0115-KDIT2-2.4011.342.2017.2.ENB - Opodatkowanie dochodów podatnika będącego stałym członkiem załogi osiąganych z tytułu pracy najemnej wykonywanej na statku morskim eksploatowanym w transporcie międzynarodowym przez przedsiębiorstwo mające siedzibę i faktyczny zarząd w Stanach Zjednoczonych Ameryki.

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r. poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 7 sierpnia 2017 r. (data wpływu 4 października 2017 r.) uzupełnionym w dniu 24 listopada 2017 r. o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania dochodów zagranicznych - jest prawidłowe.

W dniu 4 października 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek uzupełniony w dniu 24 listopada 2017 r. o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania dochodów zagranicznych.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny i zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca od 2011 r. do 2016 r. wykonywał pracę najemną w charakterze członka załogi na statkach wycieczkowych eksploatowanych przez przedsiębiorstwo z siedzibą w Stanach Zjednoczonych na podstawie długoterminowej umowy o pracę. Wnioskodawca jest stałym członkiem załogi statku skierowanym do pracy na statku na stanowisku kelnera na podstawie kontraktu. Statki, na których zatrudniony jest Wnioskodawca zajmują się przewożeniem osób z punktu A do punktu B, na trasie m.in. Alaska (Stany Zjednoczone) - Kanada, Wyspy Bahama - USA, Hiszpania - Wielka Brytania. Centrum interesów życiowych Wnioskodawcy znajdowało się na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, w związku z czym zgodnie z treścią art. 3 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych posiadał on polską rezydencję podatkową, pomimo iż poza granicami Polski w ww. latach Wnioskodawca przebywał więcej niż 183 dni. Wnioskodawca nie podejmował w ww. latach żadnej pracy zarobkowej w Polsce i posiadał tylko dochód z pracy najemnej wykonywanej jako marynarz na ww. statku.

W zakresie zdarzenia przyszłego, Wnioskodawca w roku podatkowym 2017 wykonuje oraz planuje dalej wykonywać pracę najemną w charakterze członka załogi na statkach wycieczkowych eksploatowanych przez przedsiębiorstwo z siedzibą w Stanach Zjednoczonych na podstawie długoterminowej umowy o pracę, Wnioskodawca jest oraz planuje pozostać stałym członkiem załogi statku skierowanym do pracy na statku na stanowisku kelnera na podstawie kontraktu. Statki, na których jest oraz planuje być zatrudniony Wnioskodawca zajmują się przewożeniem osób z punktu A do punktu B, na trasie m.in. Alaska (Stany Zjednoczone) - Kanada, Wyspy Bahama - USA, Hiszpania - Wielka Brytania. Centrum interesów życiowych Wnioskodawcy znajdować się będzie się na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, w związku z czym zgodnie z treścią art. 3 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych posiadać on będzie polską rezydencję podatkową. Wnioskodawca nie zamierza podejmować żadnej pracy zarobkowej w Polsce i posiadać będzie tylko dochód z pracy najemnej wykonywanej jako marynarz na ww. statku.

W przesłanym uzupełnieniu Wnioskodawca wyjaśnił, że statek morski (pasażerki) kursuje i będzie kursował na trasach: Alaska (Stany Zjednoczone Ameryki) - Kanada, Wyspy Bahama - Stany Zjednoczone Ameryki, Hiszpania - Wielka Brytania, zatem statek ten będzie eksploatowany w komunikacji międzynarodowej. Doprecyzował również, że praca jest i będzie wykonywana na statku morskim eksploatowanym w transporcie międzynarodowym przez przedsiębiorstwo mające siedzibę i faktyczny zarząd w Stanach Zjednoczonych Ameryki.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1. Czy Wnioskodawca był zobowiązany składać zeznanie podatkowe i rozliczyć się z podatku dochodowego w Polsce przy założeniach opisanego wyżej stanu faktycznego?

2. Czy Wnioskodawca zobowiązany będzie składać zeznanie podatkowe i rozliczyć się z podatku dochodowego w Polsce przy założeniu spełnienia opisanego uprzednio zdarzenia przyszłego?

Zdaniem Wnioskodawcy, jest on rezydentem podatkowym Rzeczpospolitej Polskiej. Polska rezydencja podatkowa wynika z art. 3 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Jeżeli osoba fizyczna posiada miejsce zamieszkania na terenie Rzeczpospolitej Polskiej, to podlega obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich położenia (nieograniczony obowiązek podatkowy).

Za osobę mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej uważa się osobę fizyczną, która:

Dla rozstrzygnięcia, jaką umowę międzynarodową należy zastosować do osoby wykonującej pracę na pokładzie statku morskiego - niezależnie od tego pod jaką banderą pływa - istotne jest więc - w jakim państwie znajduje się miejsce faktycznego zarządu przedsiębiorstwa eksploatującego ten statek (por. interpretacja indywidualna przepisów prawa podatkowego o sygn. ITPB2/415-215/10/IB).

Zgodnie natomiast z Komentarzem do Modelowej Konwencji OECD (pkt 9) w zakresie art. 15 ust. 3, do wynagrodzeń załóg statków morskich lub statków powietrznych eksploatowanych w transporcie międzynarodowym (...) stosuje się zasadę, która zgodna jest z zasadą odnoszącą się do dochodów z żeglugi morskiej, śródlądowej i transportu lotniczego, zatem podlegają one opodatkowaniu w państwie, w którym znajduje się faktyczny zarząd przedsiębiorstwa (Por. K. Bany, Komentarz do Modelowej Konwencji OECD w sprawie podatku od dochodu i majątku, Dom Wydawniczy ABC, Warszawa 2006 r. oraz B. Brzeziński (red:), Model Konwencji OECD Komentarz, Wydawnictwo Oficyna Prawa Polskiego, Warszawa 2010 r.). Mając na uwadze, iż Wnioskodawca zatrudniony jest na statkach eksploatowanych w transporcie międzynarodowym przez amerykański podmiot, odnosząc się do opodatkowania dochodów uzyskiwanych z ww. źródła wskazać należy, iż zastosowanie znajduje nadal obowiązująca Konwencja o unikaniu podwójnego opodatkowania zawarta między Polską a Stanami Zjednoczonymi Ameryki z 1974 r., w myśl której, dochód marynarzy jest opodatkowany na podstawie art. 16 ust. 3, który brzmi następująco: "Bez względu na postanowienia ustępu 2 wynagrodzenia otrzymywane z tytułu wykonywanej pracy lub usług osobistych jako pracownik na statku lub samolocie eksploatowanym w transporcie międzynarodowym przez osobę mającą miejsce zamieszkania lub siedzibę w jednym z Umawiających się Państw będą zwolnione od opodatkowania przez drugie Umawiające się Państwo, jeżeli taka osoba fizyczna jest członkiem regularnej załogi statku lub samolotu".

Zgodnie z polsko - amerykańską umową transport międzynarodowy oznacza transport statkiem eksploatowanym przez przedsiębiorstwo danego państwa (USA) z wyjątkiem sytuacji, gdy transport odbywa się wyłącznie do miejsc położonych wewnątrz terytorium tego państwa w ramach kabotażu (czyli USA). Zatem w takiej sytuacji, gdy statek wypływa poza wody USA, czy znajduje się poza wodami USA możemy mówić o transporcie międzynarodowym oraz zastosowaniu art. 16 ust. 3 Konwencji polsko - amerykańskiej.

Na podstawie art. 16 ust. 3 Konwencji dochód uzyskany w ww. warunkach jest zwolniony z podatku w Polsce (tak samo interpretacja indywidualna sygn. IPPB4/415-858/12-4/SP z dnia 10 stycznia 2013 r.)

Przenosząc rozważania prawne na grunt polskiej ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 1991 r. Nr 80, poz. 350 z późn. zm.), zgodnie z właściwym dla przedstawionego stanu faktycznego, art. 27 ust. 8 cyt. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeżeli podatnik, o którym mowa w art. 3 ust. 1, oprócz dochodów podlegających opodatkowaniu, zgodnie z ust. 1, osiągał również dochody z tytułu działalności wykonywanej poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub ze źródeł przychodów znajdujących się poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, zwolnione od podatku na podstawie umów o unikaniu podwójnego opodatkowania lub innych umów międzynarodowych - podatek określa się w sposób określony w tym przepisie.

Jeżeli Wnioskodawca nie będzie uzyskiwał dochodów na terytorium Polski to faktycznie obowiązek podatkowy w Polsce nie powstaje (brak podatku i brak obowiązku złożenia zeznania) i powstawać nie będzie.

Reasumując, mając na uwadze stan faktyczny, zgodnie z Umową o unikaniu podwójnego opodatkowania zawartą przez USA oraz Polskę - Wnioskodawca podlega jedynie opodatkowaniu w Stanach Zjednoczonych Ameryki, w ogóle nie podlegając obowiązkowi podatkowemu w Polsce, bez obowiązku składania zeznania podatkowego w Polsce w przypadku wskazanego braku dochodów w Polsce.

Jednocześnie Wnioskodawca wskazuje, iż w dniu 13 lutego 2013 r. przedstawiciele rządów Stanów Zjednoczonych Ameryki i Rzeczpospolitej Polskiej zawarli nową umowę o unikaniu podwójnego opodatkowania, która w momencie ratyfikacji przez oba państwa, zastąpi obecnie obowiązującą umowę, natomiast na dzień składania niniejszego wniosku Stany Zjednoczonego nie ratyfikowały Konwencji, zatem do dnia składania wniosku obowiązuje nadal dotychczasowa Konwencja z 1973 r.

Jeżeli zatem Wnioskodawca zgodnie ze wskazanym zdarzeniem przyszłym nie będzie uzyskiwał dochodów na terytorium Polski to faktycznie obowiązek podatkowy w Polsce nie powstanie (brak podatku i brak obowiązku złożenia zeznania).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

W myśl art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2016 r. poz. 2032, z późn. zm.) osoby fizyczne, jeżeli mają miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (nieograniczony obowiązek podatkowy).

Zgodnie z art. 3 ust. 1a ww. ustawy, za osobę mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej uważa się osobę fizyczną, która:

Przepisy art. 3 ust. 1, 1a, 2a i 2b stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska (art. 4a ww. ustawy).

Zgodnie z art. 16 ust. 1 umowy z dnia 8 października 1974 r. między Rządem Polskiej Rzeczypospolitej Ludowej a Rządem Stanów Zjednoczonych Ameryki o uniknięciu podwójnego opodatkowania i zapobieżeniu uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu (Dz. U. z 1976 r. Nr 31, poz. 178) płace, wynagrodzenia i inne świadczenia o podobnym charakterze, otrzymywane przez osobę mającą miejsce zamieszkania lub siedzibę na terytorium jednego Umawiającego się Państwa z tytułu zatrudnienia, będą opodatkowane tylko przez to Umawiające się Państwo, chyba że osoba ta wykonuje pracę w drugim Umawiającym się Państwie. Jeżeli praca ta jest tam wykonywana, to takie wynagrodzenia świadczone za tę pracę mogą być opodatkowane przez to drugie Umawiające się Państwo.

Na podstawie art. 16 ust. 2 ww. umowy niezależnie od postanowień ustępu 1 wynagrodzenia, jakie osoba fizyczna mająca miejsce zamieszkania na terytorium jednego z Umawiających się Państw osiąga z pracy najemnej podejmowanej na terytorium drugiego Umawiającego się Państwa, mogą być opodatkowane tylko w pierwszym Umawiającym się Państwie, jeżeli:

W myśl art. 16 ust. 3 ww. umowy bez względu na postanowienia ustępu 2 wynagrodzenia otrzymywane z tytułu wykonywanej pracy lub usług osobistych jako pracownik na statku lub samolocie eksploatowanym w transporcie międzynarodowym przez osobę mającą miejsce zamieszkania lub siedzibę w jednym z Umawiających się Państw będą zwolnione od opodatkowania przez drugie Umawiające się Państwo, jeżeli taka osoba fizyczna jest członkiem regularnej załogi statku lub samolotu.

Jednocześnie, stosownie do art. 3 ust. 1 pkt 8 ww. umowy, w rozumieniu Umowy, jeżeli z jej treści nie wynika inaczej, określenie "osoba mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę na terytorium Stanów Zjednoczonych" oznacza:

Na podstawie art. 3 ust. 1 pkt 6 lit. b ww. umowy określenie "spółka Stanów Zjednoczonych" oznacza osobę prawną albo jakiekolwiek stowarzyszenie nie posiadające osobowości prawnej, które jest utworzone lub zorganizowane na podstawie prawa Stanów Zjednoczonych lub któregokolwiek stanu lub Dystryktu Kolumbia i traktowane jest jako stowarzyszenie podlegające prawu Stanów Zjednoczonych dla celów podatkowych w Stanach Zjednoczonych.

Określenie "osoba" oznacza osobę fizyczną, zarządcę majątku, spółkę, osobę prawną lub inne stowarzyszenie (art. 3 ust. 1 pkt 4 umowy).

Jak wynika z treści wniosku Wnioskodawca będący polskim rezydentem podatkowym w latach 2011 r. do 2016 r. wykonywał pracę najemną w charakterze członka załogi na statkach wycieczkowych eksploatowanych przez przedsiębiorstwo z siedzibą w Stanach Zjednoczonych na podstawie długoterminowej umowy o pracę. Wnioskodawca jest stałym członkiem załogi statku skierowanym do pracy na statku na stanowisku kelnera na podstawie kontraktu. Statki, na których zatrudniony jest Wnioskodawca zajmują się przewożeniem osób z punktu A do punktu B, na trasie m.in. Alaska (Stany Zjednoczone) - Kanada, Wyspy Bahama - USA, Hiszpania - Wielka Brytania. Wnioskodawca nie podejmował w ww. latach żadnej pracy zarobkowej w Polsce i posiadał tylko dochód z pracy najemnej wykonywanej jako marynarz na ww. statku.

Również w 2017 r. i latach następnych Wnioskodawca planuje dalej wykonywać pracę najemną w charakterze stałego członka załogi na statkach wycieczkowych eksploatowanych przez przedsiębiorstwo z siedzibą w Stanach Zjednoczonych na podstawie długoterminowej umowy o pracę. Statki, na których jest oraz planuje być zatrudniony Wnioskodawca zajmują się przewożeniem osób z punktu A do punktu B, na trasie m.in. Alaska (Stany Zjednoczone) - Kanada, Wyspy Bahama - USA, Hiszpania - Wielka Brytania. Wnioskodawca nie zamierza podejmować żadnej pracy zarobkowej w Polsce i posiadać będzie tylko dochód z pracy najemnej wykonywanej jako marynarz na ww. statku.

W przesłanym uzupełnieniu Wnioskodawca wyjaśnił, że statek morski (pasażerki) kursuje i będzie kursował na trasach: Alaska (Stany Zjednoczone Ameryki) - Kanada, Wyspy Bahama - Stany Zjednoczone Ameryki, Hiszpania - Wielka Brytania, zatem statek ten będzie eksploatowany w komunikacji międzynarodowej. Doprecyzował również, że praca jest i będzie wykonywana na statku morskim eksploatowanym w transporcie międzynarodowym przez przedsiębiorstwo mające siedzibę i faktyczny zarząd w Stanach Zjednoczonych Ameryki.

W konsekwencji, uznać należy, że uwzględniając dyspozycję art. 16 ust. 3 ww. umowy między Rządem Polskiej Rzeczypospolitej Ludowej a Rządem Stanów Zjednoczonych Ameryki dochody Wnioskodawcy będącego stałym członkiem załogi osiągane z tytułu pracy najemnej wykonywanej na statku morskim eksploatowanym w transporcie międzynarodowym przez przedsiębiorstwo mające siedzibę i faktyczny zarząd w Stanach Zjednoczonych Ameryki są zwolnione z opodatkowania w Polsce.

W myśl art. 27 ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeżeli podatnik, o którym mowa w art. 3 ust. 1, oprócz dochodów podlegających opodatkowaniu, zgodnie z ust. 1, osiągał również dochody z tytułu działalności wykonywanej poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub ze źródeł przychodów znajdujących się poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, zwolnione od podatku na podstawie umów o unikaniu podwójnego opodatkowania lub innych umów międzynarodowych - podatek określa się w następujący sposób:

Zasadę opodatkowania przedstawioną w wyżej powołanym art. 27 ust. 8 ustawy stosuje się wyłącznie w przypadku, jeżeli podatnik oprócz dochodów zwolnionych z opodatkowania na podstawie umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, osiągnął inne dochody podlegające opodatkowaniu w Polsce na ogólnych zasadach albo chciał skorzystać z preferencyjnego rozliczenia rocznego np. łącznie z małżonkiem.

W przeciwnym razie, podatnik nie ma obowiązku składania zeznania podatkowego w Polsce.

W sytuacji zatem, gdy Wnioskodawca w latach 2011-2016 r. nie osiągnął innych dochodów opodatkowanych na zasadach ogólnych - według skali podatkowej określonej w art. 27 ust. 1 ww. ustawy, nie znajduje zastosowania powołany wyżej art. 27 ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jak również Wnioskodawca nie ma obowiązku złożenia w Polsce zeznania podatkowego za te lata z tytułu opisanych we wniosku dochodów z pracy najemnej na pokładzie statku.

Powyższe będzie miało również zastosowanie do dochodów z pracy najemnej na statkach eksploatowanych w transporcie międzynarodowym przez przedsiębiorstwa których siedziba oraz faktyczny zarząd znajdują się w Stanach Zjednoczonych Ameryki uzyskiwanych w 2017 r. i latach następnych, o ile nie ulegnie zmianie stan faktyczny i prawny.

W konsekwencji, stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia. Natomiast w stosunku do zdarzenia przyszłego interpretacja dotyczy stanu prawnego obowiązującego w dniu jej wydania.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona interpretacja traci swoją aktualność.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2017 r. poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.