0115-KDIT2-3.4011.40.2018.2.JS - Skutki podatkowe związane z umownym przeniesieniem praw do użytkowania działki oraz odpłatnym zbyciem własności nasadzeń, urządzeń i obiektów znajdujących się na działce położonej na terenie na terenie rodzinnych ogrodów działkowych.

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r. poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 31 stycznia 2018 r. (data wpływu 2 lutego 2018 r.), uzupełnionym pismami z dnia 9 lutego 2018 r. (data wpływu 12 lutego 2018 r.) oraz z dnia 19 lutego 2018 r. (data wpływu 20 lutego 2018 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych związanych z umownym przeniesieniem praw do użytkowania działki oraz odpłatnym zbyciem własności nasadzeń, urządzeń i obiektów znajdujących się na działce położonej na terenie na terenie rodzinnych ogrodów działkowych - jest prawidłowe.

W dniu 2 lutego 2018 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych związanych z umownym przeniesieniem praw do użytkowania działki oraz odpłatnym zbyciem własności nasadzeń, urządzeń i obiektów znajdujących się na działce położonej na terenie na terenie rodzinnych ogrodów działkowych. Wniosek uzupełniony został pismami z dnia 9 lutego 2018 r. (data wpływu 12 lutego 2018 r.) oraz z dnia 19 lutego 2018 r. (data wpływu 20 lutego 2018 r.).

W ww. wniosku oraz w jego uzupełnieniu przedstawiono następujący stan faktyczny.

Prawa działkowca reguluje przepis art. 41 ust. 1 i 2 ustawy z dnia 13 grudnia 2013 r. o rodzinnych ogrodach działkowych. Minister Finansów zaskarżył przepisy o podatku dochodowym jaki działkowcy musieli opłacać w związku ze sprzedażą altan i nasadzeń na rodzinnych ogrodach działkowych do Naczelnego Sądu Administracyjnego. Naczelny Sąd Administracyjny orzekł, że sprzedaż praw do użytkowania ogrodu wraz z altaną i nasadzeniami jest zwolniona z podatku dochodowego. Wnioskodawczyni wnosi o interpretację przepisów w przedmiotowej sprawie, gdyż nie wie czy ma zapłacić podatek dochodowy ze sprzedaży praw do rodzinnego ogrodu działkowego oraz o ustosunkowanie się do Jej konkretnej sytuacji. W 2015 r. Wnioskodawczyni zakupiła prawo do użytkowania rodzinnego ogrodu działkowego w G. na podstawie umowy przeniesienia praw do działki. Działka oraz altana były zaniedbane. Wnioskodawczyni dokonała remontu altany. Poniosła dużo nakładów oraz własnej pracy. Z tych względów wartość nasadzeń i altany przy sprzedaży była oczywiście większa niż przy zakupie. Wnioskodawczyni dnia 23 lutego 2017 r. odsprzedała prawo do użytkowania rodzinnego ogrodu działkowego ze względu na zły stan zdrowia i zmianę miejsca zamieszkania. Podatek od czynności cywilnoprawnych został zapłacony. Między ceną sprzedaży działki, a ceną zakupu wystąpił dochód, ponieważ Wnioskodawczyni poczyniła nakłady w nasadzenia, zakup różnych materiałów do remontu altany i własnej robocizny.

W piśmie z dnia 19 lutego 2018 r. (data wpływu 20 lutego 2018 r.) Wnioskodawczyni wskazała, że nasadzenia, urządzenia i obiekty, które sprzedała w dniu 23 lutego 2017 r. nabyła łącznie z prawem użytkowania działki w rodzinnych ogrodach działkowych w G. na podstawie umowy przeniesienia prawa do działki zawartej dnia 4 sierpnia 2015 r. W paragrafie 3 pkt 1 i 2 tej umowy wynika, iż zbywca przenosi na rzecz nabywcy prawa i obowiązki do działki oraz własność znajdujących się na działce nasadzeń, urządzeń i obiektów. Z tytułu przeniesienia własności nasadzeń, urządzeń i obiektów Wnioskodawczyni zapłaciła wynagrodzenie w wysokości 6000 złotych. Na potwierdzenie Wnioskodawczyni dołączyła odpis umowy przeniesienia praw do działki i uchwałę nr XX/XXX Zarządu Rodzinnych Ogrodów Działkowych "XXX" w G. z dnia 5 września 2015 r. w sprawie zatwierdzania umowy przeniesienia prawa do działki nr 126. Podatek od umowy cywilnoprawnej Wnioskodawczyni zapłaciła w II Urzędzie Skarbowym w G. w kwocie 120 zł.

Umową z dnia 23 lutego 2017 r. Wnioskodawczyni przeniosła na rzecz nabywcy prawa i obowiązki wynikające z prawa do użytkowania działki oraz własność znajdujących się na działce nasadzeń, urządzeń i obiektów. Czynności tych Wnioskodawczyni dokonała jako zbywca u notariusza na takim samym druku umowy przeniesienia praw do działki nr 126, który dołączyła do niniejszego pisma. Notariusz uwiarygodnił podpis Wnioskodawczyni i kupującego prawa do nasadzeń, urządzeń i obiektów jako nabywcy. Podatek od czynności cywilnoprawnych zapłacił nabywca. W tej samej umowie Wnioskodawczyni przeniosła też prawa do działki nr 126 na rzecz nabywcy, co potwierdził notariusz pieczęcią i podpisem.

W okresie od dnia 3 października 2015 r. do dnia 30 maja 2016 r. Wnioskodawczyni poniosła nakłady na remont altany i jej wyposażenie w szafki, meble oraz inny sprzęt. Wnioskodawczyni wymieniła podłogę w altance, wycięła stare drzewa - jabłonie, które nie owocowały, usunęła chaszcze, chwasty i stare zarośla - dziczki. Wnioskodawczyni wykosiła stary, zaniedbany trawnik i założyła nowy (spulchnienie gleby, usunięcie resztek, korzeni i zasiew trawy). Wszystkie te prace Wnioskodawczyni wykonała przy pomocy dzieci, we własnym zakresie i z własnych materiałów. Wnioskodawczyni wskazuje, że wszystkie nasadzenia, urządzenia i obiekty sprzedała dnia 23 lutego 2017 r. łącznie z prawem użytkowania działki w rodzinnych ogrodach działkowych w G.

Z dokumentacji wynika, że zbycie wszystkich nasadzeń, urządzeń i obiektów nastąpiło po upływie pół roku od momentu zakupu, wykonanych ulepszeń, remontów altany, wykonanych prac porządkowych i zasiewu trawy. Nakłady, które Wnioskodawczyni poniosła na wyżej wymienione czynności i materiały w sposób oczywisty wpłynęły na fakt, że uzyskała Ona wyższą cenę za sprzedane nasadzenia, urządzenia i obiekty od ceny zakupu (umowa z dnia 4 sierpnia 2015 r.). W tej sytuacji wyższa cena sprzedaży nasadzeń, urządzeń i obiektów nie może mieć skutków w podatku dochodowym, jedynie obowiązuje podatek od czynności cywilnoprawnych w wysokości 2% od wartości od wartości ceny sprzedaży, który został zapłacony przez nabywcę.

Biorąc pod uwagę cały materiał i opis stanu faktycznego Wnioskodawczyni uważa, że nie powinna zapłacić podatku dochodowego od sprzedaży nasadzeń, urządzeń i obiektów na działce rodzinnych ogrodów działkowych nr 126 w G., ponieważ sprzedaż ta nastąpiła po upływie pół roku od momentu ich zakupu.

W związku z powyższym opisem w treści pisma z dnia 9 lutego 2018 r. będącego uzupełnieniem wniosku Wnioskodawczyni sformułowała następujące pytanie.

Czy należy dokonać zapłaty podatku z tytułu przeniesienia prawa własności do nasadzeń, urządzeń i innych obiektów znajdujących się na rodzinnym ogrodzie działkowym, który Wnioskodawczyni użytkowała do dnia 23 lutego 2017 r.?

W piśmie z dnia 9 lutego 2018 r. (data wpływu 12 lutego 2018 r.) Wnioskodawczyni we własnym stanowisku wskazała, że nie powinna dokonać zapłaty podatku z tytułu przeniesienia prawa własności na nabywcę do nasadzeń, urządzeń i innych obiektów znajdujących się na rodzinnym ogrodzie działkowym. Działkę rodzinnego ogrodu działkowego Wnioskodawczyni zbyła dnia 23 lutego 2017 r. na podstawie przeniesienia praw do działki (do użytkowania) wraz z nasadzeniami, urządzeniami i innymi obiektami u notariusza, który poświadczył wiarygodność złożenia podpisów przez zbywcę i nabywcę.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2016 r. poz. 2032 z późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Katalog źródeł przychodów jest katalogiem zamkniętym. Jednocześnie katalog ten ma charakter rozłączny. Oznacza to, że dany przychód osoby fizycznej jest przypisywany tylko i wyłącznie do jednego określonego źródła przychodów.

W myśl art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych źródłem przychodu jest, z zastrzeżeniem ust. 2, odpłatne zbycie:

* jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a-c) - przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych rzeczy - przed upływem pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie; w przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zamiany.

Zgodnie z art. 27 ust. 1 ustawy z dnia 13 grudnia 2013 r. o rodzinnych ogrodach działkowych (Dz. U. z 2017 r. poz. 2176 dalej również: ustawa o ROD), ustanowienie prawa do działki następuje na podstawie umowy dzierżawy działkowej. Umowa, o której mowa w ust. 1, zawierana jest pomiędzy stowarzyszeniem ogrodowym a pełnoletnią osobą fizyczną. Umowa może być również zawarta z małżonkiem działkowca, jeżeli żąda ustanowienia prawa do działki wspólnie ze swoim współmałżonkiem. Umowa nie może być zawarta w celu ustanowienia prawa do więcej niż jednej działki (art. 27 ust. 2 przytoczonej ustawy).

Stosownie natomiast do art. 66 pkt 2 cytowanej ustawy o rodzinnych ogrodach działkowych prawo używania działki i pobierania z niej pożytków (użytkowanie działki) ustanowione na podstawie art. 14 ust. 1 ustawy z dnia 8 lipca 2005 r. o rodzinnych ogrodach działkowych, przekształca się w prawo do działki w rozumieniu niniejszej ustawy, ustanawiane w drodze umowy dzierżawy działkowej.

Przez umowę dzierżawy działkowej stowarzyszenie ogrodowe zobowiązuje się - na mocy art. 28 ust. 1 ustawy - oddać działkowcowi działkę na czas nieoznaczony do używania i pobierania z niej pożytków, a działkowiec zobowiązuje się używać działkę zgodnie z jej przeznaczeniem, przestrzegać regulaminu oraz uiszczać opłaty ogrodowe. Umowa, o której mowa w ust. 1:

* może określać wysokość czynszu albo sposób ustalenia wysokości czynszu oraz termin jego płatności, wyłącznie w przypadku gdy stowarzyszenie ogrodowe jest zobowiązane do uiszczania na rzecz właściciela gruntu opłat z tytułu użytkowania albo użytkowania wieczystego nieruchomości zajmowanej przez ROD (art. 28 ust. 2),

* jest zawierana w formie pisemnej pod rygorem nieważności (ust. 3).

Zgodnie z art. 28 ust. 4-6 przytoczonej ustawy na wniosek działkowca, dzierżawa działkowa podlega ujawnieniu w księdze wieczystej, przy czym do tego typu dzierżawy stosuje się odpowiednio przepisy Kodeksu cywilnego dotyczące dzierżawy, zaś do jej ochrony - odpowiednio przepisy o ochronie własności.

Ponadto - jak stanowi art. 30 ust. 1 tejże ustawy - działkowiec ma prawo zagospodarować działkę i wyposażyć ją w odpowiednie obiekty i urządzenia zgodnie z przepisami ustawy oraz regulaminem. Z kolei nasadzenia, urządzenia i obiekty znajdujące się na działce, wykonane lub nabyte ze środków finansowych działkowca, stanowią jego własność (art. 30 ust. 2).

Zasady zbywania praw do działki zostały ustanowione w art. 41 ustawy o ROD. Działkowiec w drodze umowy może przenieść prawa i obowiązki wynikające z prawa do działki na rzecz pełnoletniej osoby fizycznej (przeniesienie praw do działki). Umowę zawiera się w formie pisemnej z podpisami notarialnie poświadczonymi (ust. 1), przy czym skuteczność przeniesienia praw do działki zależy od zatwierdzenia przez stowarzyszenie ogrodowe (ust. 2).

W razie przeniesienia praw do działki warunki zapłaty i wysokość wynagrodzenia, o którym mowa w ust. 1, określa - na podstawie art. 42 ust. 2 ustawy - umowa, o której mowa w art. 41 ust. 1.

Zgodnie z treścią art. 48 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. z 2017 r. poz. 459 z późn. zm.), z zastrzeżeniem wyjątków w ustawie przewidzianych, do części składowych gruntu należą w szczególności budynki i inne urządzenia trwale z gruntem związane, jak również drzewa i inne rośliny od chwili zasadzenia lub zasiania (superficies solo cedit). Regulacja zawarta w powyższym przepisie stanowi zasadę, od której przewidziane są ustawowe wyjątki. Może je zawierać sam kodeks lub mogą pochodzić z innych ustaw.

Wyjątek od ogólnej reguły zawartej w art. 48 Kodeksu cywilnego stanowi przepis art. 30 ust. 2 ustawy o ROD, zgodnie z którym nasadzenia, urządzenia i obiekty znajdujące się na działce, wykonane lub nabyte ze środków finansowych działkowca, stanowią jego własność.

Ponadto należy zauważyć, że zgodnie z brzmieniem art. 45 Kodeksu cywilnego rzeczami są tylko przedmioty materialne. W rezultacie rzeczami w rozumieniu prawa cywilnego są materialne części przyrody w stanie pierwotnym lub przetworzonym, na tyle wyodrębnione (w sposób naturalny lub sztuczny), że w stosunkach społeczno-gospodarczych mogą być traktowane jako dobra samoistne. Omawiane nasadzenia, obiekty i urządzenia spełniają definicję rzeczy zawartą w art. 45 Kodeksu cywilnego.

W świetle przytoczonych przepisów uznać należy, że Wnioskodawczyni dokonując odpłatnego zbycia nasadzeń, urządzeń i obiektów posadowionych na działce wchodzącej w skład rodzinnego ogrodu działkowego uzyskuje przychód ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tj. z odpłatnego zbycia rzeczy.

W związku z powyższym w przypadku odpłatnego zbycia znajdujących się na działce rzeczy (nasadzeń, urządzeń i obiektów), po upływie pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło ich nabycie nie dojdzie do powstania przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Ponadto tut. organ zauważa, że nie dokonuje analizy załączonych do wniosku dokumentów, a interpretację wydaje na podstawie przedstawionego przez Wnioskodawcę stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego), co wynika wprost z art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki podatkowoprawne tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona interpretacja traci swoją aktualność.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy, ul. Jana Kazimierza 5; 85- 035 Bydgoszcz w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2017 r. poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.