0461-ITPB1.4511.131.2017.1.PSZ - PIT w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów kosztów eksploatacji samochodu wydzierżawianego przedstawicielowi handlowemu.

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r. poz. 201, z późn. zm.) oraz art. 223 ust. 1 ustawy z dnia 16 listopada 2016 r. - Przepisy wprowadzające ustawę o Krajowej Administracji Skarbowej (Dz. U. z 2016 r. poz. 1948 z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 27 lutego 2017 r. (data wpływu 28 lutego 2017 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów kosztów eksploatacji samochodu wydzierżawianego przedstawicielowi handlowemu - jest prawidłowe.

W dniu 28 lutego 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów kosztów eksploatacji samochodu wydzierżawianego przedstawicielowi handlowemu.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest polskim rezydentem podatkowym podlegającym opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych - wspólnikiem spółki komandytowej (dalej Spółka). Przedmiotem działalności Spółki jest działalność produkcyjno-handlowa. Spółka zawarła umowę współpracy z osobą fizyczną prowadzącą działalność gospodarczą w Czechach na pełnienie funkcji przedstawiciela handlowego, który zbiera zamówienia od klientów z Czech i Słowacji, a następnie przesyła je do Spółki. W celu prawidłowej realizacji usług Spółka przekazuje przedstawicielowi handlowemu, na podstawie umowy dzierżawy samochód, za który przedstawiciel płaci czynsz miesięczny. W umowie dzierżawy samochodu zawarte jest postanowienie, zgodnie z którym koszty bieżącej eksploatacji samochodu, w tym w szczególności koszty paliwa, pokrywa przedstawiciel handlowy, a następnie refakturuje te koszty na Spółkę. W konsekwencji koszty bieżącej eksploatacji samochodu obciążają Spółkę.

Zgodnie z umową, przedstawiciel handlowy używa samochodu w celach związanych z wykonaniem umowy współpracy i jest zobowiązany do przedstawiania w okresach miesięcznych pisemnych rozliczeń przebiegu pojazdu oraz zakupionego paliwa z wyszczególnieniem następujących danych: daty podróży, ścisłego opisu przebytej trasy, uwzględniającego wszystkie odwiedzone miejsca, przebiegu pojazdu przed rozpoczęciem i zakończeniem podróży, liczby przejechanych kilometrów, daty i miejsca zakupu, ilości i ceny paliwa, podpisanych przez przedstawiciela handlowego.

Spółka rozważa również wydanie przedstawicielowi handlowemu karty paliwowej na tankowanie wydzierżawionego samochodu. W umowie dzierżawy strony uregulują kwestie korzystania przez Przedstawiciela handlowego z karty paliwowej. Karta ta będzie umożliwiać Przedstawicielowi handlowemu dokonywanie na stacjach benzynowych bezgotówkowych zakupów paliw. Spółka, zgodnie z umową z koncernem paliwowym, będzie otrzymywać fakturę za zatankowane przez przedstawiciela handlowego paliwo.

Niezależnie od tego w jakiej z wyżej wymienionych form dokonywana będzie zapłata za paliwo, samochód będzie używany w celach związanych z wykonywaniem umowy, a przedstawiciel obowiązany będzie do sporządzania rozliczeń przebiegu pojazdu.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1. Czy wydatki na zakup paliwa do samochodu wydzierżawianego przez Spółkę przedstawicielowi handlowemu i refakturowane przez przedstawiciela na Spółkę, stanowią dla Wnioskodawcy koszt uzyskania przychodów w świetle ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (proporcjonalnie do udziału Wnioskodawcy w zyskach Spółki)?

2. Czy wydatki na paliwo nabyte z wykorzystaniem karty paliwowej - wynikające z faktur wystawionych na Spółkę przez koncern paliwowy, a dotyczące samochodu wydzierżawionego Przedstawicielowi handlowemu będą stanowiły dla Wnioskodawcy koszt uzyskania przychodów w świetle ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (proporcjonalnie do udziału Wnioskodawcy w zyskach Spółki)?

Zdaniem Wnioskodawcy, będące przedmiotem pytań nr 1 i 2 wydatki, stanowią koszt uzyskania przychodów Wnioskodawcy, bowiem obowiązek ich ponoszenia wynika z umowy zawartej z przedstawicielem handlowym. Omawiane koszty ponoszone są w celu osiągnięcia przychodów.

Zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych z dnia 26 lipca 1991 r. (tekst jedn.: Dz. U. z 2016 r. poz. 2032, dalej "ustawa PIT") kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Co za tym idzie, aby wydatek poniesiony przez podatnika stanowił dla niego koszt uzyskania przychodu, muszą być spełnione następujące warunki:

* został poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi on zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika,

* jest definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona,

* pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,

* poniesiony został w celu uzyskania, zachowania lub zabezpieczenia przychodów lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętych przychodów,

* został właściwie udokumentowany,

* nie może znajdować się w grupie wydatków, których zgodnie z art. 23 ustawy PIT nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Z powyższego wynika, że wszystkie poniesione wydatki, po wyłączeniu wydatków enumeratywnie wymienionych w przywołanym art. 23 ustawy PIT, stanowić mogą koszt uzyskania przychodów, o ile pozostają w związku przyczynowo skutkowym z osiąganymi przychodami, a właściwa i zgodna z treścią ustawowej regulacji kwalifikacja kosztów uzyskania przychodów powinna brać pod uwagę:

* przeznaczenie wydatku (jego celowość, zasadność dla funkcjonowania podmiotu) oraz

* potencjalną możliwość (analizowaną w dacie poniesienia wydatku na podstawie obiektywnych przesłanek) przyczynienia się danego wydatku do osiągnięcia przychodu.

W związku z tym, że zarówno wydatki, jak i przychody wynikające z umowy dzierżawy nie mogą być rozpatrywane w oderwaniu od szerszego aspektu, czyli od ścisłej zależności pomiędzy kwestią używania pojazdów spółki od ogólniejszego celu i efektu współpracy stron umowy przejawiającego się w uzyskiwaniu przez spółkę przychodów ze sprzedaży swoich produktów.

Zarówno w przypadku refakturowania kosztów paliwa na Spółkę przez przedstawiciela handlowego, jak i w przypadku korzystania przez przedstawiciela handlowego z karty paliwowej, wydatki z tytułu zakupu paliwa będą udokumentowane fakturami wystawionymi odpowiednio przez przedstawiciela handlowego lub przez koncern paliwowy na Spółkę. Wydatki te zostaną poniesione w celu uzyskania przychodu - przychodem tym będzie przychód z tytułu sprzedaży towarów przez przedstawiciela handlowego, do realizacji którego Przedstawiciel wykorzystuje wydzierżawiany samochód.

Wskazać należy, iż paliwo jest jednym z elementów realizacji przez Przedstawiciela handlowego umowy na rzecz Spółki, jest środkiem do realizacji tej umowy. Paliwo tankowane jest do samochodów, stanowiących własność Spółki będących narzędziem wykorzystywanym w działalności gospodarczej. Wydzierżawiany przez przedstawiciela handlowego samochód, wykorzystywany jest do realizacji umowy o współpracy, na podstawie której przedstawiciel świadczy usługi na rzecz Spółki.

W konsekwencji, należności wynikające z faktur wystawionych na Spółkę przez przedstawiciela handlowego lub przez koncern, dokumentujące dostawy paliwa zakupionego w danym okresie rozliczeniowym będą dla Wnioskodawcy (wspólnika spółki osobowej) koszt uzyskania przychodów na podstawie art. 22 ust. 1 ustawy PIT (proporcjonalnie do udziału Wnioskodawcy w zyskach Spółki).

Potwierdza to m.in. postanowienie w sprawie interpretacji prawa podatkowego wydane przez Urząd Skarbowy z dnia 29 grudnia 2005 r.,..., wydane na gruncie analogicznych przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych: "Koszty bieżącej eksploatacji (paliwo, bieżące naprawy, przeglądy gwarancyjne, ubezpieczenie) samochodów wydzierżawianych przedstawicielom handlowym należy uznać za koszt uzyskania przychodów. W analizowanym bowiem przypadku spółka, w ramach swobody umów w obrocie cywilnoprawnym, w umowach zawartych z przedstawicielami handlowymi zobowiązała się do ponoszenia wydatków związanych z bieżącym utrzymaniem wydzierżawionych samochodów, których wykorzystywanie związane jest z działalnością spółki. Wydatki, o których mowa, ponoszone są w celu uzyskania przychodów w spółce i nie są wymienione w art. 16 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. W związku z powyższym wydatki te stanowić będą koszt uzyskania przychodów spółki, pod warunkiem prawidłowego ich udokumentowania".

Powyższe stanowisko w odniesieniu do kart paliwowych potwierdzają m.in. następujące interpretacje indywidualne:

* interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 29 lipca 2016 r., ILPB3/4510-1-227/16-2/EK

* interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 4 czerwca 2012 r., ITPB3/423-106/12/AM.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Stosownie do treści art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2016 r. poz. 2032, z późn. zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23. Z powyższego przepisu wynika, że kosztami uzyskania przychodów są wszelkie koszty, a więc bezpośrednio i pośrednio związane z uzyskiwaniem przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23 powołanej ustawy.

Zatem, aby wydatek mógł być uznany za koszt uzyskania przychodów powinien, w myśl powołanego przepisu, spełniać łącznie następujące warunki:

* pozostawać w związku przyczynowo-skutkowym z przychodem lub źródłem przychodu i być poniesiony w celu osiągnięcia przychodu lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodu,

* nie znajdować się na liście kosztów nieuznawanych za koszty uzyskania przychodów, wymienionych w art. 23 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,

* być właściwie udokumentowany.

W przypadku źródła przychodów jakim jest pozarolnicza działalność gospodarcza należy przyjąć, iż kosztami uzyskania przychodów są wszelkie racjonalne i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, których celem jest osiągnięcie przychodów, zabezpieczenie lub zachowanie źródła przychodów.

Przy czym, związek przyczynowy pomiędzy poniesieniem wydatku, a osiągnięciem przychodu, bądź zachowaniem lub zabezpieczeniem jego źródła, należy oceniać indywidualnie w stosunku do każdego wydatku. Z oceny tego związku powinno wynikać, że poniesiony wydatek obiektywnie może przyczynić się do osiągnięcia przychodu, bądź służyć zachowaniu lub zabezpieczeniu źródła przychodów.

Rozważając zatem kwestię kwalifikacji podatkowej opisanych we wniosku wydatków należy zauważyć, że zadania wykonywane przez przedstawiciela handlowego na podstawie zawartej umowy pozostają w związku z działalnością Spółki, a wydatki ponoszone przez Spółkę w związku z tą umową należy uznać za ponoszone w celu uzyskania przez Spółkę (a tym samym Wnioskodawcę) przychodów. Zarówno w przypadku refakturowania kosztów paliwa na Spółkę przez przedstawiciela handlowego, jak i w przypadku korzystania przez przedstawiciela handlowego z karty paliwowej, wydatki z tytułu zakupu paliwa będą udokumentowane fakturami wystawionymi odpowiednio przez przedstawiciela handlowego lub przez koncern paliwowy na Spółkę. Stąd też wydatki, o których mowa we wniosku będą mogły zostać zakwalifikowane jako wypełniające dyspozycję art. 22 ust. 1 ustawy, co pozwoli je zaliczyć do kosztów podatkowych.

Przy czym, Wnioskodawca może zaliczyć ww. wydatki do kosztów uzyskania przychodów w części odpowiadającej Jego prawu do udziału w zysku Spółki. Zgodnie bowiem z art. 8 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa do udziału w zysku (udziału) oraz, z zastrzeżeniem ust. 1a, łączy się z pozostałymi przychodami ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1. W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku (udziału) są równe. Zasady wyrażone w ust. 1 - stosownie do treści art. 8 ust. 2 pkt 1 ustawy, stosuje się odpowiednio do rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów i strat.

Jednocześnie podkreślenia wymaga, że zaliczając określony wydatek do kosztów uzyskania przychodów podatnik stosuje przepis prawa podatkowego o charakterze materialnoprawnym uznając, iż zaistniałe po jego stronie okoliczności wypełniają hipotezę określonej normy prawnej (mieszczą się w zakresie zastosowania danej normy prawnej/danego przepisu). Podejmując decyzję o zastosowaniu danego przepisu prawa podatkowego podatnik musi liczyć się jednak z koniecznością przedstawienia dowodów potwierdzających prawidłowość tej czynności, jaka może się pojawić na etapie ewentualnych postępowań podatkowych lub kontrolnych. Warunkiem niezbędnym ich kwalifikacji jest oczywiście wykazanie, że między tymi wydatkami a zamierzonym przychodem istnieje związek przyczynowy w tym znaczeniu, że są one uzasadnione z ekonomicznego punktu widzenia, a w rezultacie ich poniesienia Spółka oczekiwała zwiększenia swoich przychodów, względnie zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodu. Skutkiem tego konieczne jest udokumentowanie, także w razie nie uzyskania przychodu w następstwie poniesienia tych wydatków, że były one - obiektywnie rzecz ujmując - racjonalne co do zasady i co do wysokości.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie, ul. Kraszewskiego 4a, 35-016 Rzeszów, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację - w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2016 r. poz. 718, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.