0115-KDIT2-3.4011.236.2019.3.KP - Określenie skutków podatkowych sprzedaży udziału w prawie wieczystego użytkowania gruntu.

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r. poz. 900, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawczyni przedstawione we wniosku z dnia 20 maja 2019 r. (data wpływu 24 maja 2019 r.), uzupełnionym pismem z dnia 12 czerwca 2019 r. (data wpływu 18 czerwca 2019 r.) oraz pismem z dnia 25 czerwca 2019 r. (data wpływu 1 lipca 2019 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży udziału w prawie wieczystego użytkowania gruntu - jest prawidłowe.

W dniu 24 maja 2019 r. został złożony ww. wniosek o wydanie indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży udziału w prawie wieczystego użytkowania gruntu. Wniosek został uzupełniony pismem z dnia 12 czerwca 2019 r. oraz pismem z dnia 25 czerwca 2019 r.

We wniosku oraz jego uzupełnieniach przedstawiono następujący stan faktyczny:

Wnioskodawczyni w dniu 27 sierpnia 2004 r. ze środków własnych oraz kredytu bankowego nabyła wraz z mężem nieruchomość gruntową niezabudowaną o pow. 875 m² w (...) w drodze przetargu od Gminy (...) w użytkowanie wieczyste na okres 99 lat z przeznaczeniem na wybudowanie warsztatu usługowego w rzemiośle stolarstwo artystyczne. Mąż Wnioskodawczyni prowadził działalność od roku 1986, rozliczaną w formie karty podatkowej.

Działalność gospodarczą mąż Wnioskodawczyni zlikwidował i wyrejestrował w Urzędzie w styczniu 2009 r. z powodów zdrowotnych.

Zgodnie z posiadanym aktem notarialnym, Rep. A nr (...) (akt notarialny z dnia 27 sierpnia 2004 r.) przedmiotowa niezabudowana nieruchomość gruntowa stanowiła prawo wspólności ustawowej (obowiązywał ustrój wspólności majątkowej małżeńskiej) z ograniczeniem w wykonywaniu prawa użytkowania wieczystego do zagospodarowania terenu w terminie do dnia 27 sierpnia 2020 r.

Wcześniejsze terminy zakończenia budowy były kilkukrotnie wydłużane - I termin zabudowy określony w I akcie notarialnym - do dnia 27 sierpnia 2007 r. nie został dotrzymany z powodów zdrowotnych męża Wnioskodawczyni.

Pomimo prawomocnego pozwolenia na budowę (pozwolenie na budowę uzyskano w 2007 r.) działka jest niezabudowana, przy granicy terenu stoi jedynie wiata jako zaplecze budowy na bazie kontenera.

Nie rozpoczęto budowy budynku usługowego z powodów zdrowotnych męża Wnioskodawczyni oraz braku środków.

W dniu 27 sierpnia 2009 r. upłynęło 5 lat od momentu nabycia ww. niezabudowanej nieruchomości gruntowej w użytkowanie wieczyste na okres 99 lat.

W dniu zakupu ww. nieruchomości został uiszczony należny podatek VAT, który został zapłacony z własnych środków - bez odpisów w podatkach i zwrotów - prowadzona przez męża Wnioskodawczyni działalność gospodarcza rozliczana była w formie karty podatkowej.

Wnioskodawczyni w latach 1985-1993 przebywała na urlopie wychowawczym - nie osiągała dochodów. Od października 1993 r. Wnioskodawczyni wróciła do pracy w firmie państwowej. Wnioskodawczyni nie prowadziła nigdy działalności gospodarczej.

Od 22 września 2017 r. Wnioskodawczyni wraz z mężem ustanowiła rozdzielność majątkową (Rep. A nr...). W wyniku podziału majątku Wnioskodawczyni przysługiwał 1/2 udział w nieruchomości.

Niezabudowana nieruchomość została sprzedana 8 stycznia 2019 r. (Akt notarialny Rep. A nr...). Wnioskodawczyni dokonała zbycia całej przysługującej Jej części, czyli 1/2 całej nieruchomości. Zgodnie z ustaleniami pomiędzy Wnioskodawczynią a mężem otrzymała 42% wartości ze sprzedaży ww. nieruchomości.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie (ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu wniosku):

Czy dochód ze sprzedaży przysługującego Wnioskodawczyni 1/2 udziału w niezabudowanej nieruchomości gruntowej, nabytej w 2004 r. podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych?

Zdaniem Wnioskodawczyni, podatek dochodowy ze sprzedaży 1/2 udziału opisanej nieruchomości nie jest należny. Sprzedaż została dokonana po upływie 5 lat od chwili zakupu działki.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Ustawa z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2018 r. poz. 1509, z późn. zm.) rozróżnia źródła przychodów oraz sposób opodatkowania dochodów z poszczególnych źródeł.

Stosownie do art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy, źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

d. innych rzeczy, * jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a-c - przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych rzeczy - przed upływem pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie; w przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zamiany.

W świetle powyższego, jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości lub praw majątkowych następuje przed upływem 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie i nie zostaje dokonane w wykonywaniu działalności gospodarczej stanowi źródło przychodu, o którym mowa w ww. przepisie.

Zatem dla określenia skutków podatkowych odpłatnego zbycia nieruchomości i ww. praw majątkowych istotne jest ustalenie daty ich nabycia.

Z przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego wynika, że w 2004 r. Wnioskodawczyni wraz z mężem nabyła do majątku wspólnego prawo użytkowania wieczystego niezabudowanej nieruchomości gruntowej z przeznaczeniem na wybudowanie warsztatu usługowego w związku z prowadzoną przez męża Wnioskodawczyni działalnością gospodarczą, prowadzoną do stycznia 2009 r., opodatkowaną w formie karty podatkowej. Na przedmiotowym prawie użytkowania wieczystego gruntu mąż Wnioskodawczyni nie wybudował budynku usługowego z powodów zdrowotnych oraz braku środków. W roku 2009 r. mąż Wnioskodawczyni zakończył prowadzenie działalności gospodarczej. Wnioskodawczyni nigdy nie prowadziła działalności gospodarczej. W 2017 r. małżonkowie ustanowili rozdzielność majątkową, w wyniku której Wnioskodawczyni przypadł udział w wysokości 1/2 części prawa użytkowania wieczystego gruntu. Sprzedaż ww. udziału w prawie użytkowania wieczystego nastąpiła w dniu 8 stycznia 2019 r.

Wskazać należy, że stosunki majątkowe między małżonkami zostały uregulowane w ustawie z dnia 25 lutego 1964 r. - Kodeks rodzinny i opiekuńczy (Dz. U. z 2017 r. poz. 682, z późn. zm.).

Zgodnie z art. 31 § 1 ww. ustawy, z chwilą zawarcia małżeństwa powstaje między małżonkami z mocy ustawy wspólność majątkowa (wspólność ustawowa) obejmująca przedmioty majątkowe nabyte w czasie jej trwania przez oboje małżonków lub przez jednego z nich (majątek wspólny). Przedmioty majątkowe nieobjęte wspólnością ustawową należą do majątku osobistego każdego z małżonków.

Stosownie natomiast do art. 47 § 1 zd. 1 Kodeksu, małżonkowie mogą przez umowę zawartą w formie aktu notarialnego wspólność ustawową rozszerzyć lub ograniczyć albo ustanowić rozdzielność majątkową lub rozdzielność majątkową z wyrównaniem dorobków (umowa majątkowa), przy czym do ustanowionej umową wspólności majątkowej stosuje się odpowiednio przepisy o wspólności ustawowej, z zachowaniem przepisów art. 49-501 (art. 48 Kodeksu).

Przedmiotami majątkowymi w rozumieniu powyższych przepisów są wszelkie prawa majątkowe - zarówno bezwzględne (prawo własności rzeczy oraz inne prawa rzeczowe), jak i względne (np. przysługujące małżonkom wierzytelności). Wspólność ustawowa obejmuje wszelkie przedmioty majątkowe nabyte w czasie jej trwania przez oboje małżonków lub przez jednego z nich. Z ww. przepisu wynika, że wspólność małżeńska została ukształtowana jako wspólność łączna. Charakteryzuje się ona tym, że w czasie jej trwania małżonkowie nie mają określonych udziałów w majątku wspólnym, nie mogą więc rozporządzać udziałami, a także nie mogą żądać podziału majątku objętego wspólnością ustawową. Obojgu małżonkom przysługuje pełne prawo do całości majątku wspólnego. Zważywszy na tak ukształtowaną sytuację prawną małżonków objętych wspólnością ustawową, definitywne nabycie w czasie jej trwania nieruchomości oznacza nabycie przez każdego z małżonków tego prawa w całości, a nie w określonym ułamkowo udziale. Konsekwentnie, w przypadku sprzedaży tego prawa, każdy z małżonków zbywałby je w całości, a nie w określonym udziale.

Zaprezentowane stanowisko znajduje odzwierciedlenie w podjętej przez Naczelny Sąd Administracyjny uchwale w składzie siedmiu sędziów z dnia 15 maja 2017 r., sygn. akt II FPS 2/17, w której sąd stwierdził, że dla celów opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych, odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c) ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 z późn. zm.) nabytych przez współmałżonka w wyniku dziedziczenia, datą ich nabycia lub wybudowania w rozumieniu tego przepisu jest dzień nabycia (wybudowania) tych nieruchomości i praw majątkowych do majątku wspólnego małżonków.

W uzasadnieniu uchwały Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził, że w przypadku nabycia nieruchomości przez małżonków pozostających w majątkowej wspólności małżeńskiej przewidzianej w art. 31 ustawy z dnia 25 lutego 1964 r. - Kodeks rodzinny i opiekuńczy nie ma możliwości określenia tego, w jakich częściach nastąpiło nabycie nieruchomości, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Nie jest możliwe nabycie nieruchomości w określonym udziale przez małżonków pozostających we wspólności majątkowej małżeńskiej i działających jednocześnie, co wynika z istoty wspólności małżeńskiej. Wspólność małżeńska (łączna) to wspólność bezudziałowa, a w czasie jej trwania małżonkowie nie mogą rozporządzać swoimi prawami do majątku wspólnego jako całości. Nie mogą także rozporządzać udziałem w jakimkolwiek przedmiocie należącym do tego majątku.

Zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego skoro, z uwagi na wspólność majątkową, nie można wyodrębnić udziałów, które małżonkowie posiadali w chwili nabycia nieruchomości w małżeństwie, to nie można też przyjąć, że pięcioletni termin biegnie od daty nabycia nieruchomości w drodze spadku. Dla oceny skutków podatkowych odpłatnego zbycia nieruchomości kluczowy jest moment poniesienia wydatku na nabycie tego składnika do majątku wspólnego i to, że tego wydatku - w momencie jego poniesienia - nie można przypisać jednemu bądź drugiemu małżonkowi w udziałach o określonej wielkości.

Argumenty zawarte w uchwale II FPS 2/17 są aktualne także w sytuacji, gdy do nabycia udziału w nieruchomości dojdzie po ustaniu małżeńskiej wspólności ustawowej (umowa małżeńska majątkowa ustanawiająca ustrój rozdzielności majątkowej, na mocy której udział w prawie użytkowania wieczystego gruntu wszedł w skład majątku osobistego Wnioskodawczyni). Zarówno w wyniku podziału majątku dorobkowego jak i w wyniku ustania wspólności ustawowej następuje nabycie nieruchomości lub prawa majątkowego do ustawowej wspólności małżeńskiej i za datę nabycia w świetle uchwały należy uznać tę datę. Późniejsze/następcze zdarzenia prawne (sposób ustania ustawowej wspólności małżeńskiej) nie mają zatem, w tym aspekcie, prawnopodatkowego znaczenia dla ustalenia daty nabycia nieruchomości lub prawa majątkowego.

Innymi słowy, w przypadku nabycia nieruchomości lub praw majątkowych przez małżonków pozostających w majątkowej wspólności małżeńskiej przewidzianej w art. 31 ustawy - Kodeks rodzinny i opiekuńczy, nie ma możliwości określenia tego, w jakich częściach nastąpiło nabycie nieruchomości, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Nie jest możliwe nabycie nieruchomości w określonym udziale przez małżonków pozostających we wspólności majątkowej małżeńskiej i działających jednocześnie, co wynika z istoty wspólności małżeńskiej. Skoro z uwagi na wspólność majątkową, nie można wyodrębnić udziałów, które małżonkowie posiadali w chwili nabycia nieruchomości w małżeństwie i przyjmuje się, że małżonkowie nabyli prawo majątkowe wspólnie w całości, to nie można liczyć terminu nabycia określonego w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych od daty ustania ustawowej majątkowej wspólności małżeńskiej.

Mając powyższe na uwadze w przedmiotowej sprawie za datę nabycia udziału w prawie użytkowania wieczystego gruntu należy uznać datę jej nabycia do ustawowej wspólności majątkowej, tj. rok 2004.

Zatem, biorąc pod uwagę zaprezentowany opis stanu faktycznego oraz przepisy prawne, należy stwierdzić, że przychód ze sprzedaży 1/2 udziału w prawie wieczystego użytkowania gruntu nie stanowi źródła przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, bowiem został dokonany po upływie 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło jego nabycie. Wobec powyższego, u Wnioskodawczyni nie powstanie obowiązek podatkowy ze sprzedaży w 2019 r. ww. prawa.

Końcowo należy wyjaśnić, że przy wydawaniu niniejszej interpretacji tutejszy Organ dokonał wyłącznie analizy okoliczności podanych we wniosku. Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego nie jest bowiem ustalanie, czy przedstawiony we wniosku stan faktyczny jest zgodny ze stanem rzeczywistym. Ustalenie stanu rzeczywistego stanowi domenę ewentualnego postępowania podatkowego. To na podatniku ciąży obowiązek udowodnienia w toku tego postępowania okoliczności faktycznych, z których wywodzi on dla siebie korzystne skutki prawne. Jeżeli opis przedstawionego we wniosku stanu faktycznego nie jest zgodny ze stanem rzeczywistym wydana interpretacja nie chroni Wnioskodawczyni w zakresie dotyczącym rzeczywiście zaistniałego zdarzenia przyszłego.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy - Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193 z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona interpretacja traci swoją aktualność.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, al. Zwycięstwa 16/17, 80-219 Gdańsk, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2018 r. poz. 1302, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.