-9.

Udzielane przez Wnioskodawcę pożyczki nie mają charakteru przypadkowego i sporadycznego, są to czynności zorganizowane przez co należy rozumieć, że udzielając ich Wnioskodawca występuje jako przedsiębiorca, prowadzi ich księgowość, gromadzi dokumenty oraz wykorzystuje w tej działalności składniki majątkowe przedsiębiorstwa.

Udzielanie pożyczek ma również charakter ciągły, ponieważ zostały udzielone trzy pożyczki, a w następnych latach Wnioskodawca udzielił kolejne dwie pożyczki. O charakterze czynności tj. o wykonywaniu ich w ramach działalności gospodarczej nie przesądza to, czy czynności te są wykonywane na rzecz jednego, czy wielu kontrahentów.

Pożyczki są oprocentowane, co spełnia przesłanki charakteru zarobkowego.

W związku z tym, że we wpisie do ewidencji działalności gospodarczej Wnioskodawca posiada przedmiot działalności - pozostałe formy udzielania kredytów, odsetki powinny zostać zakwalifikowane do przychodów z działalności gospodarczej, co wynika z treści art. 30a ust. 1 pkt 1 - od uzyskanych dochodów (przychodów) pobiera się 19% zryczałtowany podatek dochodowy, z zastrzeżeniem art. 52a, z odsetek od pożyczek, z wyjątkiem gdy udzielanie pożyczek jest przedmiotem działalności gospodarczej.

Z brzmienia tego artykułu jednoznacznie wynika, że w przypadku gdy przedmiotem działalności gospodarczej jest udzielanie pożyczek, nie jest możliwe opodatkowanie przychodu z tytułu odsetek w formie zryczałtowanej, o której mowa w art. 30a ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a zatem do tych przychodów należy zastosować zasady opodatkowania wskazane w art. 30c, gdyż Wnioskodawca jest podatnikiem podatku liniowego.

Bez znaczenia - zdaniem Wnioskodawcy - pozostaje fakt, że działalność polegająca na udzielaniu pożyczek ma charakter uboczny do pozostałej działalności, ponieważ Wnioskodawca świadczy różne usługi i uzyskuje przychody z różnych źródeł, a o kwalifikacji działań jako działalności gospodarczej decyduje spełnienie ustawowych wymogów, o jakich była mowa wyżej, i które są spełnione, a nie skala podejmowanych działań.

Ustawowa definicja działalności gospodarczej nigdzie nie wskazuje na źródło finansowania kapitału wykorzystywanego w działalności gospodarczej. Nawet jeśli więc środki pieniężne niezbędne dla udzielania pożyczek pochodzą z majątku prywatnego Wnioskodawcy, gdyż prowadzi On działalność gospodarczą jako osoba fizyczna, lecz udzielając pożyczek występuje jako przedsiębiorca, to uzyskany przychód (dochód) będzie przychodem osiągniętym z działalności gospodarczej.

Na potwierdzenie stanowiska Wnioskodawca powołuje pismo z dnia 17 grudnia 2014 r., Nr IBPB1/1/415-1076/14/BK.

W związku z powyższym Wnioskodawca uważa, że przychody uzyskane z tytułu odsetek od udzielonych pożyczek, będą uzyskiwane w wyniku wykonywania działalności gospodarczej i dlatego nie będą opodatkowane jako przychody z kapitałów pieniężnych na zasadach określonych w art. 30a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, lecz na zasadach właściwych dla opodatkowania przychodów z działalności gospodarczej, w sposób wynikający z art. 30c ww. ustawy.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r. poz. 361 z późn. zm.) - opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych wyraźnie rozróżnia źródła przychodów oraz sposób opodatkowania dochodów z poszczególnych źródeł. Stosownie do art. 10 ust. 1 ww. ustawy, ustawodawca dokonał podziału przysporzeń majątkowych uzyskiwanych przez podatników na różne źródła przychodów. Zgodnie z tym przepisem odrębnymi źródłami przychodów są m.in.:

* pozarolnicza działalność gospodarcza, (art. 10 ust. 1 pkt 3),

* kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a-c) (art. 10 ust. 1 pkt 7).

Podział ten ma istotny wpływ nie tylko na sposób prowadzenia dokumentacji finansowej, ustalanie podstaw opodatkowania, ale także na sposób opodatkowania i jego wysokość.

Pozarolnicza działalność gospodarcza została zdefiniowana w przepisie art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zgodnie z tym przepisem, ilekroć w ustawie jest mowa o działalności gospodarczej albo pozarolniczej działalności gospodarczej, oznacza to działalność zarobkową:

* prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

Literalna wykładnia tego przepisu wskazuje, że jest to działalność zarobkowa, czyli służąca osiąganiu zysków, wykonywana w sposób zorganizowany i ciągły, co oznacza, że jest to działalność przygotowana i uporządkowana oraz ma charakter powtarzalny.

Działalność jest wtedy zarobkowa, gdy jest zdolna do potencjalnego generowania zysku, a jej przeznaczeniem jest zapewnienie określonego dochodu. Działalność musi być tak prowadzona i ukierunkowana, aby była w stanie zyski faktycznie osiągnąć. Jednakże brak zysku z podjętych działań noszących znamiona działalności gospodarczej nie oznacza, iż działalność taka nie była faktycznie prowadzona. Prowadzenie bowiem działalności gospodarczej zawsze wiąże się z ryzykiem nieosiągnięcia dochodów. Zarobkowego charakteru nie mają działania, których wyłącznym celem jest zaspokojenie własnych potrzeb osoby podejmującej określone czynności.

Przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wymagają również, aby czynności wykonywane były w sposób zorganizowany i ciągły, przy czym możliwe jest osiąganie dochodów z tego rodzaju działalności bez spełnienia niektórych formalnych elementów organizacji (np. rejestracji urzędowej), gdyż prowadzenie działalności gospodarczej jest kategorią obiektywną, niezależnie od tego, jak działalność tę ocenia sam prowadzący ją podmiot i jak ją nazywa oraz czy dopełnia ciążących na nim obowiązków z działalnością tą związanych.

Za takim rozumieniem pojęcia "zorganizowany" przemawia również definicja słownikowa. Zgodnie z Nowym Słownikiem Poprawnej Polszczyzny Wydawnictwo Naukowe PWN pod redakcją Andrzeja Markowskiego Warszawa 2000, organizować to przygotowywać, zakładać jakieś przedsięwzięcie, bądź w znaczeniu drugim nadawać czemuś reguły, wprowadzać porządek (por. wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Opolu z dnia 7 maja 2008 r. I SA/Op 18/08).

Co do kryterium ciągłości w wykonywaniu działalności gospodarczej, to jego wprowadzenie przez ustawodawcę miało na celu wyeliminowanie z pojęcia działalności gospodarczej przedsięwzięć o charakterze incydentalnym i sporadycznym. Ciągłość w wykonywaniu działalności gospodarczej oznacza względnie stały zamiar jej wykonywania. Nie wyklucza on jednak możliwości prowadzenia działalności gospodarczej tylko sezonowo lub do czasu osiągnięcia postawionego przez dany podmiot celu i to bez względu na okres, w którym cel ten miałby być realizowany. Do zachowania ciągłości wystarczające jest, aby z całokształtu okoliczności sprawy wynikał zamiar powtarzania określonego zespołu konkretnych działań w celu osiągnięcia efektu w postaci zarobku.

Przez powtarzalność rozumie się cały szereg wielokrotnie powtarzanych czynności podejmowanych w konkretnym celu. Taki zespół wielokrotnie powtarzanych czynności, (nie zaś czynności sporadyczne, oderwane od siebie, nie powiązane ze sobą) w dziedzinie wytwórczej, usługowej lub handlowej podejmowanych w celach zarobkowych i na własny rachunek, można uznać za prowadzenie działalności gospodarczej.

Tak więc, działalność gospodarcza to taka działalność, która:

* jest prowadzona w celu osiągnięcia dochodu, przy czym nawet ewentualna strata będąca wynikiem tej działalności nie pozbawia jej statusu działalności gospodarczej, bowiem istotny jest sam zamiar osiągnięcia dochodu,

* wykonywana jest w sposób ciągły. Jednakże przesłanki tej nie należy rozumieć jako konieczność wykonywania działalności bez przerwy. Istotny jest zamiar powtarzalności określonych czynności celem osiągnięcia dochodu np. powtarzalna sprzedaż przedmiotów własności posiadających tożsamy charakter, cechy przeznaczenia użytkowego (np. lokali mieszkalnych),

* prowadzona jest w sposób zorganizowany, co oznacza, że podejmowane działania są podporządkowane obowiązującym regułom, normom i służą osiągnięciu celu, mają wpływ na racjonalność gospodarowania posiadanymi środkami, a tym samym uczestnictwa w obrocie gospodarczym.

Stosownie do art. 17 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się odsetki od pożyczek.

Zgodnie z art. 30a ust. 1 pkt 1 powołanej ustawy, od uzyskanych dochodów (przychodów) z odsetek od pożyczek, z wyjątkiem gdy udzielanie pożyczek jest przedmiotem działalności gospodarczej, pobiera się 19% zryczałtowany podatek dochodowy, z zastrzeżeniem art. 52a.

W myśl art. 30e ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, o zakończeniu roku podatkowego podatnik jest obowiązany w zeznaniu podatkowym, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3, wykazać:

Z powyższych przepisów wynika, że odsetki od pożyczek dla celów podatkowych mogą być traktowane jako przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej lub jako odrębne źródło przychodów, określone w art. 10 ust. 1 pkt 7 ww. ustawy, tj. przychód z kapitałów pieniężnych.

Biorąc powyższe pod uwagę stwierdzić należy, że kwestią istotną dla zakwalifikowania przychodów z odsetek do odpowiedniego źródła przychodów jest ocena, czy udzielanie pożyczek będzie miało omówione uprzednio znamiona pozarolniczej działalności gospodarczej.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą jako osoba fizyczna, opłaca podatek liniowy. Przeważającym przedmiotem działalności firmy jest wynajem i zarządzanie nieruchomościami własnymi lub dzierżawionymi (PKD 68.20.Z). Do zakresu działalności firmy zgodnie ze wpisem do CEIDG należy także udzielanie pożyczek w systemie pozabankowym (PKD 64.92.Z).

Wnioskodawca jest również udziałowcem w spółce z o.o. w latach 2012 i 2013 udzielił tej spółce trzech pożyczek i zawarł umowę współpracy na udzielenie kolejnych. Pożyczki były wypłacone z prywatnego konta Wnioskodawcy. Pożyczki korzystały ze zwolnienia z p.c.c. na podstawie art. 9 pkt 10i ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych.

W 2013 r. został zawarty aneks do umowy współpracy, w którym doprecyzowano, że pożyczki udzielane są w ramach prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej. Odsetki mają być spłacane jednorazowo wraz z kapitałem pożyczki.

Ponadto w latach 2014 i 2016 Wnioskodawca udzielił jeszcze dwóch pożyczek innej spółce, w której jest akcjonariuszem.

Udzielone pożyczki i naliczane odsetki wykazywane są w księgach rachunkowych prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej. Spłata odsetek od pożyczek i kapitału następować będą na rachunek bankowy związany z działalnością gospodarczą Wnioskodawcy.

Mając powyższe na względzie stwierdzić należy, że skoro - jak wynika z aneksów do umowy o współpracy - zobowiązania z tytułu pożyczek, które Wnioskodawca udzielił Spółce kapitałowej (w której jest udziałowcem) oraz innej Spółce (w której jest akcjonariuszem), stanowią zobowiązania związane z prowadzoną przez Niego działalnością gospodarczą, a także jeśli w istocie udzielanie przedmiotowych pożyczek ma charakter zorganizowany, ciągły oraz w celu zarobkowym, to przychody z tytułu uzyskanych odsetek od pożyczek należy zaliczyć do źródła przychodów określonego w art. 10 ust. 1 pkt 3 ww. ustawy, tj. pozarolniczej działalności gospodarczej i wraz z pozostałymi przychodami - zgodnie z wybraną przez Wnioskodawcę formą opodatkowania - opodatkować tzw. podatkiem liniowym.

Reasumując, przychód w postaci odsetek od udzielonych pożyczek będzie stanowił dla Wnioskodawcy przychód ze źródła określonego w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tj. przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej. Ww. przychód będzie mógł zostać opodatkowany na zasadach określonych w art. 30c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W związku z powyższym stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Ponadto tut. organ podkreśla, że procedura wydawania indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego nie podlega regułom przewidzianym dla postępowania podatkowego, czy kontrolnego. Przy wydawaniu niniejszej interpretacji organ dokonał wyłącznie analizy okoliczności podanych we wniosku. Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego nie jest bowiem ustalenie, czy przedstawiony we wniosku stan faktyczny (zdarzenie przyszłe) jest zgodny ze stanem rzeczywistym. Ustalenie stanu rzeczywistego stanowi domenę ewentualnego postępowania podatkowego. To na podatniku ciąży obowiązek udowodnienia w toku tego postępowania okoliczności faktycznych, z których wywodzi on dla siebie korzystne skutki prawne.

Jeżeli zatem stan faktyczny przedstawiony we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej będzie różnił się od stanu faktycznego, który wystąpi w rzeczywistości, wówczas wydana interpretacja indywidualna nie będzie chroniła Wnioskodawcy.

W odniesieniu do powołanej przez Wnioskodawcę interpretacji indywidualnej, tutejszy organ informuje, że została ona wydana w indywidualnej sprawie i nie ma zastosowania ani konsekwencji wiążących w odniesieniu do żadnego innego zaistniałego stanu faktycznego czy też zdarzenia przyszłego.

Ponadto, zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej, przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie, ul. Staromłyńska 10, 70-561 Szczecin, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację - w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2016 r. poz. 718, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.