0115-KDIT2-3.4011.70.2019.2.MJ - Pięcioletni termin w związku z opodatkowaniem przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości.

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r. poz. 800 z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawczyni przedstawione we wniosku z dnia 8 lutego 2019 r. (data wpływu 12 lutego 2019 r.), uzupełnionym pismem z dnia 27 marca 2019 r. (data wpływu 1 kwietnia 2019 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży nieruchomości - jest prawidłowe, jednak z innych względów niż te, które wskazała Wnioskodawczyni.

W dniu 12 lutego 2019 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek, uzupełniony pismem z dnia 27 marca 2019 r., o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży nieruchomości.

We wniosku oraz jego uzupełnieniu przedstawiono następujące zdarzenia przyszłe:

Wnioskodawczyni jest osobą fizyczną, nieprowadzącą działalności gospodarczej. W dniu 13 czerwca 2007 r. na podstawie notarialnej umowy sprzedaży nabyła od (...) w budynku biurowym udział w nieruchomości wspólnej, wynoszący 346/10000 w prawie użytkowania wieczystego działki oraz usytuowany na tej działce budynek biurowy, za kwotę 29 064 zł, (prawo współwłasności).

Z aktu notarialnego wynika, że w ramach nabytego udziału, Wnioskodawczyni ma prawo korzystać z trzech pomieszczeń biurowych o łącznej powierzchni 36,9 m². Ponadto w akcie notarialnym zawarto stwierdzenie, że Wnioskodawczyni ma prawo korzystać z korytarza wewnętrznego oraz piwnicy. Powierzchnia korytarza i piwnicy nie obejmowała nabytego udziału 346/10000, ponieważ sprzedający nie wliczał do powierzchni użytkowej budynku korytarzy, klatek schodowych i piwnic. Korytarz wewnętrzny stanowi integralną część z trzema

pomieszczeniami biurowymi. Całość jest wydzielona ścianami trwałymi i oddzielona od klatki schodowej drzwiami zewnętrznymi.

Po nabyciu udziału w nieruchomości Wnioskodawczyni prowadziła własnymi staraniami, na swój koszt prace przywracające użyteczność ww. lokali biurowych i korytarza wewnętrznego. Ponadto jedno z pomieszczeń Wnioskodawczyni przedzieliła ścianką działową i wykonała toaletę.

Postanowieniem sądu z dnia 14 listopada 2012 r., współwłaściciele znieśli współwłasność bez dopłat i spłat, w wyniku czego powstały odrębne własności lokalowe, także lokal użytkowy Wnioskodawczyni.

Wniosek o wpisanie lokalu do księgi wieczystej Wnioskodawczyni złożyła do Sądu Rejonowego w (...) w październiku 2015 r. Księga wieczysta dla lokalu stanowiącego odrębną nieruchomość, została założona 24 listopada 2015 r.

W wyniku zniesienia współwłasności powierzchnia lokalu Wnioskodawczyni zwiększyła się o powierzchnie korytarza wewnętrznego (przedpokój) i piwnicy, jako pomieszczenia przynależne i wynosi 56,66 m², w tym powierzchnia samego lokalu 48,41 m². Jednocześnie udział Wnioskodawczyni zmniejszył się z powodu przeróbek dokonanych przez innych współwłaścicieli w ich lokalach i wynosi 333/10000.

Ostatecznie więc lokal będący odrębną własnością, który powstał w wyniku zniesienia współwłasności, obejmuje pokoje biurowe o pow. 36,9 m², przedpokój o pow. 11,51 m² i przynależną piwnicę o pow. 8,15 m².

Z korytarza wewnętrznego i piwnicy Wnioskodawczyni korzystała także przed zniesieniem współwłasności na podstawie zapisu zawartego w akcie notarialnym umowy sprzedaży, chociaż pomieszczeń tych nie obejmował udział.

Po zniesieniu współwłasności udział Wnioskodawczyni w budynku zmniejszył się z 346/10000 do 333/10000.

Budynek w którym Wnioskodawczyni nabyła udział, wybudowany na początku XX wieku jako mieszkalny, został po wojnie przeznaczony na budynek biurowy, dlatego wszystkie korytarze wewnętrzne, dawniejsze przedpokoje, nie wchodziły do ogólnej powierzchni użytkowej budynku, stanowiąc części wspólne, tak jak klatki schodowe. Udział, który Wnioskodawczyni nabyła w 2007 r. odnosił się do ogólnej powierzchni użytkowej mniejszej niż obecnie. Po włączeniu korytarzy wewnętrznych do powierzchni wyodrębnionych lokali przy zniesieniu współwłasności, ogólna powierzchnia użytkowa budynku zwiększyła się, a udział Wnioskodawczyni zmniejszył się. 

Ponadto Wnioskodawczyni wskazała, że korytarze wewnętrzne, czy piwnice nie mogą stanowić samodzielnie odrębnego lokalu. Przy zniesieniu współwłasności korytarze wewnętrzne musiały zostać włączone do powierzchni powstałych lokali, aby możliwe było korzystanie z pomieszczeń przydzielonych w ramach nabytych udziałów.

W przypadku lokalu Wnioskodawczyni, jego metraż także powiększył się o przedpokój, jednak zdaniem Wnioskodawczyni, nie spowodowało to przysporzenia majątku ponad udział, którego skutkiem byłoby zwiększenie wartości udziału. Korytarz wewnętrzny, czyli przedpokój jest funkcjonalnie związany z pomieszczeniami biurowymi przyznanymi jej w ramach nabytego udziału, a dostęp do nich jest możliwy tylko przez ten korytarz. Istniała bezwzględna konieczność przy ustanowieniu odrębnej własności lokalu, włączenia do jego powierzchni korytarza, który zapewnia dostęp do pokoi biurowych.

Zdaniem Wnioskodawczyni nie bez znaczenia jest również to, że wielkość jej udziału nie tylko nie zwiększyła się, ale zmniejszyła się. Jeśliby jednak uznać, że te okoliczności są bez znaczenia a jedynie istotne jest to, że zwiększony został metraż o korytarz i piwnicę, i fakt ten powoduje przysporzenie majątku ponad udział, to wartość tego przysporzonego majątku stanowiłaby, zdaniem Wnioskodawczyni, wartość korytarza (powierzchnia korytarza przemnożona przez cenę za jeden m² lokali użytkowych) i wartość piwnicy (powierzchnia piwnicy przemnożona przez cenę za m² piwnicy).

Ponadto Wnioskodawczyni wskazała, że nigdy nie prowadziła działalności gospodarczej. Lokal użytkowy Wnioskodawczyni wynajmuje z przerwami na działalność biurową. Od najmu płaci zryczałtowany podatek dochodowy.

Lokal użytkowy o powierzchni 48,41 m² wraz z przynależną piwnicą o pow. 8,15 m² Wnioskodawczyni zamierza sprzedać do końca 2019 r.

Zbycie nieruchomości nie nastąpi w wykonaniu działalności gospodarczej.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy przychód związany z planowaną sprzedażą nieruchomości po zniesieniu współwłasności, podlegać będzie podatkowi dochodowemu od osób fizycznych, w świetle art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?

Wnioskodawczyni przedstawiła następujące stanowisko:

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, źródłem przychodu jest odpłatne zbycie nieruchomości, jeśli odpłatne zbycie nie nastąpiło w wykonaniu działalności gospodarczej zostało dokonane przed upływem pięciu lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

W przedmiotowej sprawie, dla określenia właściwej podstawy normującej zasady opodatkowania przychodu, który zostanie uzyskany z przyszłej sprzedaży nieruchomości nabytej od (...), oraz w drodze sądowego zniesienia współwłasności - istotne znaczenie ma ustalenie daty nabycia nieruchomości.

Zniesienie współwłasności nie jest zdarzeniem prawnopodatkowym, które należy utożsamiać z nabyciem, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Współwłasność jest instytucją prawa cywilnego i uregulowana w dziale IV Kodeksu cywilnego.

Wnioskodawczyni przed zniesieniem współwłasności posiadała udział 346/10000 i praw do korzystania z trzech lokali biurowych, korytarza wewnętrznego i piwnicy, które po zniesieniu współwłasności weszły w skład samodzielnego lokalu jako odrębnej własności, zaś udział zmniejszył się i wynosi 333/10000.

Włączone do wyodrębnionego lokalu korytarz wewnętrzny i piwnica jako pomieszczenie przynależne, posiadają stan prawny lokali biurowych, w świetle art. 47 k.c.

Z uwagi na powyższe, datą nabycia nieruchomości, w świetle art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy, jest zdaniem Wnioskodawczyni, data nabycia udziału w nieruchomości od (...) 13 czerwca 2007 r. Ponieważ pięcioletni termin określony w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych upłynął z końcem 2012 r., przychód z planowanej sprzedaży nieruchomości nie będzie podlegał opodatkowaniu podatkiem dochodowym.

Z końcem 2017 r. upłynął także pięcioletni okres, od sądowego zniesienia współwłasności w 2012 r. Nie upłynęło 5 lat od wpisania w 2015 r. odrębnej własności lokalu do księgi wieczystej.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe, jednak z innych względów niż to wskazała Wnioskodawczyni.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2018 r. poz. 200, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji zaniechano poboru podatku.

Stosownie do art. 10 ust. 1 pkt 8 przywołanej ustawy, źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

d. innych rzeczy, * jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a-c-przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych rzeczy - przed upływem pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie; w przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zamiany.

W świetle powyższego, jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości lub praw majątkowych następuje przed upływem 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie i nie zostaje dokonane w wykonywaniu działalności gospodarczej stanowi źródło przychodu, o którym mowa w ww. przepisie.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawczyni w dniu 13 czerwca 2007 r. na podstawie notarialnej umowy sprzedaży nabyła prawo współwłasności nieruchomości wspólnej, wynoszące 346/10000 udziału w prawie użytkowania wieczystego działki oraz usytuowanego na tej działce budynku biurowego.

Z aktu notarialnego wynika, że w ramach nabytego udziału, Wnioskodawczyni miała prawo korzystać z trzech pomieszczeń biurowych o łącznej powierzchni 36,9 m². Ponadto w akcie notarialnym zawarto stwierdzenie, że Wnioskodawczyni ma prawo korzystać z korytarza wewnętrznego oraz piwnicy. Powierzchnia korytarza i piwnicy nie obejmowała nabytego udziału 346/10000, ponieważ sprzedający nie wliczał do powierzchni użytkowej budynku korytarzy, klatek schodowych i piwnic. Korytarz wewnętrzny stanowił integralnej część z trzema pomieszczeniami biurowymi. Całość była wydzielona ścianami trwałymi i oddzielona od klatki schodowej drzwiami zewnętrznymi.

Postanowieniem sądu z dnia 14 listopada 2012 r., współwłaściciele znieśli współwłasność bez dopłat i spłat, w wyniku czego powstały odrębne własności lokalowe, także lokal użytkowy Wnioskodawczyni.

W wyniku zniesienia współwłasności powierzchnia lokalu zwiększyła się o powierzchnie korytarza wewnętrznego (przedpokój) i piwnicę jako pomieszczenia przynależne i wynosi 56,66 m², w tym powierzchnia samego lokalu 48,41 m². Jednocześnie udział Wnioskodawczyni zmniejszył się z powodu przeróbek dokonanych przez innych współwłaścicieli w ich lokalach i wynosi 333/10000.

Udział który Wnioskodawczyni nabyła w 2007 r. odnosił się do ogólnej powierzchni użytkowej mniejszej niż obecnie. Po włączeniu korytarzy wewnętrznych do powierzchni wyodrębnionych lokali przy zniesieniu współwłasności, ogólna powierzchnia użytkowa budynku zwiększyła się, a jej udział zmniejszył. 

Ponadto Wnioskodawczyni wskazała, że nigdy nie prowadziła działalności gospodarczej, zaś

zbycie nieruchomości nie nastąpi w wykonaniu działalności gospodarczej.

W celu ustalenia, czy w przedmiotowej sprawie planowana w 2019 r. sprzedaż lokali biurowych przez Wnioskodawczynię podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, należy odnieść się do regulacji zawartych w ustawie z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. z 2018 r. poz. 1025 z późn. zm.).

Wskazać należy, że celem postępowania o zniesienie współwłasności - w rozumieniu ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. z 2018 r. poz. 1025 z późn. zm.) jest nowe ukształtowanie prawa własności rzeczy, która stanowi przedmiot współwłasności.

Stosownie do art. 195 ustawy - Kodeks cywilny - współwłasność jest instytucją prawa cywilnego polegającą na tym, że własność tej samej rzeczy przysługuje niepodzielnie kilku osobom.

Zgodnie z art. 210 ww. Kodeksu - każdy ze współwłaścicieli może żądać zniesienia współwłasności. Stosownie do treści art. 220 ww. Kodeksu - roszczenie o zniesienie współwłasności nie ulega przedawnieniu. W myśl art. 211 i 212 Kodeksu cywilnego zniesienie współwłasności może nastąpić przez podział rzeczy wspólnej, a gdy rzeczy nie da się podzielić, przez przyznanie rzeczy jednemu ze współwłaścicieli z obowiązkiem spłaty pozostałych, bądź przez podział cywilny, polegający na sprzedaży rzeczy wspólnej i podziale uzyskanej ceny stosownie do wielkości udziałów współwłaścicieli.

W rezultacie w wyniku zniesienia współwłasności dochodzi do nowego ukształtowania prawa własności poprzez odebranie temu prawu cechy wspólności.

Zgodnie z teorią prawa rzeczowego, przyznanie danej osobie na wyłączną własność rzeczy w drodze zniesienia współwłasności, podziału majątku wspólnego czy działu spadku, jest nabyciem tych rzeczy. Natomiast, biorąc pod uwagę przyjętą linię orzecznictwa Naczelnego Sądu Administracyjnego, nabyciem rzeczy w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie jest przyznanie jej na wyłączną własność jednemu ze współwłaścicieli, jeśli:

* podział taki jest ekwiwalentny w naturze i nie towarzyszą mu spłaty i dopłaty lub

* wartość otrzymanej przez daną osobę rzeczy mieści się w ramach posiadanego dotychczas udziału.

Tak więc, zniesienie współwłasności nie stanowi nabycia rzeczy wyłącznie wówczas, jeżeli nabyta na własność rzecz mieści się w ramach udziału jaki przypadał byłym współwłaścicielom w rzeczy wspólnej. Gdy w wyniku zniesienia współwłasności udział danej osoby ulega powiększeniu mamy do czynienia z nabyciem, gdyż zwiększa się stan jej majątku osobistego. Zatem jeżeli przy dokonaniu zniesienia współwłasności wystąpiło przysporzenie majątku ponad udział posiadany przed dokonaniem tej czynności oznacza to, że dla części nieruchomości dniem nabycia będzie dzień, w którym nastąpiło zniesienie współwłasności.

Wskazać należy, że użyte w wyżej powołanym art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych pojęcie "zbycie" obejmuje szeroki zakres czynności. Określenie "zbycie" odnosi się do wszystkich przypadków przeniesienia własności, nie ogranicza się wyłącznie do sprzedaży, czy zamiany, lecz ma zastosowanie do wszystkich czynności prawnych, których skutkiem jest przeniesienie prawa własności rzeczy.

Mając na uwadze obowiązujące przepisy prawa oraz przedstawione okoliczności sprawy, tj. niebudzące wątpliwości okoliczności stanu faktycznego, z których wynika, że planowane przez Wnioskodawczynię zbycie w 2019 r. przedmiotowych lokali biurowych będzie miało miejsce po upływie pięciu lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym zawarto umowę sprzedaży z (...) (2007 r.) i wydano postanowienie o zniesieniu współwłasności (2012 r.), należy stwierdzić, że planowane zbycie lokali nie skutkuje powstaniem przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Dodać należy, że w związku z powyższą okolicznością, organ nie rozstrzygał, czy w wyniku zniesienia współwłasności nastąpiło u Wnioskodawczyni przysporzenie majątkowe.

Ponadto zastrzec należy, że organ przyjął, zgodnie ze wskazaniem przez Wnioskodawczynię w opisie sprawy, że zbycie nieruchomości nie nastąpi w wykonaniu działalności gospodarczej, w związku z tym kwestia prawidłowości kwalifikacji do określonego źródła przychodu kwoty uzyskanej z planowanego zbycia nieruchomości nie podlegała ocenie w niniejszej interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym/zdarzeniem przyszłym podanym przez Wnioskodawczynię w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy - Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gorzowie Wielkopolskim, ul. Dąbrowskiego 13, 66-400 Gorzów Wielkopolski, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2018 r. poz. 1302) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.