0115-KDIT2-2.4011.416.2018.1.MM - Rozliczenie podatku PIT w sposób przewidziany dla osoby samotnie wychowującej dziecko.

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r. poz. 800, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawczyni przedstawione we wniosku z dnia 19 października 2018 r. (data wpływu 22 października 2018 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości skorzystania z rozliczenia w sposób przewidziany dla osoby samotnie wychowującej dziecko - jest nieprawidłowe.

W dniu 22 października 2018 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej możliwości skorzystania z rozliczenia w sposób przewidziany dla osoby samotnie wychowującej dziecko.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Sąd Okręgowy w dniu 22 maja 2018 r. orzekł o rozwiązaniu przez rozwód bez orzekania o winie małżeństwa Wnioskodawczyni. Wyrok uprawomocnił się w dniu 13 czerwca 2018 r. W tym samym wyroku Sąd powierzył wykonywanie władzy rodzicielskiej obojgu rodzicom, a także - na zgodny wniosek rodziców - odstąpił od regulowania sposobu kontaktów ojca z dzieckiem. Sąd uprawnił i zobowiązał zarówno Wnioskodawczynię, jak i ojca córki do współdecydowania we wszystkich kwestiach dotyczących dziecka, zapewniając obojgu rodzicom prawo do kontaktów z dzieckiem, z zastrzeżeniem, że miejscem zamieszkania dziecka będzie miejsce zamieszkania matki (czyli Wnioskodawczyni). Ponadto Sąd zasądził od pozwanego - ojca dziecka - alimenty w kwocie 150 zł. Już przed rozwodem ojciec dziecka wyprowadził się i mieszka osobno. Miejscem zamieszkania córki - która w sierpniu skończyła 9 lat - jest miejsce zamieszkania Wnioskodawczyni. Ojciec dziecka nie unika sprawowania władzy rodzicielskiej, w miarę potrzeby jak najczęściej chce przebywać z córką i w tym celu - średnio co drugi weekend, a także przynajmniej raz w tygodniu - zabiera ją do siebie. W czasie pobytu u ojca córka nocuje u niego, je posiłki, odrabia wspólnie z nim lekcje, jest przez niego odwożona do szkoły.

Niezależnie od zasądzonych alimentów ojciec dziecka łoży na utrzymanie dziecka kupując odzież, lekarstwa, przybory szkolne, itp. ponosząc wydatki na poziomie zbliżonym do tych ponoszonych przez Wnioskodawczynię na ww. cele. Natomiast kiedy córka przebywa z Wnioskodawczynią, to Wnioskodawczyni się nią opiekuje, przygotowuje posiłki, utrzymuje kontakt ze szkołą (ojciec również), zapewnia opiekę medyczną, rozrywki, ponosi także przypadające na dziecko koszty wyposażenia i utrzymania domu związane z jej pobytem i wychowaniem, a także pozostałe koszty - m.in. odzieży, książek, lekarstw, składek klasowych i inne.

Każde z rodziców osobno finansuje wypoczynek letni i zimowy dziecka, w takim zakresie, w jakim dziecko spędza z nim czas. Wnioskodawczyni stwierdza zatem, że można przyjąć, iż każdy z rodziców w czasie, gdy córka z nim przebywa samotnie ją wychowuje, bez ingerencji drugiego z rodziców i ponosi koszty finansowe z tym związane.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

Czy Wnioskodawczyni przysługuje prawo do obliczenia podatku dochodowego od osób fizycznych w sposób przewidziany dla osoby samotnie wychowującej dziecko (za rok 2018 i lata następne, do chwili zmian stanu faktycznego lub zmian w prawie podatkowym - w zakresie ww. ulgi)?

Zdaniem Wnioskodawczyni ma prawo do obliczenia podatku dochodowego od osób fizycznych w sposób przewidziany dla osób wychowujących dziecko samotnie. W aktualnym stanie prawnym ustawodawca nie zastrzegł, jakoby status osoby samotnie wychowującej dziecko może przysługiwać tylko jednemu z rodziców, traktuje bowiem pojęcie "samotnie" jako przeciwieństwo pojęcia "wspólnie". Skoro rodzice nie wychowują i nie opiekują się dzieckiem "wspólnie" (przez co Wnioskodawczyni rozumie opiekę w tym samym czasie i miejscu), ale każde z rodziców odrębnie, w różnym czasie i miejscu, bez udziału drugiego rodzica opiekuje się córką, zaspokaja jej życiowe potrzeby, tworząc dom, warunki rozwoju w miejscu swojego zamieszkania, to należałoby przyjąć, że proces wychowania córki realizowany jest przez każdego z rodziców "samotnie". Wnioskodawczyni wskazuje, że jej stanowisko znajduje potwierdzenie w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 5 kwietnia 2017 r., sygn. akt II FSK 573/15. Wnioskodawczyni uważa, że skoro w ww. wyroku Sąd przyznał prawo do skorzystania z preferencyjnego opodatkowania wynikającego z art. 6 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych osobie sprawującej naprzemienną opiekę nad dzieckiem, to tym samym bardziej przysługuje to uprawnienie jej, jako osobie w miejscu zamieszkania której dziecko jest zameldowane i na stałe zamieszkuje oraz która jest jego głównym opiekunem. W ocenie Wnioskodawczyni paradoksem byłoby wykluczenie drugiego rodzica z wychowywania dziecka aby móc skorzystać z "ulgowego" wyliczenia podatku. Bezdyskusyjnym jednak jest fakt, że sytuacja finansowa rodzica pozostającego z dzieckiem jest inna niż przed rozwodem.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej opisanego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 6 ust. 4 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn.: Dz. U. z 2018 r. poz. 1509 z późn. zm.), od dochodów rodzica lub opiekuna prawnego, podlegającego obowiązkowi podatkowemu, o którym mowa w art. 3 ust. 1, będącego panną, kawalerem, wdową, wdowcem, rozwódką, rozwodnikiem albo osobą, w stosunku do której orzeczono separację w rozumieniu odrębnych przepisów, lub osobą pozostającą w związku małżeńskim, jeżeli jej małżonek został pozbawiony praw rodzicielskich lub odbywa karę pozbawienia wolności, jeżeli ten rodzic lub opiekun w roku podatkowym samotnie wychowuje dzieci:

3. do ukończenia 25 roku życia uczące się w szkołach, o których mowa w przepisach o systemie oświaty, przepisach o szkolnictwie wyższym i nauce lub w przepisach regulujących system oświatowy lub szkolnictwo wyższe obowiązujących w innym niż Rzeczpospolita Polska państwie, jeżeli w roku podatkowym nie uzyskały dochodów podlegających opodatkowaniu na zasadach określonych w art. 27 lub art. 30b, w łącznej wysokości przekraczającej kwotę stanowiącą iloraz kwoty zmniejszającej podatek określonej w art. 27 ust. 1b pkt 1 oraz stawki podatku, określonej w pierwszym przedziale skali, o której mowa w art. 27 ust. 1, z wyjątkiem renty rodzinnej * podatek może być określony, z zastrzeżeniem ust. 8, na wniosek wyrażony w rocznym zeznaniu podatkowym, w podwójnej wysokości podatku obliczonego od połowy dochodów osoby samotnie wychowującej dzieci, z uwzględnieniem art. 7, z tym że do sumy tych dochodów nie wlicza się dochodów (przychodów) opodatkowanych w sposób zryczałtowany na zasadach określonych w tej ustawie.

W myśl art. 6 ust. 8 ww. ustawy, sposób opodatkowania, o którym mowa w ust. 2 i 4, nie ma zastosowania w sytuacji, gdy chociażby do jednego z małżonków, osoby samotnie wychowującej dzieci lub do jej dziecka mają zastosowanie przepisy art. 30c, ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym, ustawy z dnia 24 sierpnia 2006 r. o podatku tonażowym lub ustawy z dnia 6 lipca 2016 r. o aktywizacji przemysłu okrętowego i przemysłów komplementarnych.

Stosownie do art. 6 ust. 9 powołanej ustawy, zasada określona w ust. 8 nie dotyczy osób, o których mowa w art. 1 pkt 2 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym, niekorzystających jednocześnie z opodatkowania przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej lub z działów specjalnych produkcji rolnej na zasadach określonych w art. 30c, w ustawie o zryczałtowanym podatku dochodowym, w ustawie z dnia 24 sierpnia 2006 r. o podatku tonażowym albo w ustawie z dnia 6 lipca 2016 r. o aktywizacji przemysłu okrętowego i przemysłów komplementarnych.

Z powyższego wynika, że ustawodawca uzależnił prawo do skorzystania z preferencyjnych zasad obliczania podatku dochodowego dla osób samotnie wychowujących dzieci od spełnienia łącznie następujących warunków:

* posiadania statusu osoby samotnie wychowującej dziecko,

* wychowywania samotnie w roku podatkowym dzieci (dziecka),

* nie uzyskiwania przez rodzica i dziecko (dzieci) przychodów/dochodów, do których zastosowanie mają przepisy art. 30c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym, ustawy z dnia 24 sierpnia 2006 r. o podatku tonażowym lub ustawy z dnia 6 lipca 2016 r. o aktywizacji przemysłu okrętowego i przemysłów komplementarnych,

* nie uzyskiwania przez pełnoletnie dzieci (dziecko) dochodów podlegających opodatkowaniu na zasadach określonych w art. 27 lub art. 30b, w łącznej wysokości przekraczającej kwotę stanowiącą iloraz kwoty zmniejszającej podatek określonej w art. 27 ust. 1b pkt 1 oraz stawki podatku, określonej w pierwszym przedziale skali, o której mowa w art. 27 ust. 1, z wyjątkiem renty rodzinnej.

Z istoty pojęcia "osoby samotnie wychowującej dziecko" wynika, że jest to osoba, która w określonej sytuacji, w określonym czasie zupełnie sama (bez udziału drugiej osoby) zajmuje się wychowywaniem dziecka, stale troszczy się o jego byt materialny i rozwój emocjonalny. Przepis art. 6 ust. 4 ustawy wymienia enumeratywnie osoby, którym przysługuje status osób samotnie wychowujących dzieci, odwołując się zarówno do statusu cywilnoprawnego osoby wychowującej dzieci (panna, kawaler, wdowa, wdowiec, rozwódka, rozwodnik), jak również do tego, że osoba ta musi faktycznie wychowywać dzieci samotnie, tj. bez wsparcia drugiego z rodziców. Jest to więc taka osoba, która stale troszczy się o byt materialny i rozwój emocjonalny dziecka, bez udziału (wsparcia) drugiej osoby.

Jednocześnie przepisy powyższej ustawy nie uzależniają prawa podatnika do preferencyjnego opodatkowania jego dochodów od tego, czy przez cały rok był osobą samotnie wychowującą dziecko. Wystarczające jest zatem, aby taki stan zaistniał w ciągu roku, a nie trwał przez cały rok.

Z wniosku wynika, że Sąd powierzył wykonywanie władzy rodzicielskiej obojgu rodzicom, a także - na zgodny wniosek rodziców - odstąpił od regulowania sposobu kontaktów ojca z dzieckiem. Sąd uprawnił i zobowiązał zarówno Wnioskodawczynię, jak i ojca córki do współdecydowania we wszystkich kwestiach dotyczących dziecka, zapewniając obojgu rodzicom prawo do kontaktów z dzieckiem, z zastrzeżeniem, że miejscem zamieszkania dziecka będzie miejsce zamieszkania matki (czyli Wnioskodawczyni). Miejscem zamieszkania córki - która w sierpniu skończyła 9 lat - jest miejsce zamieszkania Wnioskodawczyni. Ojciec dziecka nie unika sprawowania władzy rodzicielskiej, w miarę potrzeby jak najczęściej chce przebywać z córką i w tym celu - średnio co drugi weekend, a także przynajmniej raz w tygodniu - zabiera ją do siebie. W czasie pobytu u ojca córka nocuje u niego, je posiłki, odrabia wspólnie z nim lekcje, jest przez niego odwożona do szkoły.

Niezależnie od zasądzonych alimentów ojciec dziecka łoży na utrzymanie dziecka kupując odzież, lekarstwa, przybory szkolne, itp. ponosząc na te cele wydatki na poziomie zbliżonym do tych ponoszonych przez Wnioskodawczynię na ww. cele. Natomiast kiedy córka przebywa z Wnioskodawczynią, to Wnioskodawczyni się nią opiekuje, przygotowuje posiłki, utrzymuje kontakt ze szkołą (ojciec również), zapewnia opiekę medyczną, rozrywki, ponosi także przypadające na dziecko koszty wyposażenia i utrzymania domu związane z jej pobytem i wychowaniem, a także pozostałe koszty - m.in. odzieży, książek, lekarstw, składek klasowych i inne. Każde z rodziców osobno finansuje wypoczynek letni i zimowy dziecka, w takim zakresie, w jakim dziecko spędza z nim czas.

Przystępując do oceny możliwości rozliczania się przez Wnioskodawczynię w sposób przewidziany dla osób samotnie wychowujących dzieci zaznaczyć należy, że każda preferencja podatkowa stanowi wyjątek od zasady równości i powszechności opodatkowania. W konsekwencji, podatnikowi przysługuje prawo do jej zastosowania, jeśli spełni warunki dla niej określone, a w szczególności, jeśli w trakcie roku podatkowego faktycznie samotnie, tj. bez wsparcia drugiego z rodziców, wychowywał dziecko.

Zauważyć należy, że Wnioskodawczyni w opisie stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego) wskazała, że Sąd w wyroku powierzył wykonywanie władzy rodzicielskiej obojgu rodzicom. A zatem zamiarem Sądu było, aby proces wychowywania dziecka przeprowadzony był wspólnie przez matkę i ojca. Konsekwencją orzeczenia Sądu jest zatem fakt, że zarówno Wnioskodawczyni jako matka, jak i ojciec dziecka, aktywnie współuczestniczą w wychowaniu wspólnego dziecka, pomimo że nie zamieszkują ze sobą. W rezultacie, w przedmiotowej sprawie nie można przyjąć, że któregokolwiek z rodziców można uznać za osobę samotnie wychowującą dziecko w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a w konsekwencji, że któremukolwiek z rodziców przysługuje prawo preferencyjnego rozliczenia jako osoba samotnie wychowująca dziecko. Preferencja ta uzależniona jest bowiem nie tylko od stanu cywilnego, ale przede wszystkim od faktycznego samotnego wychowywania dziecka.

Wychowanie dziecka można określić jako kształtowanie osobowości dziecka poprzez kształtowanie jego samodzielności, obowiązkowości, rozwijanie predyspozycji intelektualnych i umiejętności praktycznych, kształtowanie światopoglądu oraz systemu wartości oraz postaw emocjonalnych. Natomiast w tym konkretnym przypadku każdy rodzic jest zaangażowany w proces wychowawczy dziecka, co oznacza, że dziecko wychowywane jest wspólnie przez oboje rodziców, a nie samotnie przez któregokolwiek z nich. Nie sposób bowiem uznać, że w tak zorganizowanym trybie wykonywania władzy rodzicielskiej zachodzą dwa odrębne procesy wychowania, tj. osobny samotny proces przeprowadza matka, gdy dziecko u niej zamieszkuje, a zupełnie inny proces wychowywania zachodzi podczas, gdy dziecko przebywa z ojcem. Wychowania dziecka nie da się "podzielić", bowiem jest to ciągły i długotrwały rozwój, na który w tym przypadku składa się wspólna praca obojga rodziców.

Biorąc pod uwagę powyższe oraz opisane we wniosku zdarzenie przyszłe stwierdzić należy, że okoliczność, iż dwie osoby - Wnioskodawczyni i jej były mąż - wychowują to samo dziecko wyklucza możliwość uznania, że którakolwiek z tych osób wychowuje dziecko samotnie. Prawo do preferencyjnego opodatkowania dochodów nie przysługuje bowiem wszystkim osobom stanu wolnego posiadającym dzieci własne lub przysposobione, o których mowa w art. 6 ust. 4, a wyłącznie tym, które samotnie wychowują te dzieci. Wnioskodawczyni nie spełnia zatem warunków określonych w art. 6 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Oznacza to, że Wnioskodawczyni nie przysługuje prawo do skorzystania z preferencyjnego rozliczenia jako osoby samotnie wychowującej dziecko za 2018 r., jak również za lata następne, jeżeli nie zmieni się stan faktyczny lub nie ulegną zmianie przepisy prawa podatkowego w tym zakresie.

W związku z powyższym, stanowisko Wnioskodawczyni jest nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Odnosząc się natomiast do powołanego przez Wnioskodawczynię wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego, wskazać należy, że niewątpliwie wyroki sądów kształtują pewną linię wykładni obowiązującego prawa, jednak dotyczą wyłącznie konkretnych spraw, w danym stanie prawnym. Należy stwierdzić, że rozstrzygnięcie to zapadło w indywidualnej sprawie i w świetle art. 87 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej nie jest źródłem powszechnie obowiązującego prawa i tym samym nie może być wiążące dla organu wydającego przedmiotową interpretację. Jednocześnie wskazać należy, że orzecznictwo w tym zakresie nie jest jednolite, i tak m.in. w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 5 października 2010 r., sygn. akt II FSK 890/09 i z dnia 31 maja 2011 r., sygn. akt II FSK 30/10 oraz Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy z dnia 17 grudnia 2013 r. sygn. akt I SA/Bd 893/13 zostało przedstawione stanowisko analogiczne do tego, które prezentuje tutejszy organ w niniejszej interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawczynię w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona interpretacja traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej, przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy - Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2018 r. poz. 1302 z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.