0115-KDIT3.4011.425.2018.2.DP - Powstanie przychodu w związku z otrzymaniem zapłaty w formie weksla.

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r. poz. 800 z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 18 września 2018 r. (data wpływu 21 września 2018 r.), uzupełnionym pismem z dnia 6 grudnia 2018 r. (data wpływu) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych otrzymania oprocentowanego /nieoprocentowanego weksla w związku ze sprzedażą towaru - jest nieprawidłowe.

W dniu 21 września 2018 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych m.in. w zakresie skutków podatkowych otrzymania oprocentowanego /nieoprocentowanego weksla w związku ze sprzedażą towaru.

Wniosek uzupełniono pismem z dnia 6 grudnia 2018 r. (data wpływu).

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca jest wspólnikiem spółki jawnej, która prowadzi działalność gospodarczą polegającą na sprzedaży detalicznej i hurtowej produktów elektrycznych różnego zastosowania (kable, przewody, oświetlenie, osprzęt elektrotechniczny, itp.). Wnioskodawca oraz pozostali wspólnicy spółki jawnej podjęli jakiś czas wcześniej decyzję o koncentracji działalności związanej ze sprzedażą hurtową i detaliczną produktów elektrycznych i prowadzeniu działalności przy wykorzystaniu zasobów, doświadczenia, towarów, technologii, majątku, kadry pracowniczej itp. wraz z innymi podmiotami - uczestnikami koncentracji, którzy w ramach spółek jawnych (dalej: Spółki jawne) bądź w formie jednoosobowej działalności gospodarczej (dalej: Przedsiębiorca) prowadzą działalność gospodarczą o analogicznym profilu do działalności spółki jawnej, której Wnioskodawca jest wspólnikiem. Prezes Urzędu Ochrony Konkurencji i Konsumenta wydał decyzję, w której wyraził zgodę na dokonanie koncentracji.

W celu dokonania koncentracji Wnioskodawca nabył udziały w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej: Spółka), której aktualnie wspólnikami są również wspólnicy innych Spółek jawnych i Przedsiębiorca oraz inne osoby, ponieważ Spółka docelowo ma przejąć prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie szeroko pojętej działalności handlowej na rynku obrotu artykułami elektrycznymi i energoelektrycznymi w zakresie w jakim prowadzi ją spółka jawna, w której Wnioskodawca jest wspólnikiem, pozostałe Spółki jawne oraz Przedsiębiorca.

Spółka, której udziały nabył Wnioskodawca na ten moment prowadzi już działalność w zakresie sprzedaży hurtowej i detalicznej produktów elektrycznych we własnych punktach sprzedaży, w oparciu o własny majątek i własnych pracowników (w tym również prowadzi sprzedaż produktów elektrycznych do i ze Spółek jawnych/Przedsiębiorcy). Zostały również pozawierane m.in. umowy na świadczenie usług telekomunikacyjnych, ochronę obiektów i mienia, dostawę energii, współpracy na sprzedaż i dostawę towarów, współpracy ze zleceniobiorcą prowadzącym działalność gospodarczą na pozyskiwanie klientów i sprzedaż towarów, leasingu operacyjnego. Jednakże skala tej działalności w porównaniu z planowaną, jaka ma zostać osiągnięta w wyniku koncentracji, jest niewielka.

W kolejnym etapie koncentracji spółka jawna, której wspólnikiem jest Wnioskodawca, pozostałe Spółki jawne oraz Przedsiębiorca sprzedadzą cały swój zapas towarów Spółce. Sprzedaż ta będzie następować sukcesywnie w ramach poszczególnych oddziałów i punktów sprzedaży Spółek jawnych oraz punktów sprzedaży Przedsiębiorcy. Część z tych transakcji już nastąpiła, część dopiero zostanie przeprowadzona. Po sprzedaży całego zapasu towarów działalność w zakresie sprzedaży produktów elektrycznych w Spółkach jawnych i u Przedsiębiorcy nie będzie już dalej prowadzona i działalność w Spółkach jawnych oraz u Przedsiębiorcy będzie wygaszana (z pewnymi wyjątkami). Po zakupie towaru przez Spółkę od poszczególnych Spółek jawnych/Przedsiębiorcy, w celu zorganizowania sieci sprzedaży u Spółki, Spółka (cześć z tych zdarzeń już nastąpiła, część dopiero nastąpi):

Ponadto Spółka oraz Spółki jawne i Przedsiębiorca uzyskali interpretacje indywidualne, potwierdzające, że przedstawione w powyższym opisie zdarzenia transakcje, które będą miały miejsce pomiędzy Spółką a Spółką jawną, której Wnioskodawca jest wspólnikiem oraz pozostałymi Spółkami jawnymi/Przedsiębiorcą, mające za przedmiot część majątku Spółek jawnych /Przedsiębiorcy, których celem jest przejęcie przez Spółkę działalności hurtowej i detalicznej na rynku obrotu artykułami elektrycznymi i energoelektrycznymi, prowadzonej wcześniej przez Spółki jawne i Przedsiębiorcę, w tym transakcje sprzedaży zapasu towarów oraz środków transportu i innych środków trwałych, z wyłączeniem nieruchomości, nie będą podlegały na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT wyłączeniu spod zastosowania przepisów ustawy o VAT, a w konsekwencji transakcje te będą podlegały opodatkowaniu VAT zgodnie z zasadami wynikającymi z ustawy o VAT, z zastosowaniem zasad opodatkowania właściwych dla poszczególnych składników majątkowych będących przedmiotem poszczególnych transakcji i Spółka będzie mogła obniżyć podatek należny o podatek naliczony przy tych transakcjach.

W odniesieniu do dotychczas przeprowadzonych transakcji sprzedaży towaru ze Spółek jawnych (w tym ze spółki jawnej, której Wnioskodawca jest wspólnikiem) do Spółki, strony ustaliły, że zapłata za towar zostanie odroczona. Wobec tego Spółki jawne wystawiły Spółce faktury VAT z odroczonym terminem płatności. Z uwagi na skalę transakcji, Spółka zapłaciła za część transakcji, nie jest natomiast w stanie w terminie zapłacić za pozostałą część transakcji sprzedaży zapasu towarów. Z tego względu płatność za te transakcje odbędzie się w ten sposób, że Spółka zapłaci Spółkom jawnym/Przedsiębiorcy za towar poprzez wręczenie Spółkom jawnym/Przedsiębiorcy weksla własnego. Zapłata gotówką, nawet pomimo odroczonego terminu płatności, doprowadziłaby do utraty płynności finansowej przez Spółkę. Analogiczna sytuacja może wystąpić w odniesieniu do przyszłych transakcji sprzedaży towarów przez Spółki jawne i Przedsiębiorcę (Przedsiębiorca dotychczas nie sprzedawał towaru Spółce w ramach procesu koncentracji w celu wygaszenia działalności w zakresie sprzedaży artykułów elektrycznych) do Spółki, tj. Spółki jawne i Przedsiębiorca wystawią faktury z odroczonym terminem płatności, Spółka zapłaci za całość transakcji w pieniądzu, za część transakcji lub wcale. W sytuacji braku całkowitej zapłaty za towar w pieniądzu, Spółka w ramach zapłaty za towar wręczy Spółkom jawnym i Przedsiębiorcy weksel własny. Weksle będą oprocentowane lub nieoprocentowane.

Wspólnicy Spółek jawnych oraz Przedsiębiorca mają wątpliwości, czy zapłata przez Spółkę wekslem własnym (wekslami własnymi) Spółki za zakupiony od Spółek jawnych oraz od Przedsiębiorcy towar może spowodować powstanie przychodu/dochodu do opodatkowania podatkiem dochodowym po stronie wspólników spółek jawnych/przedsiębiorcy, lub określenie przez organ podatkowy przychodu/dochodu w wysokości innej niż zadeklarowana przez Wnioskodawcę będącego wspólnikiem spółki jawnej, w szczególności ze względu na przyjęcie, że wręczenie Spółkom jawnym weksla własnego przez Spółkę stanowi udzielenie pożyczki przez Spółki jawne Spółce z o.o.

Należy jednocześnie wskazać, że wobec Spółki w dniu 3 września 2018 r. została wydana interpretacja indywidualna, zgodnie z którą wręczenie Spółkom jawnym weksla własnego przez Spółkę nie może zostać uznane za udzielenie pożyczki w rozumieniu art. 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, powodujące powstanie takiego obowiązku.

W złożonym do wniosku uzupełnieniu Wnioskodawca wskazał, że celem procesu koncentracji jest przejście z punktu, w którym spółki jawne i Przedsiębiorca prowadzą sprzedaż hurtową i detaliczną artykułów elektrycznych we własnych punktach sprzedaży do punktu, w którym sprzedaż ta jest prowadzona wyłącznie przez Spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością, czyli w miejsce kilku podmiotów wchodzi jeden podmiot.

Po zakupie towaru przez Spółkę od poszczególnych Spółek jawnych/Przedsiębiorcy, w celu zorganizowania sieci sprzedaży u Spółki, Spółka jawna, w której Wnioskodawca jest wspólnikiem (część z tych zdarzeń już nastąpiła, część dopiero nastąpi):

* wynajmie Spółce nieruchomości/lokale, w których dotychczas prowadziła działalność - jeżeli nieruchomości/lokale te stanowią jej własność; jeżeli wynajmuje je od innych podmiotów, to wówczas nieruchomości/lokale te zostaną podnajęte Spółce, albo też dojdzie do takiej zmiany umowy najmu, aby to Spółka weszła w prawa i obowiązki dotychczasowego najemcy (cesji umów) bez przejmowania zobowiązań wymagalnych wynikających z tych umów;

* wynajmie lub wydzierżawi Spółce środki trwałe i wyposażenie wykorzystywane do prowadzenia działalności w zakresie sprzedaży hurtowej produktów elektrycznych;

* sprzeda Spółce środki transportu; w przypadku, w którym dany środek transportu będzie stanowił przedmiot umowy leasingu, zostanie on wynajęty Spółce;

* pracownicy Spółki jawnej będą wykonywali poszczególne czynności na rzecz Spółki (na podstawie zawartej ze Spółką umowy o świadczenie usług) albo też pracownicy ci rozwiążą stosunek pracy i zostaną zatrudnieni przez Spółkę; niewykluczone, że z częścią pracowników umowy o pracę zostaną rozwiązane, bez zatrudniania przez Spółkę (nie można tego na tym etapie przesądzić); nie dojdzie do przeniesienia regulaminów pracy i wynagradzania, ponieważ Spółka będzie posiadała własny regulamin pracy oraz wynagradzania; zmieni się również sposób podejmowania decyzji i polityka zarządzania;

* jeżeli chodzi o poszczególne umowy (inne niż z pracownikami), to:

- umowy te albo zostaną rozwiązane lub wygasną i nie zostaną przedłużone - jeżeli z uwagi na przeniesienie działalności do Spółki umowy te nie będą potrzebne;

- zostaną rozwiązane za porozumieniem stron i zostaną zawarte nowe umowy z tymi samymi kontrahentami przez Spółkę.

Jeżeli chodzi o rolę Wnioskodawcy, to tak jak wskazano w opisie, Wnioskodawca jest wspólnikiem Spółki jawnej, która równolegle z innymi podmiotami, tj. innymi Spółkami jawnymi oraz Przedsiębiorcą sukcesywnie przenosi na Spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością swoją działalność w zakresie sprzedaży hurtowej i detalicznej produktów elektrycznych, z wyłączeniem zobowiązań. Jednocześnie jako wspólnik Spółki z ograniczoną działalnością, do której przenoszona jest działalność, będzie partycypował w zyskach tej Spółki.

Uregulowanie zobowiązania przez Spółkę z o.o. przez wydanie kontrahentowi weksla własnego zostało poprzedzone zawarciem porozumienia, na mocy którego dłużnik zostanie zwolniony z dotychczasowego zobowiązania do zapłaty należności za towar w miejsce zobowiązania do zapłaty sumy wekslowej po okazaniu weksla przez Spółkę jawną Spółce. Weksel pełni rolę zapłaty. Z chwilą jego wręczenia wygasa zobowiązanie z tytułu umowy sprzedaży, a powstaje zobowiązanie wekslowe do czasu wykupienia weksla.

Między stronami zostały przyjęte zasady takie, że jeżeli Spółka w związku z upływającym terminem płatności nie będzie w stanie w danym momencie uregulować całości płatności wynikającej z faktury VAT wystawionej przez Spółkę jawną, to wówczas Spółka z o.o. wystawia weksel i wręcza go Spółce jawnej. W wekslu zobowiązuje się do zapłaty sumy wekslowej wynikającej z weksla. Kwestia oprocentowania i jego wysokości będzie w każdym przypadku wynikiem indywidualnych negocjacji pomiędzy Spółką jawną a Spółką z o.o.

W przypadku weksli oprocentowanych nie mamy do czynienia z odsetkami wynikającymi z nieterminowego wykupu weksla. Są to odsetki mające swoje umocowanie w art. 5 ustawy z dnia 28 kwietnia 1936 r. - Prawo wekslowe i biegną od daty wystawienia weksla.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy zapłata przez Spółkę wekslem własnym (wekslami własnymi) Spółki za zakupiony od Spółek jawnych towar może spowodować powstanie przychodu/dochodu do opodatkowania podatkiem dochodowym po stronie Wnioskodawcy, jako wspólnika Spółki jawnej lub określenie przez organ podatkowy przychodu/dochodu w wysokości innej niż zadeklarowana przez Wnioskodawcę będącego wspólnikiem spółki jawnej, w szczególności ze względu na przyjęcie, że wręczenie Spółkom jawnym weksla własnego przez Spółkę stanowi udzielenie pożyczki przez Spółki jawne Spółce z o.o.?

Przedmiotem niniejszej interpretacji jest kwestia dotycząca skutków podatkowych otrzymania oprocentowanego/nieoprocentowanego weksla w związku ze sprzedażą towaru. W pozostałym zakresie wydane zostanie odrębne rozstrzygnięcie.

Wnioskodawca uważa, że w przypadku weksli nieoprocentowanych zapłata przez Spółkę wekslem własnym Spółki za zakupiony od Spółek jawnych towar nie spowoduje powstania przychodu/dochodu do opodatkowania podatkiem dochodowym po stronie Wnioskodawcy, jako wspólnika Spółki jawnej lub określenia przez organ podatkowy przychodu/dochodu w wysokości innej niż zadeklarowana przez Wnioskodawcę, jako wspólnika Spółki jawnej. Wręczenie Spółkom jawnym weksla własnego przez Spółkę w okolicznościach opisanych w zdarzeniu przyszłym nie może zostać uznane za udzielenie pożyczki Spółce przez Spółki jawne oraz Przedsiębiorcę i to bez względu na to, czy weksle będą oprocentowane, czy też nie. Natomiast nawet gdyby uznać, że zapłata przez Spółkę wekslem własnym za zakupiony od Spółek jawnych oraz od Przedsiębiorcy towar stanowi udzielenie pożyczki, to i tak brak jest podstaw do określenia Wnioskodawcy, jako wspólnikowi spółki jawnej, z tego powodu przychodu/dochodu w wysokości innej niż zadeklarowana (np. w postaci określenia przychodu w wysokości nienaliczonych odsetek od takiej pożyczki).

W przypadku weksli oprocentowanych przychodem Wnioskodawcy będzie natomiast dyskonto w wysokości odsetek faktycznie otrzymanych przez Wnioskodawcę.

W pierwszej kolejności należy wskazać, że podstawę prawną obrotu wekslami regulują przepisy ustawy - Prawo wekslowe. Zgodnie z przepisami tej ustawy weksel jest dokumentem stanowiącym bezwarunkowe zobowiązanie do zapłaty określonej osobie, w określonym terminie i miejscu przez wystawcę weksla lub osobę przez niego wskazaną, określonej na wekslu sumy pieniędzy. Zgodnie z art. 5 Prawa wekslowego w wekslu, płatnym za okazaniem lub w pewien czas po okazaniu, może wystawca zastrzec oprocentowanie sumy wekslowej. Emisja weksla własnego jest zdarzeniem powodującym określone prawa i obowiązki, a mianowicie po stronie nabywcy powstaje powinność wpłaty kwoty nabycia lub spełnienia obowiązku o charakterze niepieniężnym, natomiast dla wystawcy bezwarunkowy obowiązek zapłaty (po okazaniu) określonej w nim kwoty pieniężnej, czyli zobowiązanie do wykupu weksla po jego okazaniu. Zobowiązanie wekslowe odrywa się od sytuacji faktycznej, która była podstawą do wystawienia i wręczenia weksla nabierając charakteru samodzielnego i abstrakcyjnego. W szczególności ma to miejsce w sytuacji gdy wystawiony weksel nie spełnia roli zabezpieczającej lecz jest samoistnym stosunkiem zobowiązaniowym.

W niniejszej sprawie wyemitowanie dłużnego papieru wartościowego jakim jest weksel własny łączyć się będzie z otrzymaniem towaru przez wystawcę weksla (Spółkę z o.o.) od jego kontrahentów (Spółek jawnych/Przedsiębiorcę). Weksel ten nie zostanie wydany jako zabezpieczenie zapłaty ceny sprzedaży za towar, a jako zapłata za wydany towar.

Zdaniem Wnioskodawcy czynność wręczenia weksla przez spółkę z o.o. spółkom jawnym z całą pewnością nie może zostać uznana za pożyczkę na rzecz spółki z o.o. i to niezależnie od tego, czy weksel będzie oprocentowany, czy też nie.

Zgodnie z art. 720 Kodeksu cywilnego "przez umowę pożyczki dający pożyczkę zobowiązuje się przenieść na własność biorącego określoną ilość pieniędzy albo rzeczy oznaczonych tylko co do gatunku, a biorący zobowiązuje się zwrócić tę samą ilość pieniędzy albo tę samą ilość rzeczy tego samego gatunku i tej samej jakości". Istotą zobowiązania wynikającego z umowy pożyczki jest przeniesienie przez pożyczkodawcę jej przedmiotu na własność pożyczkobiorcy. Co istotne dotyczy to również zwrotu pożyczki, przy czym przedmiotem powrotnego przeniesienia własności nie muszą być te same pieniądze lub te same rzeczy zamienne, byle miały tę samą ilość i jakość.

Zdaniem Wnioskodawcy okoliczność, że zobowiązaniem biorącego pożyczkę jest zwrot tej samej ilości pieniędzy lub tej samej ilości rzeczy, przesądza, że czynność wystawienia weksla własnego i wręczenie go kontrahentowi w zamian za nabyty towar nie może zostać zakwalifikowana jako czynność pożyczki. Spółka nie zobowiązuje się wobec Spółek jawnych do zwrotu tych samych rzeczy, lecz do bezwarunkowej zapłaty określonej w wekslu kwoty pieniężnej, czyli zobowiązania do wykupu weksla po jego okazaniu.

Przechodząc do rozważań na gruncie regulacji ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej: u.p.d.o.f.), to należy wskazać, że zgodnie z art. 9 ust. 1 u.p.d.of. opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Stosownie do art. 10 ust. 1 pkt 7 ww. ustawy źródłami przychodów są kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a-c. W myśl art. 17 ust. 1 pkt 1 i 3 u.p.d.o.f. za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się odsetki od pożyczek oraz odsetki (dyskonto) od papierów wartościowych. Stosownie natomiast do art. 17 ust. 1 pkt 6 u.p.d.o.f., za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, przychody z:

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych jednoznacznie wskazuje, co należy rozumieć pod pojęciem papierów wartościowych. Zgodnie z art. 5a pkt 11 tej ustawy, ilekroć w ustawie jest mowa o papierach wartościowych oznacza to papiery wartościowe, o których mowa w art. 3 pkt 1 ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi. W myśl art. 3 pkt 1 ww. ustawy o obrocie instrumentami finansowymi, ilekroć w ustawie jest mowa o papierach wartościowych rozumie się przez to:

Wszystkie papiery wartościowe charakteryzują się tym, że prawo idzie za dokumentem. To oznacza, że tylko posiadacz papieru wartościowego może wykonywać prawa z nim związane. Te cechy spełnia weksel. Weksel jest papierem wartościowym, w którym wystawca bądź wskazana przez niego osoba zobowiązuje się do bezwarunkowego zapłacenia w oznaczonym czasie i do rąk osoby wymienionej w wekslu określonej kwoty. Charakterystyczną cechą weksla jest abstrakcyjność stosunku wekslowego, która oznacza że sam dokument weksla nie jest związany z jakimikolwiek innymi czynnościami prawnymi (np. umową), a więc zapłata sumy wekslowej nie może być uzależniona od jakichkolwiek innych okoliczności czy warunków. Weksel może być przedmiotem obrotu, poprzez przenoszenie praw z niego wynikających na inne osoby. Przeniesienie praw wekslowych może nastąpić na kilka sposobów, zarówno według prawa wekslowego jak i przepisów prawa cywilnego. Może odbyć się to przez indos, przelew (cesję), dziedziczenie, w drodze egzekucji, przez wręczenie oraz wszelkimi innymi sposobami przewidzianymi w prawie cywilnym. Prawo wykupu weksla przysługuje - zgodnie z art. 50 ustawy z dnia 28 kwietnia 1936 r. - Prawo wekslowe - każdemu dłużnikowi wekslowemu. Polega ono na tym, iż dłużnik dokonuje zapłaty całej sumy wskazanej na wekslu na rzecz posiadacza weksla, a ten wydaje dłużnikowi dokument weksla. Należy dodać, iż posiadacz weksla, któremu dłużnik wekslowy oferuje jego wykup, ma obowiązek przyjęcia sumy wekslowej i wydania dokumentu weksla. Wydanie dokumentu weksla dłużnikowi wekslowemu jest bardzo istotnym elementem - z jednej strony chroni dłużnika przed niebezpieczeństwem ponownej zapłaty (np. gdyby weksel przeszedł w posiadanie osoby trzeciej, która nie wiedziała o fakcie wykupu weksla), z drugiej - umożliwia dłużnikowi dochodzenie roszczeń regresowych przeciwko innym dłużnikom wekslowym, o ile takowi istnieją.

Z treści art. 5a pkt 12 u.p.d.o.f. wynika, iż dyskonto stanowi różnicę między kwotą uzyskaną z wykupu papieru wartościowego przez emitenta a ceną zakupu papieru wartościowego na rynku pierwotnym lub wtórnym, a w przypadku nabycia papierów wartościowych w drodze spadku lub darowizny dyskonto oznacza różnicę pomiędzy ceną wykupu a ceną zakupu tych papierów przez spadkodawcę lub darczyńcę. Bez względu na to, czy dyskonto jest kwalifikowane jako swego rodzaju odsetki naliczone z góry, lecz płacone w momencie wykupu papieru wartościowego przez emitenta, czy też jako różnica pomiędzy ceną nominalną a ceną emisyjną (realizowaną w momencie wykupu) - podstawę opodatkowania stanowi dyskonto (odsetki) faktycznie otrzymane.

Zgodnie bowiem z art. 11 ust. 1 ww. ustawy przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19 i art. 20 ust. 3, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń. Zatem odsetki (dyskonto) od weksla, jako odsetki (dyskonto) z papieru wartościowego, stanowią przychód z kapitałów pieniężnych, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 3 u.p.d.o.f.

Mając na względzie powyższe oraz zdarzenie przyszłe, należy jednoznacznie stwierdzić, iż w odniesieniu do weksli nieoprocentowanych wręczenie Spółkom jawnym weksla własnego przez Spółkę z o.o. w okolicznościach opisanych w zdarzeniu przyszłym nie może zostać uznane za udzielenie pożyczki Spółce z o.o. przez Spółki jawne oraz Przedsiębiorcę. Co więcej, zapłata przez Spółkę z o.o. wekslem własnym Spółki z o.o. za zakupiony od Spółek jawnych oraz od Przedsiębiorcy towar nie spowoduje powstania przychodu/dochodu do opodatkowania podatkiem dochodowym po stronie wspólników Spółek jawnych oraz po stronie Przedsiębiorcy lub określenia przez organ podatkowy przychodu/dochodu w wysokości innej niż zadeklarowana przez wspólników spółek jawnych/przedsiębiorcę, ponieważ w przypadku wydania weksla nieoprocentowanego, brakuje podstawy opodatkowania - dyskonta (odsetek) faktycznie otrzymanych, a także nie ma podstawy do określenia przez organ podatkowy przychodu/dochodu w wysokości innej niż zadeklarowana. Z treści art. 5a pkt 12 u.p.d.o.f. wynika, iż dyskonto stanowi różnicę między kwotą uzyskaną z wykupu papieru wartościowego przez emitenta a ceną zakupu papieru wartościowego na rynku pierwotnym lub wtórnym, w opisanym zdarzeniu przyszłym takowa różnica nie powstanie, ponieważ Spółki jawne/Przedsiębiorca otrzymali/otrzymają od Spółki weksel lub weksle w wartości równej wartości towaru, który Spółce sprzedali (dotyczy weksli nieoprocentowanych). W momencie natomiast wykupu weksla przez Spółkę, Spółki jawne/Przedsiębiorca otrzymają kwotę pieniężną będącą równowartością sprzedanych Spółce towarów. Co prawda, zgodnie z art. 11 ust. 1 ww. ustawy przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19 i art. 20 ust. 3, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń, zatem odsetki (dyskonto) od weksla, jako odsetki (dyskonto) z papieru wartościowego, stanowią przychód z kapitałów pieniężnych, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 3 u.p.d.o.f., jednak w opisanym zdarzeniu przyszłym - w części dotyczącej weksli nieoprocentowanych - nie powstanie różnica między kwotą uzyskaną z wykupu papieru wartościowego przez emitenta a ceną zakupu papieru wartościowego na rynku pierwotnym, w związku z czym po stronie Wnioskodawcy nie powstanie przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2018 r. poz. 1509, z późn. zm.): opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Stosownie do art. 10 ust. 1 pkt 3 i pkt 7 tej ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych-źródłami przychodów są:

* pozarolnicza działalność gospodarcza (pkt 3),

* kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a-c (pkt 7).

W myśl art. 17 ust. 1 pkt 1 i 3 tej ustawy za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się:

* odsetki od pożyczek;

* odsetki (dyskonto) od papierów wartościowych.

Stosownie natomiast do art. 14 ust. 1 ww. ustawy za przychód z działalności, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3, uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług.

Co do zasady przychód stanowią wszelkie przysporzenia i wartości, które - wchodząc do majątku podatnika - zwiększają jego aktywa.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych jednocześnie wskazuje, co należy rozumieć pod pojęciem papierów wartościowych i dyskonta.

Zgodnie z art. 5a pkt 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przez papiery wartościowe rozumie się papiery wartościowe, o których mowa w art. 3 pkt 1 ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi (Dz. U. z 2017 r. poz. 1768, z późn. zm.)

Zgodnie z art. 5a pkt 12 ww. ustawy przez dyskonta rozumie się różnicę między kwotą uzyskaną z wykupu papieru wartościowego przez emitenta a wydatkami poniesionymi na nabycie papieru wartościowego na rynku pierwotnym lub wtórnym, a w przypadku nabycia papieru wartościowego w drodze spadku lub darowizny - różnicę między kwotą uzyskaną z wykupu a wydatkami poniesionymi przez spadkodawcę lub darczyńcę na nabycie tego papieru wartościowego.

W myśl art. 3 pkt 1 ustawy o obrocie instrumentami finansowymi - ilekroć w ustawie jest mowa o papierach wartościowych rozumie się przez to:

* akcje, prawa poboru w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 15 września 2000 r. - Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2017 r. poz. 1577), prawa do akcji, warranty subskrypcyjne, kwity depozytowe, obligacje, listy zastawne, certyfikaty inwestycyjne i inne zbywalne papiery wartościowe, w tym inkorporujące prawa majątkowe odpowiadające prawom wynikającym z akcji lub z zaciągnięcia długu, wyemitowane na podstawie właściwych przepisów prawa polskiego lub obcego,

* inne zbywalne prawa majątkowe, które powstają w wyniku emisji, inkorporujące uprawnienie do nabycia lub objęcia papierów wartościowych określonych w lit. a, lub wykonywane poprzez dokonanie rozliczenia pieniężnego, odnoszące się do papierów wartościowych określonych w lit. a, walut, stóp procentowych, stóp zwrotu, towarów oraz innych wskaźników lub mierników (prawa pochodne).

Jednocześnie - zgodnie z art. 1 ust. 2 ustawy o obrocie instrumentami finansowymi przepisów tej ustawy nie stosuje się do weksli i czeków w rozumieniu prawa wekslowego i czekowego.

Zgodnie z art. 1 ustawy z dnia 28 kwietnia 1936 r. - Prawo wekslowe (tekst jedn.: Dz. U. z 2016 r. poz. 160): weksel trasowany zawiera:

Stosownie do art. 3 ww. ustawy weksel może być wystawiony na własne zlecenie wystawcy. Trasatem może być sam wystawca. Weksel może być wystawiony na rachunek osoby trzeciej.

W myśl art. 5 cytowanej ustawy w wekslu, płatnym za okazaniem lub w pewien czas po okazaniu, może wystawca zastrzec oprocentowanie sumy wekslowej. W każdym innym wekslu zastrzeżenie takie uważa się za nienapisane. Stopa odsetek powinna być określona w wekslu, w braku jej określenia zastrzeżenie oprocentowania uważa się za nienapisane. Odsetki biegną od daty wystawienia wekslu, jeżeli nie wskazano innej daty.

Zgodnie z art. 9 ustawy - Prawo wekslowe wystawca odpowiada za przyjęcie i za zapłatę wekslu. Od odpowiedzialności za przyjęcie wystawca może się zwolnić; zastrzeżenie, którem wystawca zwalnia się od odpowiedzialności za zapłatę, uważa się za nienapisane.

W myśl art. 33 tej ustawy weksel może być płatny:

* za okazaniem;

* w pewien czas po okazaniu;

* w pewien czas po dacie;

* w oznaczonym dniu.

Weksle z innymi terminami płatności lub z kilku następującemu po sobie terminami są nieważne.

Stosownie do art. 38 ww. ustawy posiadacz wekslu, płatnego w oznaczonym dniu albo w pewien czas po dacie lub po okazaniu, powinien przedstawić go do zapłaty bądź w pierwszym dniu, w którym można wymagać zapłaty, bądź w jednym z dwóch następnych dni powszednich. Przedstawienie wekslu w izbie rozrachunkowej jest równoznaczne z przedstawieniem do zapłaty.

Zgodnie z art. 101 ustawy - Prawo wekslowe weksel własny zawiera:

Stosownie do treści art. 102 ww. ustawy nie będzie uważany za weksel własny dokument, któremu brak jednej z cech, wskazanych w artykule poprzedzającym, wyjąwszy przypadki, określone w ustępach następujących.

Weksel własny bez oznaczenia terminu płatności uważa się za płatny za okazaniem.

W braku osobnego oznaczenia, miejsce wystawienia wekslu uważa się za miejsce płatności, a także za miejsce zamieszkania wystawcy.

Weksel własny, w którym nie oznaczono miejsca wystawienia, uważa się za wystawiony w miejscu, podanem obok nazwiska wystawcy.

Do wekslu własnego - zgodnie z art. 103 powołanej ustawy - stosuje się przepisy o wekslu trasowanym, o ile z istotą wekslu własnego nie zostają w sprzeczności i dotyczą:

* indosu (art. 11-20);

* płatności (art. 33-37);

* zapłaty (art. 38-42);

* zwrotnego poszukiwania spowodu niezapłacenia (art. 43-50, 52-54);

* zapłaty przez wyręczenie (art. 55, 59-63);

* odpisów (art. 67 i 68);

* zmian (art. 69);

* przedawnienia (art. 70 i 71);

* dni świątecznych, obliczania terminów i zakazu dni ulgowych (art. 72, 73 i 74);

* sposobu uwierzytelniania podpisów osób niepiśmiennych lub niemogących pisać (art. 75);

* roszczenia z tytułu niesłusznego zbogacenia (art. 76);

* kolizji ustaw (art. 77-80 i 82-84);

* weksli zaginionych (art. 96-100).

Również stosuje się do wekslu własnego przepisy o wekslu płatnym u trzeciego lub w innej miejscowości, niż miejsce zamieszkania trasata (art. 4 i 27), o zastrzeżeniu odsetek (art. 5), o różnicach w oznaczeniu sumy wekslowej (art. 6), o skutkach podpisu, złożonego w warunkach, przewidzianych w art. 7, o skutkach podpisu osoby, działającej bez pełnomocnictwa albo przekraczającej jego granice (art. 8), o wekslu in blanco (art. 10) oraz o protestach (art. 85-94) z tą różnicą, że protest ma być dokonany przeciw wystawcy.

Do wekslu własnego stosuje się również przepisy o poręczeniu wekslowem (art. 30-32); w przypadku, przewidzianym w ustępie ostatnim art. 31, jeżeli poręczyciel nie wskazał, za kogo poręcza, uważa się, że poręczenie dał za wystawcę.

Odpowiedzialność wystawcy wekslu własnego jest taka sama, jak akceptanta wekslu trasowanego. Weksle własne, płatne w pewien czas po okazaniu, powinny być w terminach, oznaczonych w art. 23, przedstawione celem zaznaczenia wizy przez wystawcę. Termin po okazaniu biegnie od daty wizy, podpisanej przez wystawcę na wekslu. Jeżeli wystawca wzbrania się umieścić wizę lub zaopatrzyć ją datą, odmowę należy stwierdzić protestem (art. 25); od daty protestu biegnie termin, w jaki po okazaniu weksel był płatny (art. 104 ustawy - Prawo wekslowe).

Zgodnie z art. 720 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. z 2018 r. poz. 1025 z późn. zm.): przez umowę pożyczki dający pożyczkę zobowiązuje się przenieść na własność biorącego określoną ilość pieniędzy albo rzeczy oznaczonych tylko co do gatunku, a biorący zobowiązuje się zwrócić tę samą ilość pieniędzy albo tę samą ilość rzeczy tego samego gatunku i tej samej jakości.

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca jest wspólnikiem spółki jawnej prowadzącej działalność gospodarczą polegającą na sprzedaży detalicznej i hurtowej produktów elektrycznych. Wnioskodawca oraz pozostali wspólnicy spółki jawnej podjęli decyzję o koncentracji działalności wraz z innymi podmiotami - uczestnikami koncentracji, którzy w ramach spółek jawnych (dalej: Spółki jawne) bądź w formie jednoosobowej działalności gospodarczej (dalej: Przedsiębiorca) prowadzą działalność gospodarczą o analogicznym profilu do działalności spółki jawnej, której wspólnikiem jest Wnioskodawca. W celu dokonania koncentracji Wnioskodawca nabył udziały w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej: Spółka), której aktualnie wspólnikami są również wspólnicy innych Spółek jawnych, Przedsiębiorca oraz inne osoby, ponieważ Spółka docelowo ma przejąć prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie szeroko pojętej działalności handlowej na rynku obrotu artykułami elektrycznymi i energoelektrycznymi w zakresie, w jakim prowadzą ją Spółki Jawne oraz Przedsiębiorca. W odniesieniu do dotychczas przeprowadzonych transakcji sprzedaży towaru ze Spółek jawnych i Przedsiębiorcy do Spółki, strony ustaliły, że zapłata za towar zostanie odroczona. Wobec tego Spółki jawne i Przedsiębiorca wystawili Spółce faktury VAT z odroczonym terminem płatności. Z uwagi na skalę transakcji, Spółka zapłaciła za część transakcji, nie jest natomiast w stanie w terminie zapłacić za pozostałą część transakcji sprzedaży zapasu towarów. Z tego względu płatność za te transakcje odbędzie się w ten sposób, że Spółka zapłaci Spółkom jawnym/Przedsiębiorcy za towar przez wręczenie Spółkom jawnym/Przedsiębiorcy weksla własnego. Zapłata gotówką, nawet pomimo odroczonego terminu płatności, doprowadziłaby do utraty płynności finansowej przez Spółkę. Analogiczna sytuacja może wystąpić w odniesieniu do przyszłych transakcji sprzedaży towarów przez Spółki jawne i Przedsiębiorcę do Spółki, tj. Spółki jawne i Przedsiębiorca wystawią faktury z odroczonym terminem płatności, Spółka zapłaci za całość transakcji w pieniądzu, za część transakcji lub wcale. W sytuacji braku całkowitej zapłaty za towar w pieniądzu, Spółka w ramach zapłaty za towar wręczy Spółkom jawnym i Przedsiębiorcy weksel własny. Weksle będą oprocentowane lub nieoprocentowane. Tym samym weksle pełnią rolę zapłaty. Z chwilą jego wręczenia wygasa zobowiązanie z tytułu sprzedaży, a powstaje nowe zobowiązanie wekslowe. W przypadku weksli oprocentowanych - odsetki nie wynikają z nieterminowego wykupu weksla. Mają one swoje umocowanie w art. 5 ustawy - Prawo wekslowe.

Wobec powyższego opisu, z uwagi na fakt, że Wnioskodawca w swoich wyjaśnieniach wskazał na otrzymanie zapłaty za towar wekslami własnymi, to należy zauważyć, że zgodnie z cytowanym wyżej art. 103 Prawa wekslowego - przepis art. 5 tej ustawy dotyczący zastrzeżenia odsetek stosuje się także do weksla własnego.

Należy również podkreślić, że samo wystawienie weksla nie rodzi skutków podatkowych na moment jego wystawienia.

Odnosząc się natomiast do tego, czy w niniejszej sprawie mamy do czynienia z pożyczką, to należy stwierdzić, że wystawienie weksla pożyczką nie jest. Wynika to z faktu, że Spółki Jawne/Przedsiębiorca nie przenoszą na Spółkę określonej ilości pieniędzy, oczekując w zamian ich zwrotu wraz z wynagrodzeniem. Zatem odsetki od weksla oprocentowanego nie stanowią przychodu z kapitałów pieniężnych, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Ponadto należy zauważyć, że w przyjętym w Polsce modelu prawa wekslowego "stosunki wekslowe oraz stosunki pozawekslowe funkcjonują niejako w dwóch różnych płaszczyznach".

Z analizy stosunków wekslowych wypływa wniosek, że w modelu prawa wekslowego funkcjonującego w polskim systemie prawa zobowiązanie wekslowe jest niezależne od stosunku prawnego, który był gospodarczą przyczyną jego zaciągnięcia.

Z faktu, że zobowiązanie wekslowe jest niezależne od stosunku prawnego, który był gospodarczą przyczyną jego zaciągnięcia, można wywieść, że aby powstało zobowiązanie wekslowe (wskutek wystawienia formalnie prawidłowego dokumentu weksla i przekazanie go wierzycielowi wekslowemu), musi uprzednio istnieć pozawekslowy stosunek podstawowy. Przez pojęcie "stosunek podstawowy" rozumie się zwykle stosunek prawny stanowiący

z ekonomicznego punktu widzenia przyczynę wystawienia weksla. Jeżeli zobowiązanie wekslowe służy zabezpieczeniu wykonania zobowiązań z umowy pożyczki, sprzedaży czy leasingu, to ten stosunek prawny (pożyczka, sprzedaż, leasing) stanowi - w obiegowej terminologii "stosunek podstawowy". W niniejszej sprawie za stosunek podstawowy należy uznać sprzedaż towarów przez Spółki Jawne/Przedsiębiorcę na rzecz Spółki.

Jednocześnie należy jednak mieć na uwadze, że weksel jest papierem wartościowym wyrażającym zobowiązanie w sposób formalny i abstrakcyjny. Abstrakcyjność stosunku wekslowego, czyli brak wpływu causa na ważność zobowiązania z weksla oznacza, że dokument weksla nie jest związany z jakimikolwiek czynnościami prawnymi. Ponadto szczególną cechą weksli jest bezwarunkowość zapłaty, co oznacza samoistność zobowiązania wekslowego. Jest ono zatem oderwane od przyczyny, która spowodowała powstanie zobowiązania wekslowego. Każdy dłużnik podpisany na wekslu może być zmuszony do jego wykupienia. Zobowiązanie wekslowe jest bowiem bezwarunkowe i powstaje samoistnie przez złożenie podpisu na wekslu i wręczenie tego dokumentu wierzycielowi (beneficjentowi).

Należy także wskazać, że weksel nie jest papierem wartościowym w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W konsekwencji nie można do niego stosować definicji dyskonta, o którym mowa w art. 5a pkt 12 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a więc w następstwie realizacji weksla, jak również odsetek wynikających z weksla, nie może powstać przychód z dyskonta papierów wartościowych, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Jednocześnie na podstawie opisu sprawy należy stwierdzić, że przy wekslach oprocentowanych mamy do czynienia z oprocentowaniem sumy wekslowej. Skoro w niniejszej sprawie wystąpią weksle oprocentowane i Spółka będzie zobowiązana do zapłaty odsetek na rzecz Spółek Jawnych/Przedsiębiorcy (tu: Wnioskodawcy), to takie odsetki stanowią przysporzenie Wnioskodawcy z tytułu sumy wekslowej, a to oznacza, że stanowią przychód podatkowy podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Tym samym przychód z tych odsetek od sumy wekslowej powinien stanowić przychód Wnioskodawcy ze źródła działalność gospodarcza, ponieważ stosunkiem prawnym, który był przyczyną wystawienia przez Spółkę weksla, była sprzedaż towarów, także stanowiąca przychód ze źródła działalność gospodarcza.

Natomiast wystawienie przez Spółkę weksla nieoprocentowanego na rzecz Spółek Jawnych/Przedsiębiorcy nie wywołuje skutków podatkowych po stronie Wnioskodawcy.

Reasumując - otrzymane przez Spółkę Jawną, której wspólnikiem jest Wnioskodawca odsetki związane z zapłatą przez Spółkę z o.o. wekslem własnym Spółki z o.o. za zakupiony od Spółek jawnych oraz od Przedsiębiorcy towar spowoduje - wbrew twierdzeniu Wnioskodawcy - powstanie przychodu z tytułu pozarolniczej działalności gospodarczej.

Wobec powyższego stanowisko Wnioskodawczyni uznać należy za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym podanym przez Wnioskodawczynię w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2018 r. poz. 1302 z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.