0115-KDIT3.4011.101.2017.1.DW - Źródło przychodu ze sprzedaży nieruchomości o charakterze mieszkalnym.

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r. poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 14 kwietnia 2017 r. (data wpływu 4 maja 2017 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w zakresie skutków podatkowych sprzedaży nieruchomości - jest prawidłowe.

W dniu 4 maja 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży nieruchomości.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą w zakresie świadczenia usług najmu nieruchomości. Działalność ta jest zarejestrowana w ewidencji działalności gospodarczej. Na tę chwilę Wnioskodawca wynajmuje 7 nieruchomości (budynków i poszczególnych lokali).

Jedną z wynajmowanych przez Wnioskodawcę nieruchomości jest budynek mieszkalny. Jest to konkretnie budynek mieszkalny wielorodzinny (zwany dalej BM). Pobudowano go w 2003 r. (działka pod tym budynkiem jest własnością Wnioskodawcy od 1997 r.). Początkowo mieściło się w nim:

* 8 lokali mieszkalnych (powierzchnia mieszkań 430,37 m²),

* lokal biurowo-usługowy (powierzchnia 43,93 m²),

* komórki lokatorskie w piwnicy (powierzchnia 34,8 m²),

* garaże (o powierzchni 49,8 m²).

W dniu 26 stycznia 2017 r. Wnioskodawca uzyskał decyzję o warunkach zabudowy dla inwestycji: "zmiana sposobu użytkowania części parteru (lokalu użytkowego) na funkcję mieszkalną wraz z rozbudową budynku mieszkalnego wielorodzinnego o wiatrołap". W dniu 23 marca 2017 r. Wnioskodawca uzyskał pozwolenie na budowę dla tego zamierzenia.

Po realizacji tego pozwolenia BM będzie miał formalnie 9 mieszkań i funkcję w 100% mieszkaniową. Ponadto, Wnioskodawca oczekuje jeszcze na zgodę ministra budownictwa na odstępstwo w kwestii lokalizacji dodatkowego miejsca parkingowego dla niepełnosprawnego. Następnie, Wnioskodawca ma zamiar wystąpić o podział lokalu mieszkalnego na parterze na dwa lokale mieszkalne. W efekcie BM będzie miał 10 mieszkań, 3 garaże oraz 7 miejsc postojowych.

Jak widać, zarówno przed, jak i po zmianie (zmianie statusu lokalu użytkowego na mieszkaniowy) BM był i jest budynkiem mieszkalnym, ponieważ zawiera dominującą przewagę powierzchni mieszkalnej, co decyduje o statusie budynku (czy jest budynkiem mieszkalnym czy niemieszkalnym).

W BM były i są wynajmowane konkretne lokale mieszkalne konkretnym lokatorom na cele mieszkalne. Ta czynność jest zwolniona z podatku VAT. Z kolei lokal użytkowy (do czasu kiedy istniał) był wynajmowany za czynsz z podatkiem VAT. Przychody z najmu lokali znajdujących się w BM (czynsz) były dla Wnioskodawcy przychodami z pozarolniczej działalności gospodarczej.

BM jest środkiem trwałym, który znajduje się w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych, prowadzonej przez Wnioskodawcę. W związku z tym, BM jest przez Wnioskodawcę amortyzowany podatkowo, a jego amortyzacja jest dla Wnioskodawcy kosztem podatkowym.

Wnioskodawca rozważa w najbliższym czasie sprzedaż BM. W sensie formalnym będą sprzedawane poszczególne lokale znajdujące się w BM.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy od sprzedaży poszczególnych lokali znajdujących się w budynku mieszkalnym wielorodzinnym, Wnioskodawca powinien zapłacić podatek dochodowy od osób fizycznych, (zwany dalej podatkiem PIT)?

Zdaniem Wnioskodawcy, w myśl art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o PIT źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

* jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a-c - przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych rzeczy - przed upływem pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie; w przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zamiany.

Natomiast, zgodnie z art. 10 ust. 3 ustawy o PIT przepisy ust. 1 pkt 8 mają zastosowanie do odpłatnego zbycia wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą oraz przy prowadzeniu działów specjalnych produkcji rolnej: budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem, spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie.

Na mocy art. 14 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy o PIT przychodem z działalności gospodarczej są również przychody z odpłatnego zbycia składników majątku będących środkami trwałymi albo wartościami niematerialnymi i prawnymi podlegającymi ujęciu w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych.

Z kolei, zgodnie z art. 14 ust. 2c ustawy o PIT do przychodów, o których mowa w ust. 2 pkt 1, nie zalicza się przychodów z odpłatnego zbycia wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą oraz przy prowadzeniu działów specjalnych produkcji rolnej: budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem, spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie. Przepis art. 30e stosuje się odpowiednio.

Analiza wszystkich zacytowanych przepisów prowadzi do następujących wniosków:

Przenosząc powyższe uwagi ogólne na sprawę Wnioskodawcy, Wnioskodawca stwierdza, że:

W związku z tym stwierdzić trzeba, że od sprzedaży lokali znajdujących się w BM Wnioskodawca nie będzie zobowiązany do zapłaty podatku PIT. Brak wystąpienia przychodu z tego tytułu wyklucza istnienie podatku PIT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn.: Dz. U. z 2016 r. poz. 2032 z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Stosownie do treści art. 10 ust. 1 pkt 3 i 8 ww. ustawy, źródłami przychodów są:

* pozarolnicza działalność gospodarcza,

* odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

- jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a-c - przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych rzeczy - przed upływem pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie; w przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zamiany;

Przepis art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy, nie ma zastosowania do odpłatnego zbycia składników majątku, o których mowa w art. 14 ust. 2 pkt 1 ustawy - nawet jeżeli przed zbyciem zostały wycofane z działalności gospodarczej, a między pierwszym dniem miesiąca następującego po miesiącu, w którym składniki majątku zostały wycofane z działalności i dniem ich odpłatnego zbycia, nie upłynęło 6 lat (art. 10 ust. 2 pkt 3 ustawy).

W myśl art. 10 ust. 3 ww. ustawy, przepisy ust. 1 pkt 8 mają zastosowanie do odpłatnego zbycia wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą oraz przy prowadzeniu działów specjalnych produkcji rolnej: budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem, spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie.

Jak stanowi art. 14 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych za przychód z działalności, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3, uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług.

Zgodnie z art. 14 ust. 2 pkt 1 ww. ustawy przychodem z działalności gospodarczej są również przychody z odpłatnego zbycia składników majątku będących:

* wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą lub przy prowadzeniu działów specjalnych produkcji rolnej, z zastrzeżeniem ust. 2c; przy określaniu wysokości przychodów przepisy ust. 1 i art. 19 stosuje się odpowiednio.

Do przychodów, o których mowa w ust. 2 pkt 1, nie zalicza się przychodów z odpłatnego zbycia wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą oraz przy prowadzeniu działów specjalnych produkcji rolnej: budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem, spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie. Przepis art. 30e stosuje się odpowiednio (art. 14 ust. 2c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

W świetle cytowanych powyżej przepisów zauważyć należy, że przychody z odpłatnego zbycia składników majątku będących środkami trwałymi w prowadzonej działalności gospodarczej (z wyjątkiem nieruchomości mieszkalnych wymienionych w art. 14 ust. 2c ww. ustawy) stanowią przychód z działalności gospodarczej, o którym mowa w art. 14 ustawy. Natomiast przychody ze sprzedaży nieruchomości mieszkalnych nie stanowią przychodu z działalności gospodarczej także w sytuacji, gdy podlegały one wprowadzeniu do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych prowadzonej działalności.

W niniejszej sprawie istotnym jest zatem, czy sprzedawane będą lokale mieszkalne, czy też niemieszkalne.

Jak wynika z pkt 2 objaśnień wstępnych Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych stanowiącej załącznik do rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (PKOB) (Dz. U. Nr 112, poz. 1316 z późn. zm.) - budynki mieszkalne są to obiekty budowlane, których co najmniej połowa całkowitej powierzchni użytkowej jest wykorzystywana do celów mieszkalnych. W przypadkach, gdy mniej niż połowa całkowitej powierzchni użytkowej wykorzystywana jest na cele mieszkalne, budynek taki klasyfikowany jest jako niemieszkalny, zgodnie z jego przeznaczeniem.

O zaliczeniu budynku (lokalu) do właściwej podgrupy i rodzaju decyduje jego przeznaczenie oraz związana z tym konstrukcja i wyposażenie, a nie sposób użytkowania, który w praktyce bywa czasem niezgodny z przeznaczeniem. O zmianie pierwotnego przeznaczenia na stałe, decyduje każdorazowo wykonanie odpowiednich robót budowlano-adaptacyjnych. W przypadku budynków (lokali) o różnym przeznaczeniu o zaliczeniu obiektu do właściwej podgrupy i rodzaju decyduje główne jego przeznaczenie.

Zgodnie z art. 71 ust. 1 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. - Prawo budowlane (Dz. U. z 2016 r. poz. 290), przez zmianę sposobu użytkowania rozumie się w szczególności podjęcie bądź zaniechanie w obiekcie budowlanym lub jego części działalności zmieniającej warunki: bezpieczeństwa pożarowego, powodziowego, pracy, zdrowotne, higieniczno-sanitarne, ochrony środowiska bądź wielkość lub układ obciążeń. Zmiana sposobu użytkowania obiektu budowlanego lub jego części, stosownie do art. 71 ust. 2 ww. ustawy, wymaga zgłoszenia właściwemu organowi. W zgłoszeniu należy określić dotychczasowy i zamierzony sposób użytkowania obiektu budowlanego lub jego części.

Zmiana przeznaczenia lokalu użytkowego na lokal mieszkalny powoduje, że zmienia się kwalifikacja przychodów z jego zbycia. Jak już wskazano, przychody z odpłatnego zbycia wykorzystywanego na potrzeby związane z działalnością gospodarczą budynku (lokalu) mieszkalnego, zgodnie art. 14 ust. 2c ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie stanowią przychodów z działalności gospodarczej. Przy czym nie ma znaczenia przeznaczenie budynku (lokalu) przed zmianą.

Z treści wniosku wynika, że Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą w zakresie świadczenia usług najmu nieruchomości. Działalność ta jest zarejestrowana w ewidencji działalności gospodarczej. Na tę chwilę Wnioskodawca wynajmuje 7 nieruchomości (budynków i poszczególnych lokali). Jedną z wynajmowanych przez Wnioskodawcę nieruchomości jest budynek mieszkalny. Jest to konkretnie budynek mieszkalny wielorodzinny (zwany dalej BM). Pobudowano go w 2003 r. (działka pod tym budynkiem jest we własności Wnioskodawcy od 1997 r.). Początkowo mieściło się w nim:

* 8 lokali mieszkalnych (powierzchnia mieszkań 430,37 m²),

* lokal biurowo-usługowy (powierzchnia 43,93 m²),

* komórki lokatorskie w piwnicy (powierzchnia 34,8 m²),

* garaże (o powierzchni 49,8 m²).

W dniu 26 stycznia 2017 r. Wnioskodawca uzyskał decyzję o warunkach zabudowy dla inwestycji: "zmiana sposobu użytkowania części parteru (lokalu użytkowego) na funkcję mieszkalną wraz z rozbudową budynku mieszkalnego wielorodzinnego o wiatrołap". W dniu 23 marca 2017 r. Wnioskodawca uzyskał pozwolenie na budowę dla tego zamierzenia. Po realizacji tego pozwolenia BM będzie miał formalnie 9 mieszkań i funkcję w 100% mieszkaniową. Ponadto, Wnioskodawca oczekuje jeszcze na zgodę ministra budownictwa na odstępstwo w kwestii lokalizacji dodatkowego miejsca parkingowego dla niepełnosprawnego. Następnie, Wnioskodawca ma zamiar wystąpić o podział lokalu mieszkalnego na parterze na dwa lokale mieszkalne. W efekcie BM będzie miał 10 mieszkań, 3 garaże oraz 7 miejsc postojowych. Jak widać, zarówno przed, jak i po zmianie (zmianie statusu lokalu użytkowego na mieszkaniowy) BM był i jest budynkiem mieszkalnym, ponieważ zawiera dominującą przewagę powierzchni mieszkalnej, co decyduje o statusie budynku (czy jest budynkiem mieszkalnym czy niemieszkalnym). W BM były i są wynajmowane konkretne lokale mieszkalne konkretnym lokatorom na cele mieszkalne. Ta czynność jest zwolniona z podatku VAT. Z kolei lokal użytkowy (do czasu kiedy istniał) był wynajmowany za czynsz z podatkiem VAT. Przychody z najmu lokali znajdujących się w BM (czynsz) były dla Wnioskodawcy przychodami z pozarolniczej działalności gospodarczej. BM jest środkiem trwałym, który znajduje się w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych, prowadzonej przez Wnioskodawcę. W związku z tym, BM jest przez Wnioskodawcę amortyzowany podatkowo, a jego amortyzacja jest dla Wnioskodawcy kosztem podatkowym. Wnioskodawca rozważa w najbliższym czasie sprzedaż BM. W sensie formalnym będą sprzedawane poszczególne lokale znajdujące się w BM.

Mając na uwadze przytoczony opis zdarzenia przyszłego, a w szczególności zawarte we wniosku oświadczenie, że budynek, który Wnioskodawca zamierza zbyć jest budynkiem mieszkalnym i jednocześnie środkiem trwałym w prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej stwierdzić należy, że przychód uzyskany ze sprzedaży poszczególnych lokali w budynku mieszkalnym nie stanowi przychodu z pozarolniczej działalności gospodarczej. Skutki podatkowe tej sprzedaży należy ocenić w kontekście przesłanek z art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W przypadku sprzedaży nieruchomości o charakterze mieszkalnym (jeśli sprzedaż ta nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej) przychód ze źródła wskazanego w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) powołanej ustawy powstaje wtedy, gdy ich odpłatne zbycie następuje przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym je nabyto lub wybudowano.

Przekształcenie lokalu użytkowego na lokale o charakterze mieszkalnym oznacza zmianę sposobu użytkowania, nie wiąże się jednak z jego nabyciem. W przedmiotowej sprawie, w odniesieniu do lokali mieszkalnych (w tym także powstałych na skutek zmiany sposobu użytkowania lokalu użytkowego) za datę nabycia należy przyjąć datę nabycia działki, znajdującej się pod budynkiem mieszkalnym, w którym znajdują się te lokale, tj. rok 1997.

Zatem, w przedmiotowej sprawie, w związku z tym, że działka, na której znajduje się budynek mieszkalny, jest własnością Wnioskodawcy od 1997 r., sprzedaż lokali mieszkalnych znajdujących się w budynku - dokonana po upływie pięciu lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie - nie będzie stanowić dla Wnioskodawcy źródła przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i tym samym nie będzie skutkowała obowiązkiem uiszczenia podatku dochodowego.

Ze względu na powyższe, stanowisko Wnioskodawcy należało ocenić jako prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy, ul. Jana Kazimierza 5, 85-001 Bydgoszcz, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2016 r. poz. 718, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.