0115-KDIT3.4011.98.2019.1.AK - Opodatkowanie przychodów z najmu w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych.

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r. poz. 800, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 5 marca 2019 r. (data wpływu 12 marca 2019 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej zryczałtowanego podatku dochodowego od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne w zakresie możliwości opodatkowania przychodów z najmu w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych-jest prawidłowe.

W dniu 12 marca 2019 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej zryczałtowanego podatku dochodowego od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne w zakresie możliwości opodatkowania przychodów z najmu w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny i zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest osobą fizyczną nieprowadzącą działalności gospodarczej. Pozostaje w stanie wolnym. Pracuje w Spółce Skarbu Państwa i przychody z tej pracy są Jego głównym źródłem utrzymania. Jest właścicielem nieruchomości, w której ma udział 5/6. W ramach swojego udziału wyremontował i urządził mieszkanie 50 m² z przeznaczeniem na wynajem krótkoterminowy. Ponadto, za środki własne nabył kawalerkę w innej dzielnicy miasta, traktując to jako lokatę kapitału na okres emerytalny. Kawalerka jest aktualnie w trakcie remontu, z przeznaczeniem również na wynajem krótkoterminowy.

Wnioskodawca wskazuje, że planuje wynajem krótkoterminowy obydwu ww. mieszkań wyłącznie w okresie sezonu letniego dla turystów. Powodem takiego wyboru dla Wnioskodawcy jest obawa przed problemami związanymi z wynajmem długoterminowym (narastające zaległości czynszowe, problemy z usunięciem nierzetelnych najemców, ewentualność korzystania z procedur prawnych dla ściągnięcia należności). Najem krótkoterminowy ogranicza ww. ryzyka. Wnioskodawca akceptuje, że planowane dochody z najmu krótkoterminowego mogą być nieregularne, relatywnie niskie i drugorzędne w stosunku do głównego źródła utrzymania. Planowany najem i potencjalne z niego przychody mają w zamyśle nie tyle zarobek co zrównoważenie kosztów utrzymania nieruchomości oraz zapobiegnięcie utracie wartości mocno zdekapitalizowanej nieruchomości z okresu przedwojennego (remont dachu, elewacji, rynien, systemu zasilania, kanalizacji, instalacji elektrycznej). W ramach planowanego najmu Wnioskodawca nie zamierza świadczyć żadnych dodatkowych usług jak posiłki, sprzątanie, wymiana pościeli, podczas całego pobytu gości.

Wnioskodawca nadmienia, że z powodu pełnoetatowej i absorbującej pracy zawodowej chce ograniczyć zajmowanie się najmem do wydawania i odbierania kluczy oraz uprzedniego kontaktu na telefon lub e-mail z najemcą lub pośredniczącym portalem wynajmu mieszkań na cele turystyczne. Wnioskodawca nie zamierza angażować nikogo więcej do obsługi najmu. Jedyną ewentualnością pomocy obcej jest skorzystanie z pośrednictwa portalu wynajmu krótkoterminowego. Wynajem byłby zatem amatorski, okazjonalny i nieplanowany na zasadzie "co okazja przyniesie". Wnioskodawca nadmienia, że nie chce bardziej się angażować, gdyż mogłoby to doprowadzić do kolizji z Jego pracą zawodową będącą głównym źródłem utrzymania.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy Wnioskodawca jako osoba fizyczna nieprowadząca pozarolniczej działalności gospodarczej może rozliczać planowane przychody z najmu krótkoterminowego zryczałtowanym podatkiem dochodowym w wysokości 8,5% dla przychodów do 100 000 zł zgodnie z art. 2 ust. 1a i art. 12 ust. 1 pkt 3a ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne?

Zdaniem Wnioskodawcy organizacja najmu w formie działalności gospodarczej w Jego sytuacji braku czasu i możliwości prowadzenia takiej działalności w sposób planowy, ciągły i zorganizowany prowadziłaby do nieopłacalności takiej działalności. W związku z powyższym Wnioskodawca skłania się do wyboru tzw. najmu prywatnego, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Preferowana przez Wnioskodawcę forma najmu krótkoterminowego w praktyce różni się od najmu długoterminowego jedynie długością okresu pobytu wynajmującego. W konsekwencji stawka czynszu ustalana jest od dnia/ doby nie zaś od dłuższego okresu (miesiąca). Dalej jednak pozostaje to wynajem lokalu mieszkalnego, o którym mowa ww. w ustawie. Wynika z niej, że wybór sposobu rozliczania przychodów z najmu ustawodawca pozostawił podatnikowi.

W konkluzji jako osoba fizyczna nieprowadząca działalności gospodarczej, osiągająca głównie przychody z pracy najemnej i planująca osiągać okazjonalne dodatkowe przychody z najmu krótkoterminowego własnego lokalu mieszkaniowego Wnioskodawca uważa, że może rozliczać te przychody dodatkowe poprzez opłacenie zryczałtowanego podatku dochodowego w wysokości 8,5% dla przychodów do kwoty 100 000 zł zgodnie z art. 2 ust. 1a i art. 12 ust. 1 pkt 3a ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

W myśl art. 659 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (tekst jedn.: Dz. U. z 2018 r. poz. 1025 z późn. zm.) - przez umowę najmu wynajmujący zobowiązuje się oddać najemcy rzecz do używania przez czas oznaczony lub nie oznaczony, a najemca zobowiązuje się płacić wynajmującemu umówiony czynsz.

W ustawie z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn.: Dz. U. z 2018 r. poz. 1509 z późn. zm.) wskazane zostały poszczególne źródła przychodów oraz sposoby opodatkowania dochodów z każdego z tych źródeł. Według przepisów tej ustawy, odrębnymi źródłami przychodów są, określone w art. 10 ust. 1:

* pozarolnicza działalność gospodarcza (wskazana w pkt 3)

* najem, podnajem, dzierżawa, poddzierżawa oraz inne umowy o podobnym charakterze, w tym również dzierżawa, poddzierżawa działów specjalnych produkcji rolnej oraz gospodarstwa rolnego lub jego składników na cele nierolnicze albo na prowadzenie działów specjalnych produkcji rolnej, z wyjątkiem składników majątku związanych z działalnością gospodarczą (wskazane w pkt 6).

Pojęcie działalności gospodarczej zostało zdefiniowane w art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zgodnie z tym przepisem za pozarolniczą działalność gospodarczą uważa się działalność zarobkową:

c. polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych * prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9 ustawy.

Z powyższych przepisów wynika, że aby dane przychody zostały zaliczone do źródła, jakim jest pozarolnicza działalność gospodarcza, muszą być łącznie spełnione trzy podstawowe warunki:

* zaistniały przesłanki pozytywne, o których mowa w art. 5a pkt 6 powoływanej ustawy pozwalające na stwierdzenie, że mamy do czynienia z działalnością gospodarczą,

* nie wystąpiły przesłanki negatywne, o których mowa w art. 5b ust. 1 ustawy oraz,

* wykluczono, że uzyskane przychody są zaliczane do jednego z pozostałych źródeł przychodów wymienionych w art. 10 ust. 1 ustawy podatku dochodowym od osób fizycznych.

Przy czym, przychodem z działalności gospodarczej są również przychody z najmu, podnajmu, dzierżawy, poddzierżawy oraz z innych umów o podobnym charakterze, składników majątku związanych z działalnością gospodarczą (art. 14 ust. 2 pkt 11 ww. ustawy).

Z cytowanych powyżej przepisów wynika, że najem dla celów podatkowych może być traktowany jako pozarolnicza działalność gospodarcza albo jako odrębne źródło przychodów (tzw. najem prywatny). Jeśli najem faktycznie spełnia obiektywne przesłanki uznania go za działalność gospodarczą w rozumieniu art. 5a pkt 6 przywołanej ustawy lub jego przedmiotem są składniki majątku związane z prowadzeniem działalności gospodarczej, to powinien zostać rozliczony na zasadach właściwych dla tej działalności, niezależnie od tego, czy podatnik dokonał jej rejestracji.

Jak wskazano wyżej, aby daną działalność uznać działalność gospodarczą, musi ona być prowadzona we własnym imieniu i łącznie spełniać warunki:

* celu zarobkowego,

* ciągłości,

* zorganizowanego charakteru.

Działalność zarobkowa to działalność taka, która daje możliwość wygenerowania zysku i ma na celu zapewnienie określonego dochodu. Jednak nawet ewentualna strata będąca wynikiem działalności nastawionej na zysk nie pozbawia jej takiego charakteru, gdyż istotny jest tu sam zamiar osiągnięcia dochodu. Zarobkowego charakteru nie mają natomiast czynności nastawione wyłącznie na zaspokojenie własnych potrzeb osoby, która je podejmuje.

Ciągłość w wykonywaniu działalności gospodarczej oznacza względnie stały zamiar jej wykonywania. Wiąże się z planowym charakterem działań i realizacją w sposób ciągły zamierzeń ukierunkowanych na osiąganie i zwiększanie zysków. Przesłanki ciągłości nie należy rozumieć jako konieczności wykonywania działalności bez przerwy - do jej zachowania wystarczające jest, aby z całokształtu okoliczności sprawy wynikała intencja powtarzania określonego zespołu konkretnych czynności w celu osiągnięcia efektu w postaci zarobku.

Prowadzenie działalności w sposób zorganizowany oznacza działanie metodyczne, systematyczne, uporządkowane, przebiegające według planu, przy udziale specjalnie dobranych środków, służących uzyskaniu dochodu. O takim zorganizowaniu mogą świadczyć (chociaż nie są decydujące) także niektóre czynności, jak na przykład wyodrębnienie pewnych składników materialnych lub niematerialnych służących danej działalności, dopełnienie obowiązków formalnych w zakresie zarejestrowania przedsiębiorcy, współpraca z podmiotami profesjonalnymi, świadczenie dodatkowych usług.

Należy przy tym podkreślić, że nie ma podstaw, aby kwalifikować do pozarolniczej działalności gospodarczej w rozumieniu art. 5a pkt 6 powoływanej ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podejmowanych przez podatnika czynności, które mieszczą się w zwykłym zarządzie własnym majątkiem, tzn. mają na celu zwyczajowe gospodarowanie tym majątkiem oraz zaspokajanie potrzeb osobistych podatnika lub jego rodziny. Działań z zachowaniem normalnych, zwyczajowo przyjętych w takich przypadkach reguł gospodarności nie należy utożsamiać z działalnością gospodarczą.

Wskazane wyżej przesłanki w każdym przypadku należy rozważyć indywidualnie, mając na względzie całokształt okoliczności faktycznych danej sprawy, a więc wszystkie działania podejmowane przez podatnika, a nie tylko poszczególne czynności, pojedyncze elementy stanu faktycznego. Przy tym decydującego znaczenia nie ma tu subiektywne przekonanie podatnika o właściwej, jego zdaniem, kwalifikacji przychodów do danego źródła, ale to, czy w okolicznościach faktycznych danej sprawy omawiane kryteria zostały rzeczywiście spełnione.

Zgodnie z art. 1 pkt 2 ustawy z dnia 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (tekst jedn.: Dz. U. z 2019 r. poz. 43), ustawa reguluje opodatkowanie zryczałtowanym podatkiem dochodowym niektórych przychodów (dochodów) osiąganych przez osoby fizyczne osiągające przychody z tytułu umowy najmu, podnajmu, dzierżawy, poddzierżawy lub innych umów o podobnym charakterze, jeżeli umowy te nie są zawierane w ramach prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej. Osoby fizyczne osiągające przychody z tytułu umowy najmu, podnajmu, dzierżawy, poddzierżawy lub innych umów o podobnym charakterze, jeżeli umowy te nie są zawierane w ramach prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej, mogą opłacać ryczałt od przychodów ewidencjonowanych - o czym stanowi art. 2 ust. 1a tej ustawy.

Jednocześnie w myśl art. 6 ust. 1a ww. ustawy, opodatkowaniu ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych podlegają również otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń z tytułu umowy najmu, podnajmu, dzierżawy, poddzierżawy lub innych umów o podobnym charakterze.

Stosownie do treści art. 9 ust. 4 ww. ustawy, w przypadku osiągania przychodów, o których mowa w art. 6 ust. 1a, za równoznaczne z dokonaniem wyboru opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych na dany rok podatkowy uznaje się pierwszą w roku podatkowym wpłatę na ryczałt od przychodów ewidencjonowanych z tego tytułu, a jeżeli pierwszy taki przychód podatnik osiągnął w grudniu roku podatkowego - złożenie zeznania, o którym mowa w art. 21 ust. 2 pkt 2.

Przepis art. 12 ust. 1 pkt 3 lit. a ww. ustawy stanowi, że ryczałt od przychodów ewidencjonowanych wynosi 8,5% przychodów, o których mowa w art. 6 ust. 1a, do kwoty 100.000 zł; od nadwyżki ponad tę kwotę ryczałt od przychodów ewidencjonowanych wynosi 12,5% przychodów.

W treści wniosku wskazano, że Wnioskodawca jest osobą fizyczną nieprowadzącą działalności gospodarczej. Jego głównym źródłem utrzymania jest umowa o pracę w Spółce Skarbu Państwa. Jest właścicielem nieruchomości, w której ma udział 5/6. W ramach swojego udziału wyremontował i urządził mieszkanie 50 m² z przeznaczeniem na wynajem krótkoterminowy. Ponadto, za środki własne nabył kawalerkę w innej dzielnicy miasta, traktując to jako lokatę kapitału na okres emerytalny.

Wnioskodawca wskazuje, że planuje wynajem krótkoterminowy obydwu ww. mieszkań wyłącznie w okresie letnim dla turystów. Planowany najem i potencjalne z niego przychody mają w zamyśle nie tyle zarobek co zrównoważenie kosztów utrzymania nieruchomości oraz zapobiegnięcie utracie wartości nieruchomości. W ramach planowanego najmu Wnioskodawca nie zamierza świadczyć żadnych dodatkowych usług jak posiłki, sprzątanie, wymiana pościeli, podczas całego pobytu gości. Czynności wynajmu nieruchomości ograniczają się do wydawania i dobierania kluczy oraz uprzedniego kontaktu na telefon lub e-mail z najemcą lub pośredniczącym portalem wynajmu mieszkań na cele turystyczne. Wnioskodawca nie zamierza angażować nikogo więcej do obsługi najmu. Jedyną ewentualnością pomocy obcej jest skorzystanie z pośrednictwa portalu wynajmu krótkoterminowego.

Odnosząc przedstawione uregulowania prawne do rozpatrywanej sprawy stwierdzić należy, że nie zachodzą okoliczności wyłączające możliwość opodatkowania przychodów uzyskiwanych z najmu w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych. Jak wynika z wniosku wynajem będzie amatorski, okazjonalny i nieplanowany, co oznacza że nie można przypisać mu cech profesjonalizmu czy zorganizowania.

Jeżeli więc w istocie Wnioskodawca nie będzie wynajmował nieruchomości w sposób, który wskazuje na spełnienie wszystkich przesłanek prowadzenia pozarolniczej działalności gospodarczej o których mowa w art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, (a więc przyjmując, że wynajem nie będzie prowadzony w sposób zorganizowany), to przychody uzyskiwane z tego tytułu należy zakwalifikować do źródła przychodu określonego w art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jako tzw. najem prywatny. Tym samym Wnioskodawca nie będzie świadczył usług związanych z wynajmem w ramach działalności gospodarczej a przychody uzyskiwane z tego najmu będą mogły podlegać opodatkowaniu na zasadach określonych w art. 2 ust. 1a ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne.

W konsekwencji uzyskiwane przychody z najmu będą mogły być opodatkowane ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych według stawek określonych w art. 12 ust. 1 pkt 3 lit. a ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne. Ryczałt od przychodów ewidencjonowanych wynosi 8,5% przychodów do kwoty 100 000 zł, natomiast od nadwyżki ponad tę kwotę ryczałt od przychodów ewidencjonowanych wynosi 12,5% przychodów.

Należy zastrzec, iż przy wydawaniu niniejszej interpretacji tutejszy organ dokonał wyłącznie analizy okoliczności podanych we wniosku. Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów podatkowych nie jest bowiem ustalanie, czy przedstawiony we wniosku stan faktyczny (zdarzenie przyszłe) jest zgodny ze stanem rzeczywistym. Ustalenie stanu rzeczywistego stanowi domenę ewentualnego postępowania podatkowego. To na podatniku ciąży obowiązek udowodnienia w toku tego postępowania okoliczności faktycznych, z których wywodzi on dla siebie korzystne skutki prawne. Jeżeli w wyniku ewentualnego postępowania podatkowego lub kontrolnego organy podatkowe ustalą, że przedstawiony we wniosku stan faktyczny różni się od rzeczywistego, to Wnioskodawca nie będzie mógł powołać się na niniejszą interpretację indywidualną.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy - Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, Al. Zwycięstwa 16/17, 80-219 Gdańsk, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2018 r. poz. 1302, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.