0115-KDIT3.4011.463.2018.1.MR - Zaliczenie do kosztów uzyskania przychodów wydatków z tytułu najmu nieruchomości.

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r. poz. 800, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 5 października 2018 r. (data wpływu 10 października 2018 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów prowadzonej w formie spółki komandytowej pozarolniczej działalności gospodarczej wydatków z tytułu czynszu najmu nieruchomości - jest prawidłowe.

W dniu 10 października 2018 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów prowadzonej w formie spółki komandytowej pozarolniczej działalności gospodarczej wydatków z tytułu czynszu najmu nieruchomości.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca - osoba fizyczna - jest komandytariuszem w spółce komandytowej, której głównym przedmiotem działalności jest produkcja mebli tapicerowanych oraz stelaży i mechanizmów do sof, narożników i łóżek sypialnianych.

W spółce jest czterech wspólników: trzech komandytariuszy oraz jeden komplementariusz działający w formie sp. z o.o. Udział Wnioskodawcy w zysku spółki wynosi 32%. Wnioskodawca jest jednocześnie współwłaścicielem nieruchomości: działki o powierzchni 5.236 m.kw., zabudowanej dwukondygnacyjnym budyniem produkcyjno-biurowym o powierzchni 3.469 m.kw. Wnioskodawca pozostaje w związku małżeńskim, a przedmiotowa nieruchomość stanowi współwłasność jego i żony (małżonków łączy ustawowy ustrój majątkowy). Na potrzeby prowadzonej przez spółkę komandytową działalności gospodarczej zawarta została umowa najmu wskazanej powyżej nieruchomości, której stronami jest żona Wnioskodawcy (wynajmujący) oraz spółka komandytowa, w której Wnioskodawca ma udziały (najemca). Najemca przy zawarciu umowy reprezentowany był przez komplementariusza. Zgodnie z zawartą umową przedmiotem najmu jest cała nieruchomość gruntowa oraz 98,97% budynku. Pozostała część budynku (1,03% jego powierzchni) jest wyłączone z umowy.

Jednocześnie postanowiono, że najemca ma prawo wykorzystywać przedmiot najmu jedynie na cele działalności gospodarczej oraz, że najemca jest uprawniony do zawarcia we własnym imieniu i na własny rachunek umów na dostawę mediów do wynajmowanej nieruchomości, w tym umów na dostarczenie energii elektrycznej, wody, wywóz odpadów i odprowadzenie ścieków. Dodatkowo najemca zobowiązał się do ubezpieczenia nieruchomości na własny koszt. W przedmiotowej nieruchomości spółka komandytowa ma zarejestrowaną siedzibę i prowadzi działalność gospodarczą. W budynku znajdują się hale produkcyjne oraz pomieszczenia biurowe. Oprócz tego na nieruchomości znajdują się także hale magazynowe, hurtownia wyrobów gotowych, kotłownia, parking i drogi dojazdowe do budynku.

Wymaga przy tym zaakcentowania, iż Spółka nie prowadzi działalności w żadnej innej lokalizacji. W zawartej umowie Strony ustaliły także wysokość czynszu, płatnego przez najemcę co miesiąc na podstawie faktury otrzymanej od wynajmującego. Przychód z najmu jest rozliczany przez wynajmującego ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy na gruncie opisanego powyżej stanu faktycznego prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym koszty czynszu najmu wynajmowanej nieruchomości płacone przez spółkę komandytową w związku z zawartą i opisaną powyżej umową najmu, stanowić będą dla Wnioskodawcy - komandytariusza tej spółki koszt uzyskania przychodu w części przypadającej proporcjonalnie do jego udziału w zyskach spółki?

Zdaniem Wnioskodawcy, w opisanym stanie faktycznym czynsz najmu nieruchomości, której jest współwłaścicielem, a która to nieruchomość wykorzystywana jest przez spółkę na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej może stanowić dla niego - komandytariusza tej spółki - koszt uzyskania przychodów, w części proporcjonalnej do jego udziału w zyskach spółki stosownie do treści art. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W podanym zakresie Wnioskodawca wskazuje, iż w świetle przepisów ustawy z dnia 15 września 2000 r. - Kodeks spółek handlowych spółka komandytowa nie posiada osobowości prawnej. Niemniej jednak zgodnie z art. 8 § 1 k.s.h., może we własnym imieniu nabywać prawa, w tym własność nieruchomości i inne prawa rzeczowe, zaciągać zobowiązania, pozywać i być pozywana. Przepis ten przyznaje zatem spółkom osobowym (w tym spółce komandytowej) podmiotowość prawną. Oznacza to, że spółka komandytowa ma zdolność prawną (choć nie jest osobą prawną). Może być więc podmiotem praw i obowiązków, w tym wynikających z umowy najmu. Potwierdza to art. 33 (1) § 1 Kodeksu cywilnego (tekst jedn.: z 2018 r. Dz. U. poz. 1025) zgodnie z którym, do jednostek organizacyjnych niebędących osobami prawnymi, którym ustawa przyznaje zdolność prawną, stosuje się odpowiednio przepisy o osobach prawnych. Zauważyć przy tym należy, iż majątek spółki komandytowej jest odrębny od majątków jej wspólników. Na mocy art. 28 k.s.h. majątek spółki stanowi wszelkie mienie wniesione jako wkład lub nabyte przez spółkę w czasie jej istnienia.

Z powyższego wynika, iż Spółka komandytowa występuje w obrocie gospodarczym jako podmiot odrębny od swoich wspólników.

Wskazana we wniosku umowa najmu nieruchomości została zatem bez wątpienia zawarta pomiędzy dwoma odrębnymi uczestnikami obrotu gospodarczego, tj. pomiędzy spółką komandytową (w której Wnioskodawca jest komandytariuszem) a osobą fizyczną (żoną Wnioskodawcy) tj. podmiotami posiadającymi dwa odrębne numery identyfikacji podatkowej (NIP).

Wskutek opłacania przez spółkę komandytową czynszu z tytułu najmu dochodzi do przesunięcia majątkowego pomiędzy majątkiem spółki a majątkiem żony Wnioskodawcy. Wydatki związane z wynajmem nieruchomości gruntowej zabudowanej dwukondygnacyjnym budynkiem, która to nieruchomość stanowi jedyne miejsce prowadzenia przez spółkę działalności gospodarczej - mają bezpośredni związek z prowadzoną przez spółkę działalnością gospodarczą, a pomiędzy poniesionym wydatkiem a osiągniętym/bądź zakładanym celem działalności gospodarczej istnieje obiektywny związek przyczynowo - skutkowy.

W podanym zakresie wskazać należy, iż zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej PDOFu) przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa do udziału w zysku (udziału) oraz, z zastrzeżeniem ust. 1a, łączy się z pozostałymi przychodami ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1. W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku (udziału) są równe. Zgodnie natomiast z art. 8 ust. 2 pkt 1 PDOFu zasady wyrażone w ust. 1 stosuje się odpowiednio do rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów i strat.

Zgodnie z art. 5b ust. 2 PDOFu, jeżeli pozarolniczą działalność gospodarczą prowadzi spółka niebędąca osobą prawną, przychody wspólnika z udziału w takiej spółce, określone na podstawie art. 8 ust. 1, uznaje się za przychody ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3. W związku z powyższym, przychody uzyskiwane z działalności gospodarczej prowadzonej przez spółkę komandytową (w której Wnioskodawca jest wspólnikiem) będą dla Wnioskodawcy przychodem ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 PDOFu.

Kolejno, zgodnie art. 22 ust. 1 PDOFu, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Zatem kosztem uzyskania przychodów są wszystkie wydatki, których poniesienie pozostaje w związku przyczynowo-skutkowym z uzyskaniem przychodu z danego źródła, bądź też zachowaniem lub zabezpieczeniem źródła przychodów i nie są wymienione w art. 23 PDOFu. Kosztami uzyskania przychodów są wszelkie racjonalnie i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą. Z oceny związku z prowadzoną działalnością winno wynikać, iż poniesiony wydatek obiektywnie może się przyczynić do osiągnięcia przychodów z danego źródła.

Aby zatem wydatek mógł być uznany za koszt uzyskania przychodów winien, w myśl powołanego przepisu spełniać łącznie następujące warunki:

* pozostawać w związku przyczynowo-skutkowym z przychodem lub źródłem przychodu i być poniesiony w celu osiągnięcia przychodu lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodu,

* nie znajdować się na liście kosztów nieuznawanych za koszty uzyskania przychodów, wymienionych w art. 23 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,

* być właściwie udokumentowany.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie definiuje zawartych w art. 22 ust. 1 PDOFu pojęć takich jak: "w celu" osiągnięcia przychodu, czy też "zachowanie" lub "zabezpieczenie" źródła przychodów.

Na podstawie Słownika języka polskiego PWN, przyjąć można, że pojęcie:

* "celowość" oznacza: "przydatność do jakichś potrzeb", "świadome zmierzanie do celu", "taki przebieg zjawisk, zdarzeń, działań ludzkich, jakby w swym rozwoju zmierzały one do określonego celu",

* "zabezpieczyć" oznacza: "zapewnienie ochrony przed czymś niebezpiecznym lub szkodliwym", "uczynienie bezpiecznym", zapewnienie utrzymania czegoś w dotychczasowym stanie", "zapewnienie komuś środków do życia", "zapewnienie zaspokojenia roszczenia lub wykonanie kary", z kolei

* "zachować" oznacza: "pozostać w posiadaniu czegoś", "dochować coś w niezmienionym stanie mimo upływu czasu lub niesprzyjających okoliczności".

Z opisanego we wniosku stanu faktycznego wynika, iż Wnioskodawca jest wspólnikiem spółki komandytowej prowadzącej działalność gospodarczą. Jednocześnie żona Wnioskodawcy zawarła umowę, której przedmiotem jest najem nieruchomości (objętej wspólnością ustawową łączną) spółce komandytowej (w której Wnioskodawca jest komandytariuszem) dla potrzeb prowadzonej przez tą spółkę działalności gospodarczej.

Zauważyć należy, iż wskazana we wniosku umowa najmu nieruchomości, zawarta została pomiędzy dwoma odrębnymi uczestnikami obrotu gospodarczego, posiadającymi dwa odrębne numery NIP, tj. pomiędzy spółką komandytową prowadzącą pozarolniczą działalność gospodarczą (jako wynajmującym) oraz żoną Wnioskodawcy (jako najemcą). Nie można więc uznać, iż jest to "świadczenie samemu sobie". Zdaniem Wnioskodawcy wystawiona przez wynajmującego faktura dokumentująca najem przedmiotowej nieruchomości stanowić będzie podstawę do zaliczenia poniesionego wydatku do kosztów uzyskania przychodów dla wszystkich wspólników Spółki komandytowej, proporcjonalnie do udziału w zysku przysługującego im w Spółce.

Z uwagi na powyższe wydatki ponoszone przez spółkę komandytową tytułem najmu przedmiotowej nieruchomości mogą stanowić w całości koszty uzyskania przychodów spółki komandytowej, przy czym, dla Wnioskodawcy ww. wydatek może stanowić koszt uzyskania przychodów, w wielkości proporcjonalnej do jego udziału w zyskach spółki, stosownie do treści cyt. powyżej art. 8 PDOFu - a więc w wysokości 32% (co odpowiada 32% udziału w zyskach spółki).

Końcowo Wnioskodawca wskazuje, iż powyższy wniosek znajduje potwierdzenie w interpretacjach wydawanych przez organy podatkowe w podobnych stanach faktycznych, m.in. w interpretacjach indywidualnych wydanych przez:

* Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w dniu 13 kwietnia 2017 r. sygn. 0114-KDIP3-1.4011.16.2017.1.EC (nr 503301/I);

* Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach w dniu 10 listopada 2016 r. sygn. 2461 -IPPB-1-1.4511.508.2016.2.WRz (nr 493599/I);

* Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie w dniu 4 listopada 2016 r. sygn. 1462-IPPB1.4511.1041.2016.1.MJ (nr 490597/I);

* Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie w dniu 4 listopada 2016 r. sygn. 1462-IPPB1.4511.1043.2016.1.MJ (nr 490601/I)

* Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie w dniu 24 kwietnia 2014 r. sygn. IPPB1/415-166/14-3/EC.

Reasumując, mając na uwadze przedstawiony stan faktyczny oraz powołane przepisy prawa podatkowego, stwierdzić należy, iż czynsz najmu wynajmowanej nieruchomości, płacony przez spółkę komandytową na podstawie zawartej umowy najmu nieruchomości, będzie stanowić koszt uzyskania przychodów dla Wnioskodawcy, proporcjonalnie do jego udziałów w zyskach spółki.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

W odniesieniu do powołanych przez Wnioskodawcę interpretacji indywidualnych Organ informuje, że zostały one wydane w indywidualnych sprawach i nie mają zastosowania ani konsekwencji wiążących w odniesieniu do żadnego innego zaistniałego stanu faktycznego czy też zdarzenia przyszłego.

Jednocześnie informuje się, że stosownie do art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, na wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). Oznacza to, że niniejsza interpretacja została wydana wyłącznie w indywidualnej sprawie Wnioskodawcy i nie wywołuje skutków prawnych dla pozostałych wspólników spółki osobowej.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona interpretacja traci swoją aktualność.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, Al. Zwycięstwa 16/17, 80-219, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2018 r. poz. 1302, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.