Nowość 0115-KDIT3.4011.511.2022.12.PS

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA po wyroku sądu - stanowisko w części prawidłowe i w części nieprawidłowe

Szanowny Panie,

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

26 maja 2022 r. wpłynął Pana wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej. Uzupełnił go Pan - w odpowiedzi na wezwanie - pismem z 1 sierpnia 2022 r. Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego

Prowadzi Pan działalność gospodarczą z zakresu objętego kodem PKD 62.01.Z, tj. działalność związaną z oprogramowaniem. Rozpoczął Pan wykonywanie działalności gospodarczej (...) 2018 r. Jest Pan podatnikiem podatku dochodowego od osób fizycznych oraz posiada Pan nieograniczony obowiązek podatkowy w Polsce.

Nie posiada Pan statusu centrum badawczo-rozwojowego określonego w ustawie z dnia 30 maja 2008 r. o niektórych formach wspierania działalności innowacyjnej.

W ramach prowadzonej działalności gospodarczej zajmuje się Pan tworzeniem oprogramowania w wybranych technologiach dla swoich kontrahentów. Do tej pory tworzył Pan oprogramowania dla kontrahentów zagranicznych oraz polskich. W toku prowadzonej działalności gospodarczej będzie Pan pozyskiwał nowych kontrahentów, na rzecz których będzie Pan wykonywał zlecenia tożsame do opisywanych zleceń w przedmiotowym wniosku.

Świadczy Pan usługi programistyczne na podstawie zawartych z Kontrahentami umów o współpracę (dalej jako: "Umowy"). W Umowach zostały określone postanowienia wskazujące, iż wszelkie prawa autorskie do wytworzonych przez Pana programów komputerowych oraz ich części zostają za ustalonym wynagrodzeniem przeniesione na Kontrahentów. Rozlicza się Pan ze swoimi Kontrahentami za wykonane usługi wystawiając na ich rzecz faktury VAT.

Na dzień składania wniosku dysponuje Pan wyodrębnionymi z prowadzonej ewidencji księgowej działaniami podejmowanymi w celu tworzenia programu komputerowego, umożliwiającymi ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej na podstawie art. 30cb ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (zwane dalej: "Ewidencja IP Box").

Określi Pan poniżej jakimi przykładowymi projektami zajmował się Pan od 1 stycznia 2019 r. Przy założeniu, że niewymienione projekty były tożsame do niżej wymienionych oraz przy założeniu, że projekty, które będą w przyszłości wykonywane przez Pana również będą tożsame do opisanych projektów.

W Pana działalności gospodarczej tworzone są dedykowane oprogramowania przy użyciu głównie języka programowania (...). W swojej pracy używa Pan też innych narzędzi informatycznych, takich jak: (...). Programy tworzone dla Kontrahentów są specjalnie dla nich dedykowane i wykorzystywane przez nich w ich działalnościach gospodarczych.

We wskazanym okresie, czyli od 1 stycznia 2019 r. zajmował się Pan między innymi tworzeniem programu komputerowego określonego jako: "Program 1". Celem stworzenia przez Pana Programu 1 było zbudowanie narzędzia, które pozwoli na (...). Program 1 został stworzony poprzez (...). Na obecnym etapie rozwoju Programu 1, pozwala na (...). Po (...), generowany jest raport, zawierający: (...).

W Programie 1 istnieje możliwość udostępniania raportów - generowany jest zewnętrzny link.

Ponadto narzędzie zawiera (...).

Do tworzenia Programu 1 zastosowano liczne technologie informatyczne, użyto języków programowania: (...). Zastosowano technologie informatyczne (...). zastosowano następujące narzędzia: (...). Do (...) użyto technologii: (...), natomiast do (...) użyto: (...).

Tworzył Pan Program 1 wraz z innymi współpracownikami kontrahenta. Tworzył Pan niezależne programy, które były integrowane z innymi programami komputerowymi w ramach całego szerokiego projektu.

Stworzył Pan program określany na potrzeby niniejszego wniosku jako Program 2. Funkcjonalność opisywanego programu polegała na (...), która pozwoliła na (...). W pracy nad Programem 2 stworzył Pan szereg zintegrowanych programów komputerowych (aplikacji) (...), w tym (...). W Programie 2 stworzono również program komputerowy będący (...). Funkcjonalność ta pozwala na (...). Tworzył Pan Program 2 wraz z innymi współpracownikami kontrahenta z USA oraz Polski. Tworzył Pan niezależne programy, które były integrowane z innymi programami komputerowymi w ramach całego szerokiego projektu.

Stworzył Pan również program określany na potrzeby niniejszego wniosku jako Program 3. Program ten był realizowany dla kontrahenta z branży (...). Program 3 funkcjonalnie służy do (...). Użytkownik Programu 3 (dalej jako: "użytkownik") może (...). Użytkownik za pomocą Programu 3 (...). Program 3 dokonuje automatycznej (...).

Narzędzia informatyczne jakie zostały zastosowane do Programu 3 to: (...).

Tworzył Pan Program 3 wraz z innymi współpracownikami kontrahenta. Tworzył Pan niezależne programy, które były integrowane z innymi programami komputerowymi w ramach całego szerokiego projektu.

Opisane powyżej programy komputerowe łącznie będą określane jako: "Programy".

W 2019 r. wykonywał Pan projekty głównie dla dwóch kontrahentów z Polski. Odpowiadał Pan za realizację kilkunastu programów dla Kontrahentów. Wykonywane prace nad programami były kompleksowe i polegały na zaprojektowaniu, stworzeniu, wdrożeniu oraz dalszym rozwijaniu programów komputerowych. Zasady współpracy oraz tworzone programy komputerowe będą tożsame do opisanych w niniejszym wniosku.

W przypadku potwierdzenia przez organ wydający interpretację, że wskazane we wniosku stanowisko jest pozytywne, zamierza Pan skorzystać z ulgi podatkowej w podatku dochodowym dla osób fizycznych (IP BOX) od 1 stycznia 2019 r. do momentu zakończenia prowadzenia działalności gospodarczej opisanej w niniejszym wniosku.

Wyżej wskazane Programy zostały wytworzone przez Pana, tzn. został stworzony nowy kod źródłowy, a nie była to jedynie modyfikacja już istniejącego kodu źródłowego. Stworzone Programy są kombinacją komend adresowanych do komputera w formie kodu źródłowego. Stanowią zestaw instrukcji (rozkazów) przeznaczonych do użycia bezpośrednio lub pośrednio na komputerze w celu osiągnięcia określonego rezultatu. Komponentami wytworu są m.in. sekwencje instrukcji wykonywanych komputerowo, specyfikacje cyfrowe przetwarzanie obrazów, moduły, obiekty, procedury, funkcje, pliki z kodem źródłowym lub pliki wykonywalne. W wyniku tworzenia/rozwinięcia programów, tworzone są nowe kody, algorytmy w językach programowania.

W ramach tworzenia Programów wykonuje Pan prace polegające na nabywaniu, łączeniu, kształtowaniu i wykorzystaniu dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, z zakresu narzędzi informatycznych lub oprogramowania. Opracowuje Pan nowe, modyfikuje oraz ulepsza produkty, procesy, usługi niewystępujące dotychczas w Pana praktyce gospodarczej lub na tyle innowacyjne, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już u Pana funkcjonujących. Działalność, w wyniku której powstają Programy, stanowi przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze (wyraz własnej twórczości intelektualnej).

Wszystkie wytworzone przez Pana Programy odpowiadają indywidualnym potrzebom Kontrahentów. Każdy z Programów cechuje się oryginalnością i żaden z nich nie jest wyłącznie powieleniem\skopiowaniem innego programu komputerowego. Każdy wytworzony przez Pana Program\modyfikacja oprogramowania stanowi oraz będzie stanowić odrębny program komputerowy podlegający ochronie na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U. z 2021 r. poz. 1062 z późn. zm.). Wszystkie efekty realizowanych zleceń programistycznych na rzecz Kontrahentów są odrębnymi programami komputerowymi na podstawie ww. przepisu.

Wskazuje Pan, że w związku z tworzeniem oraz rozwijaniem/ulepszaniem oprogramowania/części oprogramowania, o których mowa we wniosku, osiągnął/osiągnie/ będzie osiągał Pan dochód z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie usługi lub ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, który zamierza Pan opodatkować 5% preferencyjną stawką podatku.

Wskazuje Pan, że preferencyjną stawką podatku 5% objęty będzie wyłącznie dochód z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, który jest wyodrębniony w ewidencji sporządzonej zgodnie z art. 30cb ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W ramach swojej działalności gospodarczej tworzy Pan od podstaw nowe programy komputerowe oraz ulepsza lub rozwija Pan już istniejące oprogramowanie, którego jest Pan właścicielem lub którego właścicielem jest Kontrahent. W przypadku ulepszania lub rozwijania oprogramowania tworzy Pan program komputerowy, który umożliwia rozszerzenie zakresu funkcjonowania lub użyteczności programu pierwotnego. Wytworzony w wyniku takich prac program komputerowy posiada odrębny od programu pierwotnego kod źródłowy, a więc stanowi on odrębny program komputerowy. W takim wypadku posiada Pan prawa majątkowe (prawa własności intelektualnej) do tak wytworzonego programu, aż do momentu przeniesienia ich na Kontrahenta. Nie będzie Pan właścicielem programu pierwotnego, współwłaścicielem, czy użytkownikiem posiadającym prawo do korzystania z tego oprogramowania na podstawie umowy licencyjnej, jest Pan natomiast użytkownikiem na mocy zawartych umów o świadczenie usług. Prawo autorskie do wytworzonego nowego programu komputerowego jest przenoszone za wynagrodzeniem na Kontrahenta.

Świadczy Pan usługi na rzecz Kontrahentów opisane w niniejszym wniosku z terytorium Polski.

Praca nad Programami oparta jest o wybraną przez Pana razem z Kontrahentem metodologię, która jest dostosowana do tworzonego programu komputerowego. Zasadą jest jednak, że długoterminowe cele podzielone są na stworzenie mniejszych funkcjonalności Programów. W pracy nad programami komputerowymi prowadzony jest harmonogram prac, w tym raportowane są dla Kontrahentów postępy prac oraz planowane kolejnych kroki.

Prowadzi Pan odrębną ewidencję zawierającą elementy wskazane w art. 30cb ww. ustawy. Ewidencja zapewnia wyodrębnienie każdego kwalifikowanego prawa własności intelektualnej oraz ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty), przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej. Jako podmiot dysponujący prawem kwalifikowanym uwzględnia Pan w ewidencji przychody, koszty uzyskania przychodów, dochód (stratę) uznawaną za uzyskaną z tego prawa (zgodnie z regułami wskazanymi powyżej). W związku z powyższym koszty, na potrzeby kalkulacji wskaźnika Nexus, są określane dla jednego prawa własności intelektualnej.

W związku z prowadzoną działalnością, którą planuje Pan objąć ulgą IP Box ponosi Pan oraz będzie ponosił szereg kosztów związanych z wytworzeniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej. Jako zdefiniowane koszty ponoszone przez Pana wskazuje Pan: - sprzęt komputerowy (komputer, monitor i urządzenia peryferyjne);

Komputer, tj. jednostka centralna lub komputer osobisty (laptop), monitor, jako część składowa do jednostki centralnej lub dodatkowo do komputera osobistego. W skład urządzeń peryferyjnych wchodzą: klawiatura, mysz, głośniki, słuchawki, kamerka, drukarka, pamięć USB, modem do odbioru sygnału Internetu oraz inne urządzenia niewymienione, a ułatwiające korzystanie z komputera. Służy Panu do codziennej pracy, jest to podstawowe narzędzie pracy, niezbędne do tworzenia programów; - licencje na narzędzia wspomagające prace programistyczne (IDE).

Licencje IDE są to zintegrowane środowiska konstruktorskie, które stanowią kluczowe narzędzia do pisania i tłumaczenia kodów. W zależności od potrzeb dostosowanych do danego Programu nabywa Pan dostosowaną IDE. Koszt ten jest niezbędny do wytworzenia programów komputerowych. Bez wskazanych narzędzi Pana praca byłaby niemożliwa;

- sprzęt służący do testowania wytworzonego oprogramowania oraz jego działania, tj. tablet, smartphone. Do wskazanej grupy kwalifikuje Pan tablet, smartphone oraz inne urządzenia, które będą wykorzystywać tworzony przez Pana Program, a których nie jest możliwe w tej chwili zdefiniowanie, ze względu na szybki rozwój technologii programistycznych (informatycznych). Sprzęt ten jest niezbędny do weryfikacji przez Pana, czy wytworzone oprogramowanie działa poprawnie. Bez takich narzędzi nie jest Pan w stanie skutecznie tworzyć oprogramowania;

- przestrzeń wirtualna tzw. Cloud, VPS. VPS jest prywatnym wirtualnym serwerem dostępnym w chmurze. Wskazywana przestrzeń jest kupowana przez Pana w postaci miesięcznego abonamentu. Zakup miał/ma miejsce w czasie podejmowania przez Pana działalności opisanej we wniosku. Koszt VPS będzie przypisywany do Programu nad którym w danym miesiącu Pan pracuje. Koszt ten jest używany przez Pana do zapisywania i przetrzymywania stworzonych programów;

- szkolenia branżowe. Mowa jest o szkoleniach tematycznych z zakresu tworzenia programów komputerowych (wiedzy IT), na których przekazywana jest wiedza niezbędna Panu do wykonywania działalności wskazywanej we wniosku. Wskazywane we wniosku szkolenia dotyczą zdobywania wiedzy specjalistycznej potrzebnej do tworzenia konkretnego oprogramowania albo konkretnej jego części;

- literatura fachowa. Pod pojęciem literatury fachowej chodzi o wszelkiego rodzaju publikacje branżowe z zakresu IT, tzn. podręczniki, książki, czasopisma. Zakup dotyczy/dotyczył ww. przedmiotów, które służą Panu do zdobywania specjalistycznej wiedzy potrzebnej do tworzenia konkretnego oprogramowania albo konkretnej jego części. Koszt ten służy do zdobywania wiedzy niezbędnej do tworzenia programów komputerowych;

- rachunki za Internet, telefon. Wskazany koszt dotyczy wyłącznie wydatków ponoszonych na abonament telefoniczny oraz abonament internetowy. Telefon jest wykorzystywany do kontaktów z kontrahentami, natomiast Internet jest niezbędny do pracy nad programami komputerowymi;

- samochód (osobowy) oraz koszty jego eksploatacji\utrzymania. Mowa jest o ponoszonej co miesiąc racie leasingu. Nie wyklucza Pan jednak, że wskazywane koszty będą dotyczyły również kosztów opłaty, w tym czynszu z tytułu umowy leasingu oraz będą skalkulowane w sposób obejmujący koszty eksploatacji samochodu. Wnioskodawca nie wyklucza również zakupu samochodu służbowego zamiast jego leasingu. Koszty wskazywane jako eksploatacja i utrzymanie samochodu to: paliwo, serwis pojazdu, wymienne części eksploatacyjne, opłaty za przejazd płatnymi autostradami, drogami, opłaty parkingowe, ubezpieczenie pojazdu, przeglądy techniczne, koszty związane z czyszczeniem pojazdu, myjnia. Wskazuje Pan, że katalog ww. kosztów nie jest katalogiem zamkniętym. Koszty eksploatacji pojazdu są rozumiane jako wszystkie koszty niezbędne do korzystania przez Pana z pojazdu oraz mogą zostać zgodnie z ustawą o podatku dochodowym od osób fizycznych zaliczone do kosztów uzyskania przychodu. Pojazd jest potrzebny Panu w celu dojazdów: na spotkania z kontrahentami, do specjalistycznych sklepów z narzędziami do tworzenia programów komputerowych, na specjalistyczne szkolenia;

- koszty podróży służbowych. Mowa jest o kosztach podróży takimi środkami jak: taxi, komunikacja miejska, autobusy prywatnych przewoźników, pociągi, samoloty. Wydatki poniesione na zakup biletów na ww. środki komunikacji zamierza Pan uwzględnić jako koszty związane z wytworzeniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej. Koszt ten jest niezbędny Panu w celu dojazdów na spotkania z Kontrahentami. W celu realizacji działalności opisanej we wniosku musi Pan utrzymywać stały kontakt z Kontrahentami, w tym brać udział w zaplanowanych spotkaniach dotyczących tworzonych Programów;

- materiały biurowe oraz koszty wyposażenia biura. Jako materiały biurowe rozumie Pan: artykuły piśmiennicze, materiały papiernicze, materiały służące do organizacji dokumentów, tusze i tonery, tablice oraz inne materiały, które będą konieczne do sprawnego funkcjonowania biura, tym samym do tworzenia i sprzedaży kwalifikowanych IP. Jako koszty wyposażenia biura rozumie Pan zakup: biurek, krzeseł obrotowych oraz innych przedmiotów, które okażą się niezbędne do prawidłowego funkcjonowania biura;

- usługi księgowe, prowadzenie kompleksowej księgowości działalności gospodarczej wraz z ewidencją szczegółową IP Box. Wskazywany koszt jest kosztem stałym i jest przypisywany proporcjonalnie do tworzonych w danym okresie kwalifikowanych praw własności intelektualnej przez Pana. Koszt ten jest konieczny do prowadzenia działalności gospodarczej, w tym działalności badawczo-rozwojowej, ze względu na sporządzanie odrębnej ewidencji szczegółowej IP BOX;

- usługi doradztwa prawnego w zakresie IP Box, dotyczące usługi w postaci opinii wskazującej, czy może Pan skorzystać z ulgi IP Box w świetle obowiązującego prawa oraz złożenia wniosku o interpretację indywidualną ww. zakresie. Koszt ten zawiera koszt zakupu opinii prawnej wskazujące na możliwość skorzystania przez Pana z ulgi IP Box oraz koszt sporządzenia przez kancelarię prawną niniejszego wniosku o interpretację indywidualną. Koszt ten dotyczy wszystkich wytworzonych kwalifikowanych IP. Bez poniesienia wskazanego kosztu nie mógłby Pan skorzystać z ulgi IP Box. Koszt ten ma bezpośredni wpływ na wytworzenie kwalifikowanych IP Box ze względu na możliwość zmniejszenia obciążenia podatkowego z tyt. podatku od dochodu uzyskanego ze sprzedaży kwalifikowanych IP. Wskazane koszty obejmują opłaty konieczne z tytułu złożenia wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej. Koszt ten jest niezbędny w celu uzyskania informacji przez Pana, czy Pana działalność kwalifikuje się do skorzystania z ulgi oraz sporządzenia wniosku o interpretację indywidualną;

- licencje oprogramowania komputerowego. Koszt ten jest ponoszony przez Pana w celu umożliwienia lub ułatwienia pracy nad Programami. Koszt ten może zostać przypisany do konkretnego tworzonego Programu, a w przypadkach wykorzystania przedmiotowego kosztu do większej ilości Programów, będzie proporcjonalnie przyporządkowany do Programów;

- reklama oraz marketing firmowy. Koszt ten zawiera doradztwo w zakresie działań marketingowych służących pozyskaniu nowych klientów. Koszt zakupu przedmiotów służących do reklamy: wizytówek, banerów, gadżetów firmowych, ulotek, projektów graficznych. Dodatkowo w koszt ten wchodzą reklamy w social mediach.

W uzupełnieniu wniosku z 1 sierpnia 2022 r. (wpływ 5 sierpnia 2022 r.) wskazuje Pan, że wniosek dotyczy lat od 2019 r. do obecnego czasu, co zostało wyraźnie we wniosku wskazane.

Potwierdził Pan, że opisane i wyeksponowane we wniosku oraz uzupełnieniu (na skutek wezwania) informacje/dane/warunki - będą miały miejsce, czy też dojdzie do ich spełnienia w tym okresie, którego ma dotyczyć sprawa zdarzenia przyszłego/zdarzeń przyszłych;

Nadmienił Pan, że opisane zdarzenie przyszłe dotyczy konkretnych zawartych umów oraz takich które mają zostać zawarte w przyszłości i konkretnych kontrahentów oraz tych z którymi współpraca zostanie zawarta w przyszłości.

Odnośnie wyjaśnienia przedmiotu pytania pierwszego postawionego w Pana wniosku wskazał Pan na wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 23 listopada 2021 r. sygn. akt II FSK 1049/21. Teza przytoczonego wyroku NSA jest następująca:

"W trybie art. 169 § 1 w zw. z art. 14h O.p. nie można żądać od podatnika ubiegającego się o interpretację indywidualną, aby we własnym zakresie rozstrzygnął on, czy podejmowane przez niego czynności stanowią działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 5a pkt 38-40 u.p.d.o.f."

Wskazuje Pan, że działania organu zmierzające do samodzielnej kwalifikacji przez Pana, czy prowadzi Pan prace rozwojowe, zmierzają do żądania aby podatnik we własnym zakresie rozstrzygnął, czy podejmowane przez niego czynności stanowią działalność badawczo-rozwojową. Tym samym są niezgodne z linią orzeczniczą dotyczącą tego zagadnienia.

Podnosi Pan, że interpretowanie własnego pytania jest sprzeczne z orzecznictwem sądów administracyjnych. W przedmiotowym zakresie można przywołać przykładowe orzeczenia sądów administracyjnych: "Wezwanie wnioskodawcy do uzupełnienia stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego) opisanego we wniosku organ wydający interpretację indywidualną zobowiązany jest ograniczyć do takich danych, które nie doprowadzą do przerzucenie ciężaru wykładni przepisów prawa na wnioskodawcę. W wypadku gdyby Wnioskodawca nie uzupełnił wniosku zgodnie z tak sformułowanym wezwaniem a organ pozostawiłby wniosek o wydanie interpretacji bez rozpoznania, doszłoby do naruszenia przepisów art. 169 § 1 w zw. z art. 14h i art. 14g § 1 Ordynacji podatkowej oraz przepisu art. 14b § 3 tej ustawy." Wyrok WSA we Wrocławiu z dnia 13 maja 2014 r., o sygn. akt I SA/Wr 396/14. "O ile ustawy z 1994 r. o specjalnych strefach ekonomicznych nie można generalnie zaliczyć do ustaw podatkowych, to jednak jej Rozdział 3 zatytułowany "Zarządzanie strefą i zwolnienia podatkowe" zawiera przepisy podatkowe regulujące możliwość zwolnienia z opodatkowania dochodów uzyskanych z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie strefy (art. 12), jak i obowiązek prowadzenia ksiąg podatkowych i termin ich przechowywania (art. 12a w zw. z art. 12c). Zatem organ podatkowy błędnie uznał, że brak jest zagadnienia sensu stricto związanego z przedmiotem opodatkowania, czyli przepisu prawa podatkowego normującego zagadnienie przedstawione przez skarżącą spółkę. Zgodnie z art. 165a § 1 w zw. z art. 14h o.p. Dyrektor Izby Skarbowej nie miał zatem podstaw aby odmówić wszczęcia postępowania interpretacyjnego w sytuacji, gdy istniał przepis prawa podatkowego, którego wykładni może dokonać w odniesieniu do stanu faktycznego opisanego we wniosku o interpretację indywidualną." Wyrok NSA z dnia 10 stycznia 2019 r., sygn. akt II FSK 196/17, LEX nr 2616438. "Nie można obowiązku udzielania przez organ podatkowy pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego zawężać wyłącznie do ustaw zawierających w tytule pojęcie prawa podatkowego, ponieważ nie tylko w tych ustawach uregulowano elementy, od których zależy opodatkowanie i jego wysokość. Wiele przepisów podatkowych uzależnia powstanie zobowiązań podatkowych, a zazwyczaj także wysokość tych zobowiązań od zdarzeń czy czynności prawnych uregulowanych bądź zdefiniowanych w przepisach nie będących przepisami prawa podatkowego w rozumieniu art. 3 pkt 2 w zw. z art. 3 pkt 1 o.p. Pod pojęciem prawa podatkowego należy więc rozumieć wszelkie normy prawne, które regulują elementy konstrukcyjne, tj. podmiotowe i przedmiotowe podatku, zatem także normy prawne nie znajdujące się w ustawach podatkowych. (...) Należy opowiedzieć się za szerokim rozumieniem pojęcia "przepisy prawa podatkowego", o którym mowa w art. 14b § 1 o.p. Jednak z tym zastrzeżeniem, że przedmiotem indywidualnej interpretacji podatkowej mogą być tylko takie przepisy, które współkształtują daną instytucję podatkowego prawa materialnego." Wyrok NSA z dnia 15 stycznia 2020 r., sygn. akt II FSK 345/18, LEX nr 2798786. "Pojęcie "przepisów prawa podatkowego", o którym mowa w art. 14b § 1 o.p., nie można ograniczać wyłącznie do ustaw, które w swoim tytule zawierają takie pojęcie, lecz chodzi o rzeczywistą treść zawartych w ustawach regulacji mających wpływ na opodatkowanie. Przepisy prawa podatkowego jakkolwiek stanowią autonomiczną dziedzinę prawa, to jednak nie są całkowicie odrębne, niezależne i niepowiązane z innymi dziedzinami systemu prawnego, a wręcz przeciwnie - wraz z przepisami innych gałęzi prawa stanowią część jednego porządku prawnego obowiązującego na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej." Wyrok NSA z dnia 18 maja 2018 r., sygn. akt II FSK 1392/16, LEX nr 2502295.

Wskazuje Pan, że nie odnosi swojego pytania nr 1 do abstrakcyjnych przepisów, które nie mają związku z Pana zobowiązaniami podatkowymi. Zgodnie z linią orzeczniczą NSA - "Nie może być powodem odmowy wszczęcia postępowania w sprawie wydania interpretacji to, że sprawa wymaga ponadto dokonania oceny prawnej na gruncie przepisów niebędących przepisami prawa podatkowego (uregulowań wynikających z Kodeksu cywilnego, czy też z Prawa budowlanego). Nie można obowiązku udzielania przez organ podatkowy pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego zawężać wyłącznie do ustaw zawierających w tytule pojęcie prawa podatkowego, ponieważ nie tylko w tych ustawach uregulowano elementy, od których zależy opodatkowanie i jego wysokość. Pod pojęciem prawa podatkowego należy więc rozumieć wszelkie normy prawne, które regulują elementy konstrukcyjne, to jest podmiotowe i przedmiotowe podatku, zatem także normy prawne nie znajdujące się w ustawach podatkowych." Wyrok NSA z dnia 16 stycznia 2020 r., sygn. akt II FSK 358/18, LEX nr 2798599.

Oczekuje Pan zgodnie ze swoim pytaniem nr 1, że organ na podstawie przedstawionych we wniosku informacji udzieli odpowiedzi, czy prowadzona działalność może zostać zakwalifikowana jako badawczo-rozwojowa. Wskazał Pan szczegółowo w jaki sposób prowadzi działalność oraz jakimi cechami się ona charakteryzuje. Należy jednak podkreślić, że nie może Pan stwierdzić w opisie stanu faktycznego, że prowadzi działalność badawczo-rozwojową, gdyż sam dokonałby odpowiedzi na pytanie, na które odpowiedzi oczekuje od organu.

Wskazał Pan natomiast we wniosku oraz potwierdza w niniejszym piśmie uzupełniającym, że w wyniku dokonanej analizy prowadzonej działalności gospodarczej, według własnej oceny (stanowisko własne we wniosku) spełnia ona cechy charakterystyczne dla prac rozwojowych - nie zaś dla badań naukowych. Prowadzi Pan działania obejmujące nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności. Zdobywana oraz wykreowana w ten sposób wiedza służy projektowaniu oraz wdrażaniu nowych usług przez Pana oferowanych. Podkreśla Pan, że nie jest to działalność obejmująca rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do oferowanych produktów, bowiem wytworzenie zupełnie nowego produktu dedykowanego dla konkretnego klienta i dopasowanego pod jego potrzeby, nie posiada w sobie znamion rutynowości. Każdy realizowany przez Pana projekt (program komputerowy) wymaga indywidualnego podejścia, szeregu działań, w trakcie których powstają jego poszczególne elementy, a końcowy produkt wyróżnia się na tle wcześniejszych produktów przez Pana oferowanych.

Jest Pan zdania, że prowadzona przez Pana działalność spełnia cechy właściwe dla działalności badawczo-rozwojowej i za taką powinna zostać uznana. Powyższe orzeczenia wskazują, że ma Pan prawo zadać pytanie, czy prowadzona przez Pana działalność dotyczy prac rozwojowych, a w konsekwencji czy może zostać uznana za badawczo-rozwojową oraz może oczekiwać wydania w tym zakresie interpretacji indywidualnej. W związku z faktem, że ustawodawca posłużył się w treści art. 30ca ustawy pojęciem "działalności badawczo-rozwojowej", natomiast na gruncie ww. ustawy, tj. w art. 5a pkt 38 oraz związanych z nim punktów 39 i 40, odwołuje się do jej rozumienia w kontekście ustawy pozapodatkowej, to oczywistym jest, że organ uprawniony jest do interpretowania charakteru prowadzonej działalności odnosząc się do tej ustawy. Wskazuje Pan, że Krajowa Informacja Skarbowa wydała wiele indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego w zakresie przedstawionej przez innych zainteresowanych wątpliwości, czy prowadzą oni działalność badawczo-rozwojową. Podkreślenia wymaga fakt, że przedmiotowe interpretacje odnosiły się do stanu prawnego, który nie uległ zmianie. Wobec powyższego wskazuje Pan, że organ nie może przerzucać na Pana ciężaru odpowiedzi na pytania zadane we wniosku.

W myśl art. 14a ustawy - Ordynacja podatkowa interpretacje indywidualne mają zapewniać ujednolicenie w stosowaniu przepisów prawa podatkowego, uwzględniając orzecznictwo sądów, Trybunału Konstytucyjnego lub Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej. Wobec tego podkreśla Pan wagę przytoczonego orzecznictwa:

"Przekładając powyższą zasadę na grunt postępowania w przedmiocie dokonania interpretacji prawa podatkowego, czy to ogólnej, czy indywidualnej, nie można gubić z pola widzenia szczególnej roli tegoż postępowania. Jego konsekwencją ma być przede wszystkim - co umknęło uwadze Sądu pierwszej instancji - zapewnienie jednolitości w stosowaniu prawa podatkowego, a jedną z dyrektyw dla tejże wykładni winno być orzecznictwo sądów. Innymi słowy, przy wydawaniu interpretacji indywidualnej poza wskazaniem wnioskodawcy właściwego kierunku wykładni przepisów prawa podatkowego relewantnych w jego sytuacji prawnopodatkowej (zaistniałej bądź hipotetycznej), Minister Finansów obowiązany jest dążyć do jednolitego stosowania przepisów prawa podatkowego. Stosownie bowiem do treści art. 14a ord. pod. minister właściwy do spraw finansów publicznych dąży do zapewnienia jednolitego stosowania prawa podatkowego przez organy podatkowe oraz organy kontroli skarbowej, dokonując w szczególności jego interpretacji, przy uwzględnieniu orzecznictwa sądów oraz Trybunału Konstytucyjnego lub Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości (interpretacje ogólne). Choć orzecznictwo sądowe nie ma w polskim systemie prawnym charakteru precedensowego, to w zakresie interpretacji podatkowych (ogólnych i indywidualnych) zyskuje ono więc szczególnie na znaczeniu. Orzecznictwo to ma normatywne przełożenie na tworzenie warunków jednolitego stosowania prawa podatkowego w płaszczyźnie ogólnej. Jeszcze większa jest jego rola w zakresie eliminowania wadliwych interpretacji, o czym stanowi art. 14e § 1 ord. pod. Wolą ustawodawcy minister właściwy do spraw finansów publicznych może z urzędu zmienić wydaną interpretację ogólną lub indywidualną, jeżeli stwierdzi jej nieprawidłowość, uwzględniając w szczególności orzecznictwo sądów, Trybunału Konstytucyjnego lub Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości. Tym samym orzecznictwo sądów stało się przesłanką do formułowania oceny poprawności funkcjonujących w obrocie prawnym interpretacji, także interpretacji indywidualnych. Skoro więc organ wydający interpretacje indywidualne może w ramach działania ex oficio zmienić wydaną już uprzednio interpretację z racji stwierdzenia jej wadliwości w świetle orzecznictwa sądowego, to tym bardziej ma obowiązek dokonywać analizy tego orzecznictwa w postępowaniu zmierzającym do wydania takiej interpretacji, a zwłaszcza w przypadku, gdy na takowe orzecznictwo powołuje się osoba składająca wniosek o jej wydanie, co miało miejsce w niniejszej sprawie. Nie można bowiem przyjąć takiej wykładni powyższych przepisów, że z jednej strony ustawodawca nie nakłada na organ wydający interpretacje indywidualne obowiązku analizowania orzecznictwa zapadłego w innych sprawach dotyczącego analogicznych sytuacji prawnopodatkowych, a z drugiej strony przyjmuje jednocześnie, że pominięcie takiego orzecznictwa może być przyczyną zmiany tak wydanej interpretacji. Obowiązujący od dnia 1 lipca 2007 r. art. 14e § 1 ord. pod. wychodzi poza zasadę związania wyrokiem tylko w sprawie, w której on zapadł i nadaje orzecznictwu sądów administracyjnych walor normatywny także w stosunku do innych indywidualnych spraw załatwianych w drodze interpretacji przepisów prawa podatkowego (interpretacji indywidualnych). Od tej daty orzecznictwo to stało się istotnym miernikiem legalności wydawanych interpretacji indywidualnych. Jego nieuzasadnione zaś pomijanie narusza wyrażoną w art. 121 § 1 ord. pod. zasadę prowadzenia postępowania podatkowego w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych (por. wyrok WSA w Warszawie, sygn. akt III SA/Wa 1916/08)." Wyrok NSA z dnia 3 lutego 2012 r., sygn. akt II FSK 1250/10, LEX nr 1131068.

Dla uszczegółowienia, zamieszcza Pan przykładowe sygnatury wydanych wcześniej przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej pozytywnych interpretacji podatkowych, o których mowa powyżej:

- 0113-KDIPT2-3.4011 329.2020.2.AC;

- 0113-KDIPT2-2.4011.381.2020.3. MK;

- 0113-KDIPT2-3.4011.472.2020.2.GG;

- 0113-KDIPT2-3.4011.430.2020.2.SJ;

- 0113-KDIPT2-1.4011.464.2020.2.MM;

- 0113-KDIPT2-1.4011.31.2020.2.AP;

- 0113-KDIPT2-1.4011.34.2020.2.MAP;

- 0113-KDIPT2-1.4011.42.2020.2.KO;

- 0113-KDIPT2-1.4011.50.2020.2.MM;

- 0113-KDIPT2-1.4011.55.2020.2.DJD;

- 0113-KDIPT2-1.4011.57.2020.2.MAP;

- 0113-KDIPT2-1.4011.66.2020.2.MA;

- 0113-KDIPT2-1.4011.74.2020.2.MM;

- 0113-KDIPT2-3.4011.24.2020.2.AC.

Wskazuje Pan, że odstąpienie od wydania indywidualnej interpretacji naruszy zasadę równości podmiotów. Mielibyśmy wówczas do czynienia z jednoznacznym naruszeniem zasady legalizmu oraz równości podmiotów, gdyż różnicowanie wydawanych interpretacji bez konkretnej przyczyny w stosunku do wnioskodawców wskazujących bardzo podobne informacje, jest niezrozumiałe. Fakt, że to nie podatnik musi wskazać w treści stanu faktycznego wniosku kwestię, czy działalność gospodarcza ma charakter działalności badawczo-rozwojowej został potwierdzony w następujących orzeczeniach sądów administracyjnych: "(...) wskazania, czy określone we wniosku oprogramowania są tworzone przez wnioskodawcę w ramach prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej w rozumieniu art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, stanowi ewidentne przerzucenie na wnioskodawcę rozstrzygnięcia kwestii, której oceny wprost domagał się w swoim pytaniu. Innymi słowy jego wniosek zmierzał do uzyskania oceny, czy szczegółowo opisana przezeń działalność, uzupełniona następnie po wezwaniu organu o inne jeszcze dane, spełniać będzie przesłanki do zakwalifikowania jej do działalności badawczo-rozwojowej, co determinuje skutki prawne w postaci sposobu dokonywania rozliczeń podatkowych. Wbrew argumentacji organów, oczywiście przerzucono ciężar rozstrzygnięcia spornej kwestii na skarżącego, gdyż jak wynika z uzasadnienia stanowiska organów, w tym w szczególności ze stanowiska organu I instancji, wskazano wnioskodawcy, iż warunkiem koniecznym dla skorzystania z przedmiotowej preferencji jest prowadzenie działalności badawczo-rozwojowej bezpośrednio związanej z wytworzeniem, komercjalizacją, rozwojem lub ulepszeniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej. Ograniczono się przy tym do przywołania definicji z art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych dotyczącej działalności badawczo-rozwojowej, wskazano na czym taka działalność polega, oraz wywiedziono, iż skoro Wnioskodawca nie potrafi samodzielnie ocenić, czy jego działalność, opisana we wniosku jest taką właśnie działalnością, to wykluczone jest merytoryczne rozstrzygnięcie wniosku. Wskazać należy, iż nie można ograniczać obowiązku udzielenia pisemnej interpretacji wyłącznie do ustaw zawierających z racji swej nomenklatury pojęcie prawa podatkowego, ponieważ nie tylko w tych ustawach uregulowano parametry, od których zależy opodatkowanie i jego wysokość."

Wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z dnia 18 marca 2021 r., o sygn. akt I SA/Kr 178/21

"Sąd jest też zdania, że organ przekroczył swoje uprawnienia odmawiając wydania interpretacji z tego powodu, że ocena stanowiska wnioskodawcy dotyczyć może jedynie przepisów prawa podatkowego, gdyż - jak wynika z treści art. 3 pkt 2 o.p. - ilekroć w ustawie jest mowa o przepisach prawa podatkowego rozumie się przez to przepisy ustaw podatkowych, postanowienia ratyfikowanych przez Rzeczpospolitą Polską umów o unikaniu podwójnego opodatkowania oraz ratyfikowanych przez Rzeczpospolitą Polską innych umów międzynarodowych dotyczących problematyki podatkowej, a także przepisy aktów wykonawczych wydanych na podstawie ustaw podatkowych. Zdaniem organu, skoro rozstrzygnięcie, czy dana działalność jest działalnością badawczo-rozwojową wymagało dokonania ocen w świetle ustawy o szkolnictwie wyższym i nauce oraz ustawie o prawie autorskim i prawach pokrewnych, to organ uczynić tego nie mógł, bo nie stanowią one przepisów prawa podatkowego. Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, zdaniem Sądu, niesłusznie jednak uznał, że nie jest upoważniony do interpretowania tych ustaw w trybie art. 14b o.p., a tym samym niesłusznie uznał, że nie jest uprawniony do stwierdzenia, czy prowadzona przez Wnioskodawcę działalność jest działalnością twórczą obejmującą badania naukowe i/lub prace rozwojowe."

Wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstoku z dnia 12 marca 2021 r., o sygn. akt I SA/Bk 73/21.

"W przekonaniu Sądu nie ma wątpliwości co do tego, że skoro prawodawca, w ustawie podatkowej odwołuje się do pojęć zdefiniowanych w akcie prawnym z zakresu prawa administracyjnego, a jednocześnie wyraźnie wskazuje, że określenia te, dla celów wymiaru podatku dochodowego od osób fizycznych należy rozumieć tak, jak w ich administracyjnoprawnym pierwowzorze, skutkiem tego jest recypowanie wspomnianych określeń (w ich administracyjnoprawnym rozumieniu) do prawa podatkowego. Tym samym, stają się one elementem regulacji prawnej z zakresu prawa podatkowego i jako takie są objęte dyspozycją art. 14b § 1 o.p. (por. B. Brzeziński, Podstawy wykładni prawa podatkowego, Gdański 2008, s. 75, por. także wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 25 lutego 2021 r., sygn. akt. IFSK 815/19). To zaś oznacza, że w przedmiotowej sprawie Podatnik, zwracając się do Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z wnioskiem interpretacyjnym był władny objąć swoim pytaniem materię, w pierwszej kolejności regulowaną w Prawie o szkolnictwie wyższym i nauce. Formułując wezwanie w tym zakresie, Dyrektor KIS w istocie (tak, jak to artykułuje Skarżący) przerzucił więc ciężar wydania interpretacji na Stronę. To zaś nie może zyskać aprobaty Sądu. W konsekwencji, doszło do zastosowania swoistej "metody sokratejskiej" dochodzenia do prawdy. Organ interpretacyjny zamiast udzielić odpowiedzi na pytanie Wnioskodawcy, postawił je temu podmiotowi. Nie to jest jednak rolą podmiotu formułującego interpretacje indywidualne - wszak nie chodzi o to, aby poprzez odpowiedź pytaniem na pytanie doprowadzić do tego, że Strona sama uświadomi sobie, jaka jest prawidłowe rozstrzygnięcie zagadnienia budzącego jej wątpliwości."

Wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego z dnia 12 marca 2021 r., o sygn. akt I SA/GI 335/21.

W związku z wyżej wskazaną argumentacją ma Pan prawo zadać pytanie, czy prowadzona przez Pana działalność dotyczy prac rozwojowych, a w konsekwencji czy może zostać uznana za działalność badawczo-rozwojową, oraz może oczekiwać wydania w tym zakresie interpretacji indywidualnej.

Wskazuje Pan, że Pana działalność obejmuje nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmujące rutynowe i okresowe zmiany wprowadzone do nich, nawet jeżeli takie mają charakter ulepszeń. Powyższe zostało już przedstawione przez Pana w złożonym wniosku.

Wskazuje, Pan że postępowanie o wydanie interpretacji indywidualnej daje taką możliwość co wskazano powyżej. Jednak z ostrożności ze względu na praktykę organu zmierzającą do pozostawania wniosków o wydanie interpretacji indywidualnej bez rozstrzygnięcia wskazuje Pan, że wg najlepszej Pana wiedzy działalność opisana we wniosku polegająca na tworzeniu programów komputerowych - oprogramowania stanowi prace rozwojowe, o których mowa w art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r.- Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce. Jednak jak wskazano powyżej organ jest zobowiązany ocenić, że szczegółowo opisana we wniosku działalność dot. tworzenia programów komputerowych/ oprogramowania stanowi prace rozwojowe, a tym samym kwalifikuje się do skorzystania z ulgi podatkowej IP BOX, co stanowi przedmiot niniejszego wniosku o interpretację indywidualną.

W uzupełnieniu wniosku wyjaśnił Pan, że chodzi o wyodrębnione w Pana działalności gospodarczej działania dotyczące tworzenia programów komputerowych, które zostały opisane w przedmiotowym wniosku. Powyższe działania realizowano/są realizowane w ramach umów z następującymi kontrahentami: X sp. z o.o. (od stycznia 2018 r.), Y (od maja 2020 r.), Z sp. z o.o. (od marca 2021 r.). Dodatkowo może Pan zdobywać w przyszłości nowych kontrahentów przy czym działania wykonywane na rzecz nowych kontrahentów będą tożsame do działań opisanych w przedmiotowym wniosku.

Przedmiotowa działalność nosi oraz będzie nosić znamiona działalności twórczej podejmowanej w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

W okresie którego dotyczy wniosek, nie prowadził/ nie prowadzi/ nie będzie Pan prowadzić badań naukowych, o których mowa w art. 4 ust. 2 pkt 1 lub 2 ustawy z 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

Wskazuje Pan ponadto, że według Pana najlepszej wiedzy prowadził Pan samodzielnie prace rozwojowe wskazane w przedmiotowym przepisie (w art. 4 ust. 3 ustawy z 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce). Prosi Pan jednak w przedmiotowym wniosku o potwierdzenie tego w wydawanej interpretacji indywidualnej, do czego organ ma prawo, a nawet jest do tego zobowiązany zgodnie z orzecznictwem sądów.

Prace te dotyczą tworzenia oprogramowania w różnych wskazanych we wniosku technologiach informatycznych. Celem jest stworzenie oprogramowania. Projektowanie rozwiązań oraz pisanie tzw. kodu (programowanie) w wybranym języku programowania, czego skutkiem jest tworzenie programów. Prace mają pozytywny wynik, którym jest stworzenie oprogramowania/programu. Ustaloną formą jest forma programu komputerowego/ oprogramowania. Wyniki te są wykorzystywane do sprzedaży kontrahentom odpowiadając im osobistym potrzebom. Tworząc programy rozwija Pan swoje umiejętności, w tym zakresie i tym samym poszerza możliwość oferowania personalizowanego oprogramowania dla kontrahentów posiadającego najnowocześniejsze rozwiązania dostępne na rynku.

Potwierdził Pan, że w wyniku tych prac zaprojektował Pan i stworzył nowy, zmieniony lub ulepszony program komputerowy. Przedmiotowe programy komputerowe zostały opisane w przedmiotowym wniosku. Dzięki przedmiotowym pracom będzie Pan oferował tworzenie dla kontrahentów najnowocześniejszych, innowacyjnych rozwiązań.

Wskazuje Pan, że oferowane usługi, produkty, procesy mają nowy bardziej innowacyjny charakter, który nie jest wynikiem działalności obejmującej wprowadzenie rutynowych i okresowych zmian.

Przedmiotem Pana wniosku są programy komputerowe w nim opisane oraz pozostałe programy komputerowe, które będą analogiczne do opisanych programów, a różnić będą się funkcjonalnościami, gdyż będą stworzone i zaprojektowane odpowiadając na potrzeby klienta. Są to prawa autorskie do programów komputerowych w myśl art. 74 ustawy o prawie autorskim.

Potwierdził Pan, że przez tworzenie programów komputerowych wraz z innymi współpracownikami rozumieć należy, że tworzy Pan programy komputerowe indywidualnie i to Panu przysługują w takiej sytuacji prawa autorskie, a następnie dokonuje Pan ich sprzedaży.

Potwierdził Pan również, że programy komputerowe, których jest Pan i będzie Pan "twórcą" zawsze odznaczają się i będą odznaczać, w okresie którego dotyczy wniosek, rzeczywiście oryginalnym, twórczym charakterem.

Każdy z projektów będzie oryginalnym programem, będą one tożsame wyłącznie pod względem przesłanek wskazanych w pytaniu 1 oraz 2 uprawniających do skorzystania z przedmiotowej ulgi podatkowej. Nie byłby Pan w stanie przedstawić wszystkich stworzonych programów ze względu na dużą ilość.

Potwierdził Pan, że jest Pan opodatkowany wg zasad określonych w art. 30c ustawy i prowadzi Pan podatkową księgę przychodów i rozchodów.

Zawsze w przypadku wykonywania przez Pana usługi wytworzenia oprogramowania komputerowego otrzymuje Pan on od kontrahenta wynagrodzenie z tytułu przeniesienia praw autorskich do programu komputerowego. Jest to wynagrodzenie uwzględnione w cenie usługi ze względu na fakt, że w skład usługi wchodzą również czynności nieobjęte ulgą IP Box, tj. udział w spotkaniach z klientem, sprzedaż, itp. są one wyodrębnione w ewidencji IP Box.

Odnośnie kwestii dotyczącej regulacji Pana wynagrodzenia z tytułu przenoszenia praw autorskich do wskazanego we wniosku oprogramowania wskazał Pan, że samodzielnie dokonuje Pan podziału w ewidencji prowadzonej na podstawie art. 30cb ustawy wynagrodzenia z tyt. wynagrodzenia za przeniesienie praw autorskich od pozostałego wynagrodzenia. W umowie wynagrodzenie jest określone ryczałtowo za całość wykonywanych usług w tym za przeniesienie praw autorskich do wytworzonych programów na kontrahenta. Jak wyjaśnił Pan, umowy nie regulują kwestii wynagrodzenia z tytułu samego przenoszenia praw autorskich. Ustala to Pan na podstawie prowadzonej ewidencji, która uwzględnia wynagrodzenie z tytułu przeniesienia praw autorskich, oddzielając je od pozostałego wynagrodzenia, otrzymanego z innego tytułu.

Pana dochód należy zakwalifikować jako dochód z art. 30ca ust. 7 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W okresie którego dotyczy wniosek, nie ponosił Pan / nie będzie ponosić Pan wydatków na:

Potwierdził Pan także, że sposób "przeniesienia" przez Pana każdego z majątkowych praw autorskich do programu komputerowego następował/następuje i będzie następować zgodnie z wymogami przewidzianymi w przepisach ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, w szczególności z zachowaniem art. 41 oraz art. 53 ww. ustawy.

Odnośnie "odpowiedniej metodologii alokacji", o której mowa jest w pytaniu nr 2, potwierdził Pan, że stosowany jest klucz przychodowy, o którym mowa w art. 22 ust. 3 ustawy oraz że stosowany jest on wyłącznie w przypadku, gdy z obiektywnych przesłanek wynika, że właściwe przypisanie określonej kategorii kosztu (kosztów, o których mowa w art. 30ca ust. 4 ustawy) z konkretnym przychodem z danego kwalifikowanego IP nie jest możliwe w danym stanie faktycznym (dany koszt dotyczy wielu źródeł oraz wielu kwalifikowanych IP i nie ma możliwości zastosowania właściwej metodologii jego przypisania, tj. takiej, która będzie odzwierciedlać adekwatne "powiazanie" odpowiedniej części danego kosztu służącego wyliczeniu wskaźnika nexus, z przychodami z konkretnego kwalifikowanego IP).

Potwierdził Pan, że ewidencja, o której mowa we wniosku prowadzona jest od momentu poniesienia pierwszych kosztów, których dotyczy pytanie nr 2.

Odnośnie kosztów sprzętu do testowania oprogramowania, które są przedmiotem Pana wniosku w zakresie zdarzenia przyszłego wskazał Pan na zakup tabletu oraz smartphone.

Odnośnie związku rachunków za telefon z prowadzoną bezpośrednio przez Pana działalnością/pracami związaną z tworzeniem programów komputerowych wskazał Pan, że musi ustalać z kontrahentami jaki będzie kształt tworzonych programów oraz pozostawać z nimi w ciągłym kontakcie, aby stworzyć oprogramowanie odpowiadające w jak najlepszym zakresie ich potrzebom.

Odnośnie kosztów leasingu i/lub użytkowania samochodu wskazał Pan, że planuje w przyszłości skorzystanie z tego rodzaju kosztu. Używanie samochodu osobowego jest przez Pana konieczne ze względu na dojazdy na spotkania z kontrahentami.

Przez koszty materiałów do organizacji dokumentów rozumieć należy teczki papierowe.

Wskazuje Pan, że wymienił Pan wszystkie znane Panu koszty materiałów biurowych, które ponosił lub może ponosić w przyszłości. Możliwe jest jednak, że w przyszłości w prowadzonej działalności gospodarczej opisanej we wniosku konieczne będzie ponoszenie kosztów zaliczanych do kategorii materiałów biurowych, które nie zostały wymienione we wniosku. Ze względu na ilość produktów wchodzących w skład materiałów biurowych praktycznie niemożliwe jest wymienienie wszystkich kosztów tej kategorii, jakie będzie Pan ponosił.

Wszystkie wskazane koszty są konieczne do prowadzenia działalności gospodarczej przez Pana oraz do tworzenia przez Pana programów komputerowych. Nie ponosząc wskazanych kosztów nie byłby Pan w stanie tworzyć oprogramowania.

Pytania (zakres doprecyzowano w wyniku uzupełnienia wniosku)

1. Czy w związku z opisanym stanem faktycznym prowadzi Pan działalność badawczo-rozwojową w myśl art. 5a pkt 38, pkt 40 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz spełnia pozostałe przesłanki z art. 30ca tej ustawy pozwalające skorzystać z opodatkowania dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej w wysokości 5% podstawy opodatkowania?

Potwierdził Pan, że zakres pytania nr 1 obejmuje także:

- możliwość uznania praw autorskich do wytworzonych przez Pana programów komputerowych za kwalifikowane prawa własności intelektualnych, o których mowa w art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy, nadmieniając, że oczekuje Pan tego ze względu na to, że jest to jedna z przesłanek skorzystania z ulgi podatkowej IP BOX, tym samym wpisuje się w pytanie 1 przez Pana postawione;

- kwestię, czy dochodem ze sprzedaży kwalifikowanych praw własności intelektualnej, o którym mowa w art. 30ca ust. 7 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jest dochód z odpłatnego przeniesienia ww. praw, nadmieniając, że wynika to bezpośrednio ze wskazanego pytania, jako że jest to przesłanka do skorzystania z ulgi;

- możliwości skorzystania z przepisów art. 30ca ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i opodatkowania 5% stawką na zasadach wskazanych w tych przepisach, sumy kwalifikowanych dochodów (dochodów z kwalifikowanych IP skorygowanych o współczynnik nexus) uzyskiwanych/osiągniętych w danym roku podatkowym wyłącznie z tytułu sprzedaży (odpłatnego przeniesienia) przez Pana autorskich praw do programów komputerowych/kwalifikowanych IP w okresie, którego dotyczy wniosek, nadmieniając, że wynika to bezpośrednio ze wskazanego pytania, jako że jest to przesłanka do skorzystania z ulgi.

2. Czy wymienione przez Pana koszty ponoszone w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów w rozumieniu art. 22 ust. 1 w zw. z art. 23 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przy zachowaniu odpowiedniej metodologii alokacji, można uznać za koszty do obliczenia wskaźnika Nexus, o których mowa w art. 30ca ust. 4 w zw. z art. 30ca ust. 5 tej ustawy, na potrzeby wyliczenia kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej?

Potwierdził Pan, że przedmiotem pytania nr 2, jest możliwość zaliczenia wszystkich wskazanych w tym pytaniu wydatków do kosztów, o których mowa w lit. a wskaźnika nexus, o którym mowa w art. 30ca ust. 4 ustawy?

Pana stanowisko w sprawie

Ad. 1

Pana działalność należy zakwalifikować jako działalność badawczo-rozwojową na podstawie art. 5a pkt 38, pkt 40 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W ramach tworzenia programów są prowadzone prace rozwojowe polegające na nabywaniu, łączeniu, kształtowaniu i wykorzystaniu dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, z zakresu narzędzi informatycznych oraz oprogramowania. W ramach działalności gospodarczej opracowuje się nowe, modyfikuje oraz ulepsza produkty, procesy, usługi niewystępujące dotychczas w Pana praktyce gospodarczej lub na tyle innowacyjne, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już u Pana funkcjonujących.

Prawa które zgodnie z art. 30ca ust. 2 ww. ustawy mogą stanowić kwalifikowane prawo własności intelektualnej to:

Dodatkowym elementem, który muszą spełnić kwalifikowane prawa własności intelektualnej jest objęcie ich ochroną prawną.

Prawo autorskie do programu komputerowego nie podlega i nie wymaga formalnej rejestracji. Minister Finansów wskazał w Objaśnieniach z 16 lipca 2019 r. dot. preferencyjnego opodatkowania dochodów wytwarzanych przez prawa własności intelektualnej - IP BOX (dalej jako: "Objaśnienia"), że nie jest możliwe wyczerpujące zdefiniowanie pojęcia prawa autorskiego do programu komputerowego. Programy komputerowe, podlegają jednak ochronie z mocy samego prawa (stosownie do przepisów ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawach autorskich i prawach pokrewnych).

Ponadto, kwalifikowane IP musi zostać wytworzone, rozwinięte lub ulepszone w ramach prowadzonej przez podatnika działalności badawczo-rozwojowej. W Objaśnieniach odstąpiono od zdefiniowania wyżej wskazanego prawa i ograniczono się jedynie do uwag kierunkowych - stanowiących swoisty wyznacznik dla stosowania ulgi IP BOX.

Wymagane prowadzenie działalności badawczo-rozwojowej w celu skorzystania z ulgi IP Box, w kontekście programów komputerowych, w praktyce ogranicza się do działalności rozwojowej. Działalność rozwojową, zgodnie z prawem, należy rozumieć jako działalność obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług - z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Przyjmuje się, że działalność badawczo-rozwojowa musi spełniać trzy kryteria, czyli być:

- twórcza - posiadać element nowości;

- systematyczna - prowadzona w ramach z góry przyjętych założeń (np. harmonogramu);

- innowacyjna - tj. zwiększać zasoby wiedzy albo wykorzystywać zasoby wiedzy, do tworzenia nowych rozwiązań.

Dodatkowo, program komputerowy jako wynik prac badawczo-rozwojowych, musi spełniać wymogi przewidziane dla utworu w rozumieniu prawa autorskiego, czyli być:

- twórczy/oryginalny (utwór jako rezultat twórczej działalności; aspekt nowości);

- indywidualny (odróżnienie od innych utworów; brak mechanicznego odtworzenia procesów);

- ustalony (ustalony w jakiejkolwiek postaci pozwalającej na jego percepcję przez osoby trzecie).

W Objaśnieniach podkreślono, że program komputerowy jest przejawem działalności twórczej o indywidualnym charakterze jeżeli zawiera twórcze, nowatorskie elementy, identyfikowalnego autora oraz jeżeli został on utrwalony.

Natomiast przyjmuje się, że ocena czy praca danego autora nad programem będzie miała charakter twórczy będzie przeprowadzana ze względu na rzeczywisty wymiar tej pracy, a nie jedynie postanowienia umowne.

Chroniony prawem autorskim jest w szczególności kod źródłowy oraz kod wynikowy programu komputerowego. Mianem programu komputerowego można określić w szczególności "zestaw instrukcji przeznaczonych do wykonywania bezpośrednio lub pośrednio w komputerze czynności w celu osiągnięcia określonego rezultatu", przy czym jako komputer należy rozumieć wszystkie urządzenia, które działają w oparciu o program komputerowy.

Elementy programu komputerowego jakie są chronione prawem autorskim to:

- forma programu komputerowego (przedstawienie kodu źródłowego i instrukcji) oraz

- interface jeżeli jest on "rzeczywiście źródłem funkcjonalnego wzajemnego połączenia i wzajemnego oddziaływania na siebie różnych elementów programu komputerowego".

Pojęcia "program komputerowy" oraz "oprogramowanie" są to pojęcia tożsame, co jednoznacznie wynika z interpretacji polskich oraz europejskich aktów prawnych.

Podsumowując w Objaśnieniach uznano, że program komputerowy stanowi: kod źródłowy, opis procedur operacyjnych zestawienie danych w informacjach konwersacyjnych i dialogowych oraz kod wynikowy i interface.

Wskazywane Objaśnienia pozwalają stosować szerokie oraz elastyczne rozumienie programu komputerowego. Przez program komputerowy rozumie się przede wszystkim oprogramowanie (w tym interfejs, jeśli stanowi jego nierozerwalną część, umożliwiając interoperacyjność poszczególnych elementów) wykraczające znacznie poza sam tylko kod źródłowy, czy wynikowy. Podsumowując, należy uznać że program komputerowy jest kombinacją komend adresowanych do komputera w formie kodu źródłowego. Program jest również zestawem instrukcji (rozkazów) przeznaczonych do użycia bezpośrednio lub pośrednio na komputerze (w tym tablecie/ telefonie/ innym urządzeniu) w celu osiągnięcia określonego rezultatu. Komponentami wytworu są między innymi sekwencje instrukcji wykonywanych komputerowo, specyfikacje, cyfrowe przetwarzanie obrazów, moduły, obiekty, procedury, funkcje, pliki z kodem źródłowym lub pliki wykonywalne. W wyniku tworzenia programu, tworzone są nowe kody, algorytmy w językach programowania. Należy także wskazać, że oprogramowanie - definiowane jako ogół informacji w postaci zestawu instrukcji, zaimplementowanych interfejsów i zintegrowanych danych przeznaczonych dla komputera do realizacji wyznaczonych celów - podlega ochronie jak utwór literacki z art. 1 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U. z 2019 r. poz. 1231 z późn. zm.). W punkcie 89 Objaśnień wskazano, że pojęcie "program komputerowy" nie powinno być rozumiane wąsko lecz szeroko (...) holistycznie i funkcjonalnie, program komputerowy obejmuje więc jego funkcjonalne części składowe, takie jak: kod źródłowy, opis procedur operacyjnych, zestawienie danych w informacjach konwersacyjnych i dialogowych oraz kod wynikowy i interfejs.

Kluczowym elementem wskazanym w Objaśnieniach jest zastrzeżenie, że pełną ochronę przed ryzykiem dyskwalifikacji danego elementu jako programu komputerowego kwalifikowanego do objęcia ulgą IP Box zapewnia podatnikowi wyłącznie indywidualna interpretacja podatkowa. Dokonanie samodzielnej wykładni z zastosowaniem przepisów oraz objaśnień nie stanowi wystarczającej ochrony prawidłowego stosowania ulgi IP BOX.

Pana działalność spełnia wszystkie powyższe założenia. Tworzone przez Pana Programy są rezultatem Pana twórczej działalności oraz posiadają aspekt nowości. Programy odróżniają się od rozwiązań dostępnych na rynku. Zostały stworzone pod indywidualne wymagania Kontrahentów. Tworzy Pan Programy za pomocą wybranych języków programowania oraz narzędzi programistycznych. Wskazuje to na ustalony charakter utworu jako programu komputerowego, gdyż osoby trzecie mogą zapoznać się z kodem na podstawie którego powstały Programy.

Spełnione przez Pana pozostaje również kryterium systematyczności. Praca nad Programami oparta jest o długoterminowy cel podzielony na mniejsze funkcjonalności Programów. Pracując nad Programami prowadzi Pan harmonogram prac, w tym wykonuje Pan dla Kontrahentów raportowanie postępu prac oraz planowanie kolejnych kroków. Tworzone przez Pana Programy mają bez wątpienia charakter innowacyjny. Wykorzystując dostępne zasoby wiedzy z zakresu IT (języków programowania, narzędzi programistycznych) tworzy Pan nowe rozwiązania (Programy) przyczynia się zatem do zwiększania zasobów wiedzy.

Wytworzył Pan kwalifikowane prawo własności intelektualnej do programu komputerowego w myśl art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych tworząc Programy w ramach prowadzonej działalności gospodarczej. Wskazywany przepis wskazuje następujące kryteria jakie muszą zostać spełnione aby zostało wytworzone kwalifikowane prawo własności intelektualnej:

- prawo własności intelektualnej podlega ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska,

- przedmiot ochrony jest wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności B+R.

Programy są bezpośrednio wytwarzane przez Pana w ramach prowadzonej działalności gospodarczej oraz stanowią rezultat własnej, indywidualnej i twórczej działalności intelektualnej. Konsekwencją wyżej wskazanych cech Programów jest ich kwalifikacja jako utwory podlegające ochronie na podstawie art. 74 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U. z 2021 r. poz. 1062 z późn. zm.). Zgodnie z ww. przepisem ochrona programów komputerowych obejmuje wszystkie formy jego wyrażania.

Oprogramowanie (program komputerowy) jest definiowane przez doktrynę jako ogół informacji w postaci zestawu instrukcji, zaimplementowanych interfejsów i zintegrowanych danych przeznaczonych dla komputera do realizacji wyznaczonych celów. Oprogramowanie podlega ochronie jako utwór literacki z art. 1 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych.

Osiągnął Pan dochód ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej lub dochód z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży usługi w związku z odpłatnym przeniesieniem prawa autorskiego do Programów na Kontrahenta na podstawie zawartej umowy o współpracę.

Na podstawie art. 30ca ust. 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych dochodem z kwalifikowanego IP jest osiągnięty przez podatnika w ciągu roku podatkowego dochód:

Założeniem Pana działalności gospodarczej jest przeniesienie praw autorskich do wytworzonych Programów za ustalonym wynagrodzeniem. Powyższe wynika z umów zawartych z Kontrahentem wskazujących, że przenoszone są wszelkie prawa autorskie do wytworzonych Programów w zamian za wynagrodzenie. Otrzymywane przez Pana od Kontrahenta należności stanowią przychód z tytułu sprzedaży majątkowych praw autorskich do programu komputerowego. Prawidłowe jest zatem zakwalifikowanie ich do kategorii sprzedaży kwalifikowanych praw własności intelektualnej w myśl art. 30ca ust. 7 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Ad 2.

Wydatki ponoszone na wytworzenie kwalifikowanego prawa własności intelektualnej (Programu) należy uznać za koszty do obliczenia wskaźnika Nexus, na potrzeby wyliczenia kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

Zgodnie z art. 30ca ust. 4 i ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wysokość kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej ustala się jako iloczyn dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej osiągniętego w roku podatkowym i wskaźnika obliczonego według wzoru:

((a+b)x1,3)/ (a+b+c+d)

Poszczególne litery wzoru oznaczają:

Przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie wskazują katalogu kosztów kwalifikowanych, odnosząc się jedynie w art. 30ca ust. 5 do wyłączenia od kosztów kwalifikowanych kosztów niezwiązanych bezpośrednio z wytworzeniem kwalifikowanego IP.

Koszty wskazane przez Pana są bezpośrednio związane z wytworzeniem programu komputerowego, gdyż stanowią bezpośrednie koszty prowadzonej działalności gospodarczej. Bez ponoszenia ww. kosztów nie jest Pan w stanie skutecznie wykonywać pracy, której skutkiem jest powstanie nowych praw własności intelektualnej.

Wskazywane koszty jako bezpośrednio związane z Programami należy zakwalifikować jako koszty używane do obliczenia wskaźnika Nexus zgodnie z art. 30ca ust. 4 w zw. z art. 30ca ust. 5 ustawy.

Pozostawienie wniosku bez rozpatrzenia

31 sierpnia 2022 r. wydałem postanowienie o pozostawieniu Pana wniosku bez rozpatrzenia - znak 0115-KDIT3.4011.511.2022.2.PS. Uznałem, że Pana wniosek i pismo z 1 sierpnia 2022 r. nie pozwalają na merytoryczne rozpatrzenie Pana sprawy.

Wniósł Pan zażalenie na to postanowienie.

Postanowieniem z 18 listopada 2022 r. znak 0115-KDIT3.4011.511.2022.3.MJ Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej utrzymał w mocy skarżone postanowienie I instancji.

Skarga na postanowienie

29 grudnia 2022 r. (data wpływu) złożył Pan skargę na postanowienie II instancji do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku. Wniósł Pan o uchylenie wydanych postanowień i rozpatrzenie Pana wniosku.

Postępowanie przed sądami administracyjnymi

Wyrokiem z 22 marca 2023 r. sygn. akt I SA/Gd 93/23 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku uchylił zaskarżone postanowienie oraz poprzedzające je postanowienie z 31 sierpnia 2022 r. znak 0115-KDIT3.4011.511.2022.2.PS (wpływ prawomocnego orzeczenia 18 stycznia 2024 r.).

Ponowne rozpatrzenie wniosku - wykonanie wyroku

Zgodnie z art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn.: Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 z późn. zm.):

Ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie organy, których działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania było przedmiotem zaskarżenia, a także sądy, chyba że przepisy prawa uległy zmianie.

Wykonuję obowiązek, który wynika z tego przepisu, tj.:

- uwzględniam wskazania dotyczące postępowania, które wyraził Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w ww. wyroku;

- ponownie rozpatruję Pana wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej - stwierdzam, że Pana stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku jest w części prawidłowe i w części nieprawidłowe.

UZASADNIENIE interpretacji indywidualnej

Artykuł 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn.: Dz. U. z 2021 r. poz. 1128 z późn. zm. - publikator aktualny na dzień złożenia wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej) stanowi, że:

Opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jednym ze źródeł przychodów jest:

pozarolnicza działalność gospodarcza.

W myśl art. 5a pkt 6 tej ustawy:

Ilekroć w ustawie jest mowa o działalności gospodarczej albo pozarolniczej działalności gospodarczej oznacza to działalność zarobkową:

- prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

Stosownie natomiast do treści art. 5b ust. 1 ww. ustawy:

Za pozarolniczą działalność gospodarczą nie uznaje się czynności, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

Znaczenie pojęcia "działalność badawczo-rozwojowa" zostało wyjaśnione w art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych - jest to:

działalność twórcza obejmująca badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowana w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Przy czym znaczenia pojęć "badania naukowe" i "prace rozwojowe" zostały określone odpowiednio w art. 5a pkt 39 i 40 ustawy.

I tak, stosownie do art. 5a pkt 39 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ilekroć jest w niej mowa o badaniach naukowych - oznacza to:

a) badania podstawowe w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (Dz. U. z 2020 r. poz. 85, 374, 695, 875 i 1086), a więc:

prace empiryczne lub teoretyczne mające przede wszystkim na celu zdobywanie nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowalnych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne;

b) badania aplikacyjne w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, czyli:

prace mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności, nastawione na opracowywanie nowych produktów, procesów lub usług lub wprowadzanie do nich znaczących ulepszeń.

Pracami rozwojowymi, o których mowa w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych, są natomiast - zgodnie z art. 5a pkt 40 tej ustawy - prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, czyli:

działalność obejmująca nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Z opisu sprawy wynika, że w ramach prowadzonej działalności gospodarczej zajmuje się Pan tworzeniem oprogramowania w wybranych technologiach dla swoich kontrahentów. Do tej pory tworzył Pan oprogramowania dla kontrahentów zagranicznych oraz polskich. W toku prowadzonej działalności gospodarczej będzie Pan pozyskiwał nowych kontrahentów, na rzecz których będzie Pan wykonywał zlecenia tożsame do opisywanych zleceń w przedmiotowym wniosku.

W Pana działalności gospodarczej tworzone są dedykowane oprogramowania przy użyciu głównie języka programowania (...). W swojej pracy używa Pan też innych narzędzi informatycznych, takich jak: (...). Programy tworzone dla Kontrahentów są specjalnie dla nich dedykowane i wykorzystywane przez nich w ich działalnościach gospodarczych.

Od 1 stycznia 2019 r. zajmował się Pan między innymi tworzeniem programu komputerowego określonego jako: "Program 1". Celem stworzenia przez Pana Programu 1 było zbudowanie narzędzia, które pozwoli na (...). Do tworzenia Programu 1 zastosowano liczne technologie informatyczne, użyto języków programowania: (...). Zastosowano technologie informatyczne (...). zastosowano następujące narzędzia: (...). Do (...) użyto technologii (...), natomiast do (...) użyto: (...).

Ponadto stworzył Pan program określany na potrzeby niniejszego wniosku jako Program 2. Funkcjonalność opisywanego programu polegała na (...), która pozwoliła na (...). W pracy nad Programem 2 stworzył Pan szereg zintegrowanych programów komputerowych (aplikacji) (...).

Stworzył Pan również program określany na potrzeby niniejszego wniosku jako Program 3. Program ten był realizowany dla kontrahenta z branży (...). Program 3 funkcjonalnie służy do (...). Użytkownik Programu 3 (dalej jako: "użytkownik") może (...). Użytkownik za pomocą Programu 3 (...). Program 3 dokonuje automatycznej (...).

Narzędzia informatyczne jakie zostały zastosowane do Programu 3 to: (...).

Na wstępie trzeba podkreślić, że z pracami badawczo-rozwojowymi mamy do czynienia wówczas, gdy wykorzystuje się dostępną wiedzę z dziedziny nauki, technologii oraz innej wiedzy i umiejętności do tworzenia nowych lub ulepszenia istniejących produktów/usług. Wobec powyższego ocena, czy prowadzone przez Pana prace programistyczne stanowią działalność badawczo-rozwojową dokonana zostanie w kontekście wskazanych przez Pana efektów tych prac (programów opisanego we wniosku).

Z ustawowej definicji zawartej w regulacjach ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że działalność badawczo-rozwojowa musi mieć charakter twórczy. Jak podaje słownik języka polskiego PWN, działalność twórcza to zespół działań podejmowanych w kierunku tworzenia (działalność - zespół działań podejmowanych w jakimś celu), powstania czegoś (twórczy - mający na celu tworzenie, tworzyć - powodować powstanie czegoś). W doktrynie prawa autorskiego podkreśla się natomiast, że cecha twórczości związana jest przede wszystkim z rezultatem działalności człowieka o charakterze kreacyjnym i jest spełniona wówczas, gdy istnieje nowy wytwór intelektu. Działalność twórcza oznacza, że "ustawodawca za przedmiot prawa autorskiego uznaje tylko rezultat (przejaw) takiego działania, który choćby w minimalnym stopniu odróżnia się od innych rezultatów takiego samego działania, a zatem, że posiada cechę nowości, której stopień nie ma znaczenia". Zatem twórczość działalności badawczo-rozwojowej może przejawiać się opracowywaniem nowych koncepcji, narzędzi, rozwiązań niewystępujących dotychczas w praktyce gospodarczej podatnika lub na tyle innowacyjnych, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już funkcjonujących u podatnika.

Kolejnym kryterium działalności badawczo-rozwojowej jest prowadzenie tej działalności w sposób systematyczny.

Zgodnie ze słownikiem języka polskiego PWN słowo systematyczny oznacza (i) robiący coś regularnie i starannie, (ii) o procesach: zachodzący stale od dłuższego czasu, (iii) o działaniach: prowadzony w sposób uporządkowany, według pewnego systemu; też: o efektach takich działań; planowy, metodyczny. W związku z tym, że w definicji działalności badawczo-rozwojowej słowo "systematyczny" występuje w sformułowaniu "podejmowaną (działalność) w sposób systematyczny", a więc odnosi się do "działalności", czyli zespołu działań podejmowanych w jakimś celu, najbardziej właściwą definicją systematyczności w omawianym zakresie jest definicja obejmująca prowadzenie działalności w sposób uporządkowany, według pewnego systemu. Zatem słowo systematycznie odnosi się również do działalności prowadzonej w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany. To oznacza, że działalność badawczo-rozwojowa jest prowadzona systematycznie niezależnie od tego, czy podatnik stale prowadzi prace badawczo-rozwojowe, czy tylko od czasu do czasu, a nawet incydentalnie, co wynika z charakteru prowadzonej przez niego działalności oraz potrzeb rynku, klientów, sytuacji mikro i makroekonomicznej. Spełnienie kryterium "systematyczności" danej działalności nie jest uzależnione od ciągłości tej działalności, w tym od określonego czasu przez jaki działalność taka ma być prowadzona ani też od istnienia planu co do prowadzenia przez podatnika podobnej działalności w przyszłości. Wystarczające jest, aby podatnik zaplanował i przeprowadził chociażby jeden projekt badawczo-rozwojowy, przyjmując dla niego określone cele do osiągnięcia, harmonogram i zasoby. Taka działalność może być uznana za działalność systematyczną, tj. prowadzoną w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany.

Powyżej omówione dwa kryteria działalności badawczo-rozwojowej dotyczą charakteru i organizacji prowadzenia tej działalności, podczas gdy ostatnie, trzecie kryterium, dotyczy rezultatu prowadzenia tej działalności, tj. zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. Głównym zadaniem dla zarządzającego projektem badawczo-rozwojowym jest zlokalizowanie i zidentyfikowanie zasobów wiedzy przed rozpoczęciem działań projektowych; zasobów w ujęciu funkcjonalnym i celowościowym, czyli podlegającym zwiększeniu oraz możliwym i właściwym do wykorzystania zwiększonej wiedzy do nowych zastosowań. Lokalizacja i identyfikacja wiedzy obejmuje szereg działań, w tym określenie stanu wiedzy, miejsca, sposobu jej wykorzystania oraz selekcji pod względem przydatności do realizacji celu projektu. Prowadząc działalność badawczo-rozwojową, przedsiębiorca rozwija specjalistyczną wiedzę oraz umiejętności, które może wykorzystać w ramach bieżących albo przyszłych projektów.

Jak wynika z opisu okoliczności faktycznych, Pana działalność, w wyniku której powstają opisane przez Pana programy komputerowe łącznie określane jako: "Programy", stanowi przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze (wyraz własnej twórczości intelektualnej). Wszystkie wytworzone przez Pana Programy odpowiadają indywidualnym potrzebom Kontrahentów. Każdy z Programów cechuje się oryginalnością i żaden z nich nie jest wyłącznie powieleniem\skopiowaniem innego programu komputerowego.

Jak wskazał Pan wprost we wniosku, programy komputerowe, których jest Pan i będzie Pan "twórcą" zawsze odznaczają się i będą odznaczać, w okresie którego dotyczy wniosek, rzeczywiście oryginalnym, twórczym charakterem, a działalność objęta zakresem pytania pierwszego nosi oraz będzie nosić znamiona działalności twórczej podejmowanej w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

W definicji działalności badawczo-rozwojowej kluczowe jest zawarte rozróżnienie, które wskazuje, że taka działalność obejmuje dwa rodzaje aktywności, tj.: badania podstawowe i badania aplikacyjne zdefiniowane w art. 4 ust. 2 pkt 1 i 2 ustawy - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce oraz prace rozwojowe, o których mowa w art. 4 ust. 3 tej ustawy.

Należy zwrócić uwagę na wyłączenie zawarte w art. 4 ust. 3 tej ustawy, mogące odnosić się do wielu przejawów aktywności podatnika. Zastrzeżenie zostało wprowadzone w celu wyeliminowania z zakresu działalności badawczo-rozwojowej tych przejawów aktywności podatnika, które mimo ulepszenia istniejących procesów lub usług, z uwagi na swoją cykliczność (okresowość) oraz brak innowacyjnego charakteru (rutynowość), nie mogą stanowić prac rozwojowych.

Pojęcie działalności badawczo-rozwojowej obejmuje również prace rozwojowe w rozumieniu Prawa o szkolnictwie wyższym i nauce.

Prace rozwojowe polegają na nabywaniu, łączeniu, kształtowaniu i wykorzystywaniu dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, tj. obejmują:

- nabycie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności;

- łączenie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności;

- kształtowanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności;

- wykorzystanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności.

Prace rozwojowe bazują zatem na dostępnej wiedzy - w zależności od celów, jakie przyjęto dla prowadzenia prac, będzie to wiedza z określonej dziedziny lub dziedzin. Prace te obejmują kolejno:

- nabycie wiedzy i umiejętności, czyli pozyskanie wiedzy/umiejętności, zapoznanie się z wiedzą, zrozumienie jej;

- łączenie wiedzy i umiejętności, czyli znalezienie takich zależności pomiędzy wiedzą z różnych zakresów, dziedzin lub wiedzy wynikającej z różnych badań naukowych oraz pomiędzy umiejętnościami, które są istotne z punktu widzenia postawionych celów badan rozwojowych;

- kształtowanie wiedzy i umiejętności, czyli takie "ułożenie" efektów nabywania i łączenia wiedzy i umiejętności lub takie sformułowanie wniosków płynących z tych procesów, aby można je było wykorzystać dla realizacji postawionych celów prac rozwojowych;

- wykorzystanie wiedzy i umiejętności, czyli ich użycie, posłużenie się nimi dla osiągnięcia celów prac rozwojowych.

Co istotne, całość ww. czynności służy:

- planowaniu produkcji oraz

- projektowaniu i tworzeniu zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług.

Chodzi przy tym o konkretne produkty, konkretne procesy lub konkretne usługi albo konkretne rodzaje produktów, procesów lub usług. Podmiot prowadzący prace rozwojowe organizuje je z uwzględnieniem specyfiki konkretnych produktów, procesów lub usług - od niej zależą potrzeby prowadzenia prac rozwojowych i ich zakres.

Jednocześnie ustawodawca wyłączył z definicji prac rozwojowych działalność obejmującą rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do produktów, procesów lub usług, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń. O tym, jakie zmiany do produktów, procesów lub usług mają charakter rutynowy (wykonywany często i niemal automatycznie) i okresowy (powtarzający się, występujący co pewien czas) będzie każdorazowo decydował charakter konkretnych produktów, procesów bądź usług.

We wniosku wskazuje Pan, że według własnej oceny Pana działalność spełnia cechy charakterystyczne dla prac rozwojowych - nie zaś dla badań naukowych.

Pana działalność obejmuje nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmujące rutynowe i okresowe zmiany wprowadzone do nich, nawet jeżeli takie mają charakter ulepszeń.

Zdobywana oraz wykreowana wiedza służy projektowaniu oraz wdrażaniu nowych usług przez Pana oferowanych. Podkreśla Pan, że nie jest to działalność obejmująca rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do oferowanych produktów, bowiem wytworzenie zupełnie nowego produktu dedykowanego dla konkretnego klienta i dopasowanego pod jego potrzeby, nie posiada w sobie znamion rutynowości. Każdy realizowany przez Pana projekt (program komputerowy) wymaga indywidualnego podejścia, szeregu działań, w trakcie których powstają jego poszczególne elementy, a końcowy produkt wyróżnia się na tle wcześniejszych produktów przez Pana oferowanych.

Oznacza to, że podejmowana bezpośrednio przez Pana działalność polegająca na tworzeniu programów komputerowych stanowi prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, a w konsekwencji spełniając pozostałe przesłanki - stanowi działalność badawczo-rozwojową, o której mowa w art. 30ca ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w rozumieniu w art. 5a pkt 38 ww. ustawy.

Przedsiębiorcy osiągający dochody generowane przez prawa własności intelektualnej od 1 stycznia 2019 r. mogą korzystać z preferencyjnej stawki w podatku dochodowym.

Zgodnie z art. 30ca ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Podatek od osiągniętego przez podatnika w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej wynosi 5% podstawy opodatkowania.

W myśl art. 30ca ust. 2 ww. ustawy:

Kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej są:

- podlegające ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska, których przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej.

Na mocy art. 30ca ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Podstawę opodatkowania stanowi suma kwalifikowanych dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej osiągniętych w roku podatkowym.

Należy przyjąć, że dochody z kwalifikowanego IP mogą być opodatkowane na preferencyjnych zasadach w takim zakresie, w jakim kwalifikowane IP wytwarza dochody w efekcie prac badawczo-rozwojowych prowadzonych przez podatnika.

Innymi słowy, skorzystanie z preferencji IP Box jest możliwe w sytuacji występowania związku między dochodem kwalifikującym się do preferencji a kosztami faktycznie poniesionymi w celu jego uzyskania.

Stosownie natomiast do ust. 4 art. 30ca ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Wysokość kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej ustala się jako iloczyn dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej osiągniętego w roku podatkowym i wskaźnika obliczonego według wzoru:

(a + b) x 1,3

a + b + c + d

w którym poszczególne litery oznaczają koszty faktycznie poniesione przez podatnika na:

a - prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej,

b - nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu niepowiązanego w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 3,

c - nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu powiązanego w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 4,

d - nabycie przez podatnika kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

Na podstawie art. 30ca ust. 5 ww. ustawy:

Do kosztów, o których mowa w ust. 4, nie zalicza się kosztów, które nie są bezpośrednio związane z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, w szczególności odsetek, opłat finansowych oraz kosztów związanych z nieruchomościami.

Artykuł 30ca ust. 6 tej ustawy stanowi:

W przypadku gdy wartość wskaźnika, o którym mowa w ust. 4, jest większa od 1, przyjmuje się, że wartość ta wynosi 1.

Stosownie natomiast do treści art. 30ca ust. 7 powołanej ustawy:

Dochodem (stratą) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej jest obliczony zgodnie z art. 9 ust. 2 dochód (strata) z pozarolniczej działalności gospodarczej w zakresie, w jakim został osiągnięty:

W myśl art. 30ca ust. 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Podatnicy korzystający z opodatkowania zgodnie z ust. 1 są obowiązani do wykazania dochodu (straty) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej w zeznaniu za rok podatkowy, w którym osiągnięto ten dochód (poniesiono stratę).

Zatem, podatnik, który osiągnął w ciągu roku dochód z kwalifikowanego IP i decyduje, że wobec tego dochodu będzie stosował 5% stawkę podatku, jest zobowiązany do wykazania tego dochodu w zeznaniu rocznym składanym za rok, w którym ten dochód został osiągnięty. Podatnik ma prawo stosować 5% stawkę podatkową do dochodu z tego konkretnego kwalifikowanego IP w okresie, w którym kwalifikowane IP posiada ochronę prawną.

Ponadto należy wskazać, że podatnik, który chce skorzystać z ww. preferencji jest zobowiązany prowadzić szczegółową ewidencję rachunkową w sposób umożliwiający obliczenie podstawy opodatkowania, w tym powiązanie ponoszonych kosztów prac badawczo-rozwojowych z osiąganymi dochodami z kwalifikowanych praw własności intelektualnej powstałymi w wyniku przeprowadzenia tych prac.

Podkreślić należy, że w celu skorzystania z opodatkowania dochodów na podstawie art. 30ca ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podatnik ma obowiązek na bieżąco prowadzić odrębną od podatkowej księgi przychodów i rozchodów ewidencję, czyli od momentu poniesienia pierwszych kosztów, o których mowa w art. 30ca ust. 4 ww. ustawy. Przepisy o IP BOX nie narzucają podatnikom konkretnej formy ewidencjonowania zdarzeń na cele stosowania preferencji IP Box.

Na podstawie art. 30cb ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Podatnicy podlegający opodatkowaniu na podstawie art. 30ca są obowiązani:

Stosownie do art. 30cb ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Podatnicy prowadzący podatkową księgę przychodów i rozchodów wykazują informacje, o których mowa w ust. 1, w odrębnej ewidencji. Zgodnie z art. 30cb ust. 3 ww. ustawy, w przypadku gdy na podstawie ksiąg rachunkowych lub ewidencji, o której mowa w ust. 2, nie jest możliwe ustalenie dochodu (straty) z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, podatnik jest obowiązany do zapłaty podatku zgodnie z art. 27 lub art. 30c.

Podkreślenia wymaga, że stosowanie tej ulgi (niższej stawki podatku do kwalifikowanych dochodów) będzie prawem, a nie obowiązkiem podatnika. Jest to o tyle istotne, gdyż z korzystaniem z ulgi wiążą się dodatkowe obowiązki po stronie podatników, w szczególności obowiązek prowadzenia ewidencji pozwalającej na monitorowanie i śledzenie efektów prac badawczo-rozwojowych.

Należy także wskazać, że oprogramowanie - definiowane, jako ogół informacji w postaci zestawu instrukcji, zaimplementowanych interfejsów i zintegrowanych danych przeznaczonych dla komputera do realizacji wyznaczonych celów - podlega ochronie jak utwór literacki z art. 1 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (tekst jedn.: Dz. U. z 2019 r. poz. 1231 z późn. zm. - publikator aktualny na dzień złożenia wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej).

Stąd oprogramowanie może być uznane za kwalifikowane IP, w świetle art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeśli jego wytworzenie, rozszerzenie lub ulepszenie jest wynikiem prac badawczo-rozwojowych.

Zgodnie z art. 74 ust. 2 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych:

Ochrona przyznana programowi komputerowemu obejmuje wszystkie formy jego wyrażenia. Idee i zasady będące podstawą jakiegokolwiek elementu programu komputerowego, w tym podstawą łączy, nie podlegają ochronie.

Z opisu sprawy wynika, że:

- od momentu poniesienia pierwszych kosztów, których dotyczy pytanie nr 2 prowadzi Pan odrębną ewidencję zawierającą elementy wskazane w art. 30cb ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych;

- każdy wytworzony przez Pana Program\modyfikacja oprogramowania stanowi oraz będzie stanowić odrębny program komputerowy podlegający ochronie na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Wszystkie efekty realizowanych zleceń programistycznych na rzecz Kontrahentów są odrębnymi programami komputerowymi na podstawie ww. przepisu;

- w przypadku tworzenia programów komputerowych wraz z innymi współpracownikami, tworzy Pan programy komputerowe indywidualnie i to Panu przysługują w takiej sytuacji prawa autorskie, a następnie dokonuje Pan ich sprzedaży,

- w Umowach zostały określone postanowienia wskazujące, iż wszelkie prawa autorskie do wytworzonych przez Pana programów komputerowych zostają za ustalonym wynagrodzeniem przeniesione na Kontrahentów;

- sposób "przeniesienia" przez Pana każdego z majątkowych praw autorskich do programu komputerowego następował/następuje i będzie następować zgodnie z wymogami przewidzianymi w przepisach ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, w szczególności z zachowaniem art. 41 oraz art. 53 ww. ustawy;

- Pana dochód należy zakwalifikować jako dochód z art. 30ca ust. 7 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W konsekwencji:

- Pana prawa autorskie do wytworzonych przez Pana programów komputerowych uznać należy za kwalifikowane prawa własności intelektualnych, o których mowa w art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy;

- osiągając przychody z tytułu odpłatnego przenoszenia tych praw, uzyskuje Pan dochody, o których mowa w art. 30ca ust. 7 pkt 2 ustawy;

- ma Pan możliwość w przedstawionym we wniosku stanie faktycznym i zdarzeniu przyszłym skorzystania z przepisów art. 30ca ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i opodatkowania 5% stawką na zasadach wskazanych w tych przepisach, sumy kwalifikowanych dochodów (dochodów z kwalifikowanych IP skorygowanych o współczynnik nexus) uzyskiwanych/osiągniętych wyłącznie z tytułu kwalifikowanych praw własności intelektualnej, tj. ze sprzedaży (odpłatnego przeniesienia) przez Pana autorskich praw do programów komputerowych w okresie, którego dotyczy wniosek.

Odnosząc się do Pana stanowiska zastrzec wypada, że art. 30ca ust. 7 pkt 3 ustawy dotyczy sytuacji, gdy podatnik wykorzystuje (nie przenosi/nie sprzedaje) posiadane kwalifikowane prawo własności intelektualnej dla potrzeb wytwarzania produktów lub dla potrzeb świadczenia usług, które oferuje w swojej działalności gospodarczej. Produkt lub usługa oferowane przez podatnika są wynikiem posiadania przez niego kwalifikowanego prawa własności intelektualnej. Kształt, cechy, właściwości produktów lub usług są efektem wykorzystania w praktyce gospodarczej podatnika wartości intelektualnych, które powstały w wyniku prowadzonych przez niego prac badawczo-rozwojowych i które podlegają ochronie prawnej jako "przypisane" do podatnika.

Przechodząc do Pana wątpliwości dotyczących możliwości uwzględnienia we wskaźniku nexus kosztów opisanych we wniosku do litery "a", należy zauważyć, że istotne jest to, aby ze wskaźnika nexus wykluczyć koszty, które nie są lub ze swej natury nie mogą być, bezpośrednio związane z wytworzeniem, rozwinięciem lub ulepszeniem konkretnych kwalifikowanych praw własności intelektualnej.

Ustalając wskaźnik nexus, należy pamiętać, aby istniał związek między:

- wydatkami poniesionymi przez podatnika w związku z wytworzeniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej,

- kwalifikowanym prawem własności intelektualnej oraz

- dochodami uzyskiwanymi z kwalifikowanych praw własności intelektualnej.

Ta szczególna metoda ujmowania kosztów we wskaźniku ma zastosowanie jedynie dla celu, jakim jest kalkulacja tego wskaźnika.

Należy również pamiętać, że wskaźnik nexus jest obliczany oddzielnie dla dochodów z poszczególnych kwalifikowanych praw własności intelektualnej. W związku z tym powinien Pan również ustalić odrębnie koszty faktycznie poniesione na działalność badawczo-rozwojową związaną z danym prawem.

Należy zatem przyjąć, że jeżeli podatnik poniósł rzeczywiście wydatki, które kwalifikują się jako koszty prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej, to wydatki związane z wytworzeniem w ramach tej działalności kwalifikowanego IP należy uznać za koszty faktycznie poniesione przez podatnika na prowadzoną bezpośrednio przez niego działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, z zastrzeżeniem art. 30ca ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

We wniosku wskazał Pan, że wydatkami, które chciałby Pan uznać za koszty, o których mowa w art. 30ca ust. 4 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych są koszty ponoszone na: - sprzęt komputerowy (komputer, monitor i urządzenia peryferyjne);

Komputer, tj. jednostka centralna lub komputer osobisty (laptop), monitor, jako część składowa do jednostki centralnej lub dodatkowo do komputera osobistego. W skład urządzeń peryferyjnych wchodzą: klawiatura, mysz, głośniki, słuchawki, kamerka, drukarka, pamięć USB, modem do odbioru sygnału Internetu oraz inne urządzenia niewymienione, a ułatwiające korzystanie z komputera. Służy Panu do codziennej pracy, jest to podstawowe narzędzie pracy, niezbędne do tworzenia programów; - licencje na narzędzia wspomagające prace programistyczne (IDE).

Licencje IDE są to zintegrowane środowiska konstruktorskie, które stanowią kluczowe narzędzia do pisania i tłumaczenia kodów. W zależności od potrzeb dostosowanych do danego Programu nabywa Pan dostosowaną IDE. Koszt ten jest niezbędny do wytworzenia programów komputerowych. Bez wskazanych narzędzi Pana praca byłaby niemożliwa;

- sprzęt służący do testowania wytworzonego oprogramowania oraz jego działania, tj. tablet, smartphone. Do wskazanej grupy kwalifikuje Pan tablet, smartphone oraz inne urządzenia, które będą wykorzystywać tworzony przez Pana Program, a których nie jest możliwe w tej chwili zdefiniowanie, ze względu na szybki rozwój technologii programistycznych (informatycznych). Sprzęt ten jest niezbędny do weryfikacji przez Pana, czy wytworzone oprogramowanie działa poprawnie. Bez takich narzędzi nie jest Pan w stanie skutecznie tworzyć oprogramowania;

- przestrzeń wirtualna tzw. Cloud, VPS. VPS jest prywatnym wirtualnym serwerem dostępnym w chmurze. Wskazywana przestrzeń jest kupowana przez Pana w postaci miesięcznego abonamentu. Zakup miał/ma miejsce w czasie podejmowania przez Pana działalności opisanej we wniosku. Koszt VPS będzie przypisywany do Programu nad którym w danym miesiącu Pan pracuje. Koszt ten jest używany przez Pana do zapisywania i przetrzymywania stworzonych programów;

- szkolenia branżowe. Mowa jest o szkoleniach tematycznych z zakresu tworzenia programów komputerowych (wiedzy IT), na których przekazywana jest wiedza niezbędna Panu do wykonywania działalności wskazywanej we wniosku. Wskazywane we wniosku szkolenia dotyczą zdobywania wiedzy specjalistycznej potrzebnej do tworzenia konkretnego oprogramowania albo konkretnej jego części;

- literatura fachowa. Pod pojęciem literatury fachowej chodzi o wszelkiego rodzaju publikacje branżowe z zakresu IT, tzn. podręczniki, książki, czasopisma. Zakup dotyczy/dotyczył ww. przedmiotów, które służą Panu do zdobywania specjalistycznej wiedzy potrzebnej do tworzenia konkretnego oprogramowania albo konkretnej jego części. Koszt ten służy do zdobywania wiedzy niezbędnej do tworzenia programów komputerowych;

- rachunki za Internet, telefon. Wskazany koszt dotyczy wyłącznie wydatków ponoszonych na abonament telefoniczny oraz abonament internetowy. Telefon jest wykorzystywany do kontaktów z kontrahentami, natomiast Internet jest niezbędny do pracy nad programami komputerowymi;

- samochód (osobowy) oraz koszty jego eksploatacji\utrzymania. Mowa jest o ponoszonej co miesiąc racie leasingu. Nie wyklucza Pan jednak, że wskazywane koszty będą dotyczyły również kosztów opłaty, w tym czynszu z tytułu umowy leasingu oraz będą skalkulowane w sposób obejmujący koszty eksploatacji samochodu. Wnioskodawca nie wyklucza również zakupu samochodu służbowego zamiast jego leasingu. Koszty wskazywane jako eksploatacja i utrzymanie samochodu to: paliwo, serwis pojazdu, wymienne części eksploatacyjne, opłaty za przejazd płatnymi autostradami, drogami, opłaty parkingowe, ubezpieczenie pojazdu, przeglądy techniczne, koszty związane z czyszczeniem pojazdu, myjnia. Wskazuje Pan, że katalog ww. kosztów nie jest katalogiem zamkniętym. Koszty eksploatacji pojazdu są rozumiane jako wszystkie koszty niezbędne do korzystania przez Pana z pojazdu oraz mogą zostać zgodnie z ustawą o podatku dochodowym od osób fizycznych zaliczone do kosztów uzyskania przychodu. Pojazd jest potrzebny Panu w celu dojazdów: na spotkania z kontrahentami, do specjalistycznych sklepów z narzędziami do tworzenia programów komputerowych, na specjalistyczne szkolenia;

- koszty podróży służbowych. Mowa jest o kosztach podróży takimi środkami jak: taxi, komunikacja miejska, autobusy prywatnych przewoźników, pociągi, samoloty. Wydatki poniesione na zakup biletów na ww. środki komunikacji zamierza Pan uwzględnić jako koszty związane z wytworzeniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej. Koszt ten jest niezbędny Panu w celu dojazdów na spotkania z Kontrahentami. W celu realizacji działalności opisanej we wniosku musi Pan utrzymywać stały kontakt z Kontrahentami, w tym brać udział w zaplanowanych spotkaniach dotyczących tworzonych Programów;

- materiały biurowe oraz koszty wyposażenia biura. Jako materiały biurowe rozumie Pan: artykuły piśmiennicze, materiały papiernicze, materiały służące do organizacji dokumentów, tusze i tonery, tablice oraz inne materiały, które będą konieczne do sprawnego funkcjonowania biura, tym samym do tworzenia i sprzedaży kwalifikowanych IP. Jako koszty wyposażenia biura rozumie Pan zakup: biurek, krzeseł obrotowych oraz innych przedmiotów, które okażą się niezbędne do prawidłowego funkcjonowania biura;

- usługi księgowe, prowadzenie kompleksowej księgowości działalności gospodarczej wraz z ewidencją szczegółową IP Box. Wskazywany koszt jest kosztem stałym i jest przypisywany proporcjonalnie do tworzonych w danym okresie kwalifikowanych praw własności intelektualnej przez Pana. Koszt ten jest konieczny do prowadzenia działalności gospodarczej, w tym działalności badawczo-rozwojowej, ze względu na sporządzanie odrębnej ewidencji szczegółowej IP BOX;

- usługi doradztwa prawnego w zakresie IP Box, dotyczące usługi w postaci opinii wskazującej, czy może Pan skorzystać z ulgi IP Box w świetle obowiązującego prawa oraz złożenia wniosku o interpretację indywidualną ww. zakresie. Koszt ten zawiera koszt zakupu opinii prawnej wskazujące na możliwość skorzystania przez Pana z ulgi IP Box oraz koszt sporządzenia przez kancelarię prawną niniejszego wniosku o interpretację indywidualną. Koszt ten dotyczy wszystkich wytworzonych kwalifikowanych IP. Bez poniesienia wskazanego kosztu nie mógłby Pan skorzystać z ulgi IP Box. Koszt ten ma bezpośredni wpływ na wytworzenie kwalifikowanych IP Box ze względu na możliwość zmniejszenia obciążenia podatkowego z tyt. podatku od dochodu uzyskanego ze sprzedaży kwalifikowanych IP. Wskazane koszty obejmują opłaty konieczne z tytułu złożenia wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej. Koszt ten jest niezbędny w celu uzyskania informacji przez Pana, czy Pana działalność kwalifikuje się do skorzystania z ulgi oraz sporządzenia wniosku o interpretację indywidualną;

- licencje oprogramowania komputerowego. Koszt ten jest ponoszony przez Pana w celu umożliwienia lub ułatwienia pracy nad Programami. Koszt ten może zostać przypisany do konkretnego tworzonego Programu, a w przypadkach wykorzystania przedmiotowego kosztu do większej ilości Programów, będzie proporcjonalnie przyporządkowany do Programów;

- reklama oraz marketing firmowy. Koszt ten zawiera doradztwo w zakresie działań marketingowych służących pozyskaniu nowych klientów. Koszt zakupu przedmiotów służących do reklamy: wizytówek, banerów, gadżetów firmowych, ulotek, projektów graficznych. Dodatkowo w koszt ten wchodzą reklamy w social mediach.

Biorąc pod uwagę charakter działalności związanej z tworzeniem przez Pana programów komputerowych, za koszty związane z prowadzoną bezpośrednio przez Pana działalnością badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej uznać należy koszty ponoszone na:

- sprzęt komputerowy,

- licencje dot. oprogramowania komputerowego,

- licencje IDE do tłumaczenia i pisania kodów,

- sprzęt służący do testowania oprogramowania,

- przestrzeń wirtualną służącą do zapisywania i przetrzymywania stworzonych programów,

- podstawowe materiały biurowe.

Ponadto, za koszty faktycznie poniesione przez Pana na prowadzoną bezpośrednio przez Pana działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, można też uznać koszty szkoleń branżowych i koszty literatury fachowej związane jak wskazał Pan we wniosku z nabyciem specjalistycznej wiedzy niezbędnej do tworzenia oprogramowania.

Za koszty, które można zaliczyć do lit. a wskaźnika nexus uznać można również - na podstawie opisu przedstawionego przez Pana - koszty abonamentu telefonicznego oraz internetowego. Wpisują się one w wydatki bezpośrednio związane z tworzeniem oprogramowania, bowiem interent jest w ogóle niezbędny do pracy nad programami komputerowymi a telefon oprócz tego służyć może do kontaktu z kontrahentem.

W konsekwencji, za koszty bezpośrednio związane z tworzeniem oprogramowania uznać można również koszty utrzymania i eksploatacji samochodu oraz koszty podróży służbowych, np. w celu dojazdu do specjalistycznego sklepu po narzędzia do pracy lub w celu spotkania z kontrahentem, czy też w celu dojazdu na specjalistyczne szkolenia.

We wniosku wskazał Pan również na wydatki, które mogą lecz nie muszą być bezpośrednio związane z tworzeniem przez Pana kwalifikowanych IP, takie jak koszty usług księgowych i doradczych w tym koszty opłaty koniecznej z tytułu złożenia wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej.

Biorąc jednak pod uwagę Pana wyjaśnienia związane z ww. wydatkami na usługi księgowe i usługi doradztwa, między innymi, są konieczne do prowadzenia działalności gospodarczej, w tym działalności badawczo-rozwojowej, ze względu na sporządzanie odrębnej ewidencji szczegółowej IP BOX, czy też że mają bezpośredni wpływ na wytworzenie kwalifikowanych IP ze względu na możliwość zmniejszenia obciążenia podatkowego z tyt. podatku od dochodu uzyskanego z ich sprzedaży, uznać należy je również za koszty, o których mowa w lit.a wskaźnika nexus.

Odnosząc się natomiast do wskazanych przez Pana kosztów reklamy oraz kosztów marketingu firmowego, tj. kosztów doradztwa w zakresie działań marketingowych służących pozyskaniu nowych klientów, w tym kosztu zakupu przedmiotów służących do reklamy, takich jak wizytówek, banerów, gadżetów firmowych, ulotek, projektów graficznych, jak również kosztów reklamy w social mediach, stwierdzić trzeba, że co do zasady tego typu koszty mogą (ale nie muszą) przyczynić się do osiągnięcia dochodu z kwalifikowanego IP a zatem wydatki ponoszone przez podatnika na ten cel można zaliczyć do kosztów uzyskania przychodu z kwalifikowanego IP zgodnie z art. 30ca ust. 7 w zw. z art. 9 ust. 2 ustawy. Koszty te - zdaniem organu - nie spełniają jednak kryterium bezpośredniego związku z wytworzeniem kwalifikowanego IP o którym mowa w art. 30ca ust. 4.

Wydatki ponoszone na ten cel zasadniczo nie pozostają w bezpośrednim związku z prowadzoną działalnością badawczo-rozwojową a w konsekwencji z wytworzeniem konkretnego kwalifikowanego IP. W opinii tut. organu jeżeli podatnik, z faktu ponoszenia określonych kosztów wywodzi korzystne dla siebie skutki prawne, powinien wykazać w treści wniosku bezpośredni związek, o którym mowa w art. 30ca ust. 4 ustawy o PIT.

Tymczasem we wniosku nie wyjaśnił Pan w żaden bliższy sposób jaki bezpośredni związek łączy te koszty z tworzeniem kwalifikowanych IP. Informacje zawarte w uzupełnieniu wniosku, w świetle których:

- koszty są konieczne do prowadzenia działalności gospodarczej przez Pana oraz do tworzenia przez Pana programów komputerowych;

- nie ponosząc wskazanych kosztów nie byłby Pan w stanie tworzyć oprogramowania;

- nie wyjaśniają bliżej dlaczego koszty te "są konieczne" i dlaczego bez nich nie byłby Pan w stanie tworzyć oprogramowania w kontekście ich bezpośredniego z nimi związku.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy:

* stanu faktycznego, który Pan przedstawił i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia;

* zdarzenia przyszłego, które Pan przedstawił i stanu prawnego obowiązującego w dniu złożenia wniosku.

Wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania). Inne kwestie przedstawione w opisie sprawy oraz własnym stanowisku, które nie zostały objęte pytaniem/pytaniami nie mogą być - zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej - rozpatrzone.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Pana w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Jednocześnie zaznaczenia wymaga, że niniejszą interpretację wydano w oparciu o opis okoliczności faktycznych przedstawionych we wniosku. Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów podatkowych nie jest ustalanie stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego), stanowi to bowiem domenę ewentualnego postępowania podatkowego. To na podatniku ciąży obowiązek udowodnienia w toku tego postępowania okoliczności faktycznych, z których wywodzi on dla siebie korzystne skutki prawne. Organ nie prowadzi postępowania dowodowego, ograniczając się do analizy okoliczności podanych we wniosku. W stosunku do tych okoliczności wyraża swoje stanowisko, które zawsze musi być jednak ustosunkowaniem się do poglądu (stanowiska) prezentowanego w danej sprawie przez Wnioskodawcę. Jeżeli w toku ewentualnego postępowania kontrolnego organ uzna, że zdarzenie opisane we wniosku różni się od zdarzenia występującego w rzeczywistości, wówczas wydana interpretacja nie będzie Pana chroniła.

POUCZENIE o funkcji ochronnej interpretacji

* Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 z późn. zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pan do interpretacji.

* Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

* Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

POUCZENIE o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 z późn. zm.; dalej jako "p.p.s.a.".

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 p.p.s.a.). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 p.p.s.a.):

* w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 p.p.s.a.) albo

* w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a p.p.s.a.).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a p.p.s.a.).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 z późn. zm.).