0115-KDIT3.4011.408.2017.1.WM - Skutki podatkowe sprzedaży w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej zboża pochodzącego z własnego gospodarstwa rolnego.

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r. poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 28 listopada 2017 r. (data wpływu 5 grudnia 2017 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej zboża pochodzącego z własnego gospodarstwa rolnego - jest nieprawidłowe.

W dniu 5 grudnia 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej zboża pochodzącego z własnego gospodarstwa rolnego.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest właścicielem gospodarstwa rolnego i jednocześnie jest właścicielem przedsiębiorstwa, czyli prowadzi również nierolniczą działalność gospodarczą opodatkowaną podatkiem dochodowym na zasadach ogólnych oraz podatkiem VAT. Dla potrzeb podatku dochodowego prowadzi podatkową księgę przychodów i rozchodów.

Pozarolnicza działalność gospodarcza obejmuje usługi w zakresie suszenia zbóż oraz handel detaliczny i hurtowy zbożem i nawozami, przy wykonywaniu następujących czynności:

* hurtowy zakup nawozów rolniczych,

* skupowanie zboża od rolników indywidualnych,

* sprzedaż nawozów rolnikom i przedsiębiorcom,

* przekazywanie nawozów na potrzeby własnego gospodarstwa rolnego,

* przekazywanie wyprodukowanych we własnym gospodarstwie zbóż do własnego przedsiębiorstwa na podstawie dowodu przesunięcia zawierającego datę wystawienia, nr kolejny jednostkę miary, ilość oraz informację o przesunięciu,

* suszenie rzepaku i kukurydzy,

* sprzedaż zbóż suszowych (rzepak i kukurydza) i niesuszowych (pszenica),

* przekazywanie wyprodukowanej słomy, jako paliwo do suszarni.

Przedsiębiorstwo sprzedaje w zasadzie zboże na podstawie wcześniej zawartej umowy jednemu kontrahentowi w dużych ilościach gromadząc je przed sprzedażą w swoich magazynach w celu uzyskania korzystnej ceny.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy właściwa jest metoda rozliczania podatku dochodowego po sprzedaży zboża przez przedsiębiorstwo Wnioskodawcy, w tym zboża wyprodukowanego w swoim gospodarstwie, a przekazanego do magazynu przedsiębiorstwa w sposób polegający na wyksięgowaniu z faktury sprzedaży przedsiębiorstwa "dowodem wewnętrznym" ilości przekazanego wcześniej zboża, ale w cenie netto wynikającej z faktury sprzedaży przez przedsiębiorstwo, uwzględniając procentowy ubytek ilości mojego zboża wysuszonego?

Zdaniem Wnioskodawcy, prowadzi on pozarolniczą działalność gospodarczą i jednocześnie jest właścicielem gospodarstwa rolnego. Aby zawrzeć umowę sprzedaży płodów rolnych musi dostarczać kontrahentowi duże ilości zboża.

Wnioskodawca jako przedsiębiorca skupuje więc zboża od rolników oraz wprowadza na stan magazynowy swoje zboże (pszenicę, rzepak i kukurydzę). Sprzedaż zboża wyprodukowanego w gospodarstwie rolnym jest nieopodatkowana, a skupione zboże opodatkowane podatkiem dochodowym. Sprzedając zboże swoje i skupione Wnioskodawca odprowadzałby podatek zarówno od sprzedaży swojego, jak i skupionego zboża. Dlatego Wnioskodawca uważa, że wpisując w "pkpir" przychód ze sprzedaży zboża na podstawie faktury może dowodem wewnętrznym wyksięgować ilość wprowadzonego zboża z gospodarstwa rolnego stosując zasadę wyksięgowania w pierwszej kolejności zboża wprowadzonego z własnego gospodarstwa rolnego.

Ponieważ część zboża (rzepak, kukurydza) Wnioskodawca jako przedsiębiorca suszy, pomniejsza on ilość wyksięgowanego rzepaku i kukurydzy o procent ubytku wynikającego z suszenia.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Przepisy ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2016 r. poz. 2032 z późn. zm.) - co do zasady - dotyczą opodatkowania wszelkich dochodów osób fizycznych. Jednakże przepisów tej ustawy, zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 1, nie stosuje się do przychodów z działalności rolniczej, z wyjątkiem przychodów z działów specjalnych produkcji rolnej.

W myśl art. 2 ust. 2 ustawy, działalnością rolniczą, w rozumieniu ust. 1 pkt 1, jest działalność polegająca na wytwarzaniu produktów roślinnych lub zwierzęcych w stanie nieprzetworzonym (naturalnym) z własnych upraw albo hodowli lub chowu, w tym również produkcja materiału siewnego, szkółkarskiego, hodowlanego oraz reprodukcyjnego, produkcja warzywnicza gruntowa, szklarniowa i pod folią, produkcja roślin ozdobnych, grzybów uprawnych i sadownicza, hodowla i produkcja materiału zarodowego zwierząt, ptactwa i owadów użytkowych, produkcja zwierzęca typu przemysłowo-fermowego oraz hodowla ryb, a także działalność, w której minimalne okresy przetrzymywania zakupionych zwierząt i roślin, w trakcie których następuje ich biologiczny wzrost, wynoszą co najmniej:

* licząc od dnia nabycia.

Z powyższych przepisów wynika, że ustawodawca dla celów podatku dochodowego precyzuje wyraźnie co należy rozumieć przez działalność rolniczą, a wyliczenie dokonane w przepisie art. 2 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych ma charakter wyczerpujący. Zgodnie z przedstawioną definicją działalności rolniczej, podstawową jej cechą jest uzyskanie produktów w stanie nieprzetworzonym, pochodzących z uprawy (produkcja roślinna), chowu lub hodowli (produkcja zwierzęca).

Z przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca jest rolnikiem, prowadzi również pozarolniczą działalność gospodarczą m.in. w zakresie skupu i sprzedaży zbóż. W ramach działalności gospodarczej, Wnioskodawca sprzedaje zboże na podstawie wcześniej zawartej umowy jednemu kontrahentowi w dużych ilościach, dlatego też gromadzi je przed sprzedażą w swoich magazynach w celu uzyskania korzystnej ceny. Wnioskodawca skupuje więc zboża od rolników oraz wprowadza na stan magazynowy przedsiębiorstwa swoje zboże (pszenicę, rzepak i kukurydzę).

Mając zatem na uwadze przedstawiony stan faktyczny oraz powołane przepisy prawa należy stwierdzić, iż uzyskane przez Wnioskodawcę przychody z tytułu sprzedaży produktów rolnych (zbóż) pochodzących z własnego gospodarstwa rolnego w stanie nieprzetworzonym będą stanowić przychody z działalności rolniczej. Na powyższe nie ma wpływu to, czy sprzedaż wyprodukowanych we własnym gospodarstwie zbóż dokonywana jest przez Wnioskodawcę jako rolnika, czy obrót tym zbożem dokonywany jest w ramach prowadzonej przez Niego pozarolniczej działalności gospodarczej.

W konsekwencji do przychodów ze sprzedaży produktów rolnych w stanie nieprzetworzonym (zbóż), pochodzących z własnego gospodarstwa rolnego, jako przychodów z działalności rolniczej, zgodnie z treścią art. 2 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie znajdują zastosowania przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Odnosząc się natomiast do kwestii ewidencjonowania przychodów ze sprzedaży zbóż pochodzących z własnego gospodarstwa rolnego w prowadzonej na potrzeby pozarolniczej działalności gospodarczej podatkowej księgi przychodów i rozchodów stwierdzić należy, iż zgodnie z art. 24a ust. 1 ww. ustawy, zgodnie z którym osoby fizyczne, spółki cywilne osób fizycznych, spółki jawne osób fizycznych oraz spółki partnerskie, wykonujące działalność gospodarczą, są obowiązane prowadzić podatkową księgę przychodów i rozchodów, zwaną dalej "księgą", z zastrzeżeniem ust. 3 i 5, albo księgi rachunkowe, zgodnie z odrębnymi przepisami, w sposób zapewniający ustalenie dochodu (straty), podstawy opodatkowania i wysokości należnego podatku za rok podatkowy, w tym za okres sprawozdawczy, a także uwzględniać w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych informacje niezbędne do obliczenia wysokości odpisów amortyzacyjnych zgodnie z przepisami art. 22a-22o.

Sposób prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów określa rozporządzenie Ministra Finansów z 26 sierpnia 2003 r. w sprawie prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów (tekst jedn.: Dz. U. z 2017 r. poz. 728.).

W myśl § 1 ww. rozporządzenia, rozporządzenie to określa sposób prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów, zwanej dalej "księgą", szczegółowe warunki, jakim powinna odpowiadać ta księga, aby stanowiła dowód pozwalający na określenie zobowiązań podatkowych, oraz szczegółowy zakres obowiązków związanych z jej prowadzeniem, a także terminy zawiadomienia naczelnika urzędu skarbowego o prowadzeniu księgi.

Mając na względzie powyższe, stwierdzić należy, że przychody, których wysokość nie ma wpływu na podstawę opodatkowania i wysokość należnego podatku, a więc w części odpowiadającej wartości zboża pochodzącego z własnego gospodarstwa rolnego, nie mogą być w księdze ujmowane.

Zgodnie z Objaśnieniami do podatkowej księgi przychodów i rozchodów jedynym miejscem, gdzie fakultatywnie można księgować otrzymane należności z tytułu sprzedaży zbóż pochodzących z własnego gospodarstwa rolnego, jest kolumna "Uwagi".

Zatem Wnioskodawca, w ramach prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej w podatkowej księdze przychodów i rozchodów ma obowiązek ujmować wyłącznie przychody ze sprzedaży zbóż zakupionych od innych producentów rolnych, gdyż tylko te przychody mają wpływ na podstawę opodatkowania i wysokość należnego podatku.

Nie powinien natomiast w podatkowej księdze przychodów i rozchodów prowadzonej dla tej działalności ujmować przychodów ze sprzedaży zbóż pochodzących z własnego gospodarstwa rolnego, gdyż jak wskazano powyżej, przychody te nie mają wpływu na podstawę opodatkowania i wysokość należnego podatku.

Ewentualnie fakultatywnie, jedynie w celach ewidencyjnych przychody te może ujmować w kolumnie "Uwagi" podatkowej księgi przychodów i rozchodów.

Nieprawidłowe jest zatem stanowisko Wnioskodawcy, że w podatkowej księdze przychodów i rozchodów powinien ująć przychód ze sprzedaży zbóż pochodzących zarówno z własnego gospodarstwa rolnego i zakupionych od innych producentów rolnych, a następnie dowodem wewnętrznym wyksięgowywać ilość wprowadzonego zboża z gospodarstwa rolnego stosując zasadę wyksięgowania w pierwszej kolejności zboża wprowadzonego z własnego gospodarstwa rolnego.

Zauważyć jednocześnie należy, że wartość ubytków w zbożu pochodzącym z własnej produkcji również nie ma wpływu na rozliczenie podatku dochodowego od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona interpretacja traci swoją aktualność.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy ul. Jana Kazimierza 5, 85-035 Bydgoszcz po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację - w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2017 r. poz. 1369, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.