0115-KDIT2-1.4011.58.2019.1.KK - Określenie skutków podatkowych zamiany lokalu mieszkalnego.

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r. poz. 800, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawczyni przedstawione we wniosku z dnia 6 lutego 2019 r. (data wpływu 7 lutego 2019 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych zamiany lokalu mieszkalnego - jest prawidłowe.

W dniu 7 lutego 2019 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych zamiany lokalu mieszkalnego.

We wniosku tym przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawczyni zawarła związek małżeński w dniu 29 czerwca 1974 r. W dniu 1 lutego 2001 r., aktem notarialnym, Wnioskodawczyni wraz z małżonkiem zawarła umowę majątkową małżeńską, mocą której małżonkowie wyłączyli wspólność ustawową majątku nabytego przez oboje lub każdego z nich w czasie trwania małżeństwa. Małżonkowie wprowadzili więc ustrój rozdzielności majątkowej małżeńskiej, jednak nie dokonali jednocześnie podziału dotychczasowego majątku. W dniu 5 czerwca 2003 r., aktem notarialnym, Wnioskodawczyni oraz jej małżonek jako kupujący oraz deweloper jako sprzedający, zawarli umowę ustanowienia odrębnej własności i sprzedaży lokalu. Wnioskodawczyni i jej małżonek nabyli lokal mieszkalny (dalej jako Lokal), wraz z przynależnym udziałem w nieruchomości wspólnej, każde z nich w udziałach po 1/2 części. Wnioskodawczyni i jej małżonek do dnia dzisiejszego mieszkają w Lokalu.

W dniu 15 maja 2017 r., aktem notarialnym, Wnioskodawczyni i jej małżonek zawarli umowę podziału majątku wspólnego, umowę przeniesienia własności w celu zwolnienia ze zobowiązania. Mocą tej umowy Wnioskodawczyni i jej małżonek dokonali podziału ich majątku wspólnego w ten sposób, że małżonkowi Wnioskodawczyni przypadło przedsiębiorstwo wraz z obowiązkiem spłaty na rzecz Wnioskodawczyni. Małżonkowie wyrazili zgodę aby w miejsce świadczenia pieniężnego z tytułu spłaty małżonek przeniósł na Wnioskodawczynię należący do niego udział wynoszący 1/2 części nieruchomości (Lokalu). Małżonkowie oświadczyli, że dokonany podział majątku wspólnego wyczerpuje wszelkie ich roszczenia i oświadczyli, że nie będą podnosić względem siebie roszczeń. Skutkiem powyższych czynności prawnych, Wnioskodawczyni jest właścicielką całego Lokalu, tj.: udziału 1/2 części Lokalu od dnia 5 czerwca 2003 r. oraz kolejnego udziału 1/2 części Lokalu od dnia 15 maja 2017 r. Prawo własności Lokalu stanowi jej majątek osobisty.

Obecnie Lokal jest dla Wnioskodawczyni zbyt duży, a jego utrzymanie generuje zbyt duże koszty, wobec czego Wnioskodawczyni planuje dokonanie następujących czynności prawnych z osobami fizycznymi - rezydentami polskimi (zwaną dalej osobą X oraz osobą Y):

a. Wnioskodawczyni jako sprzedająca oraz osoba X i osoba Y - małżonkowie jako kupujący, aktem notarialnym, zawrą umowę sprzedaży udziału 1/2 części Lokalu nabytego przez Wnioskodawczynię dnia 5 czerwca 2003 r., a następnie, w nieodległym okresie czasu;

b. Wnioskodawczyni oraz osoba X, aktem notarialnym, zawrą umowę zamiany, przy czym:

* nieruchomością zamienianą ze strony Wnioskodawczyni będzie udział 1/2 części Lokalu nabyty dnia 15 maja 2017 r.,

* nieruchomością zamienianą ze strony osoby X będzie lokal mieszkalny stanowiący odrębną własność,

* Wnioskodawczyni, z uwagi na różnicę wartości zamienianych nieruchomości, dokona na rzecz osoby X dopłaty w wysokości różnicy pomiędzy wartością udziału 1/2 części Lokalu a wartością nieruchomości osoby X.

Wnioskodawczyni planuje wykorzystywać nabyty od osoby X lokal mieszkalny na własne cele mieszkaniowe. Wnioskodawczyni nie prowadzi działalności gospodarczej i opisane powyżej czynności prawne w postaci umowy sprzedaży oraz umowy zamiany nie będą następowały w wykonaniu działalności gospodarczej.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy odpłatne zbycie udziału w prawie własności 1/2 części Lokalu w drodze zamiany na lokal mieszkalny wraz z dopłatą różnicy wartości przez Wnioskodawczynię na rzecz osoby X będzie wolne od opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych, na mocy art. 21 ust. 1 pkt 131 w zw. z art. 21 ust. 25 pkt 3 lit. a PIT czy też powstanie obowiązek podatkowy w podatku dochodowym od osób fizycznych, a jeśli tak, to od jakiej kwoty będzie liczony?

Zdaniem Wnioskodawczyni, będzie ona zwolniona od podatku dochodowego od osób fizycznych od zamiany udziału 1/2 części Lokalu, nabytego 15 maja 2017 r., na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 PIT w zw. z art. 21 ust. 25 pkt 3 PIT. Sprzedaż udziału 1/2 części Lokalu, nabytego 5 czerwca 2003 r., nie spowoduje powstania u Wnioskodawczyni zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a PIT, powstaje obowiązek podatkowy z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości oraz jej części lub udziału w nieruchomości jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostaje dokonane przed upływem 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie. Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych traktuje zamianę lokali stanowiących nieruchomość jak odpłatne zbycie nieruchomości. Przychodem z odpłatnego zbycia w drodze zamiany jest wartość zbywanej nieruchomości, zgodnie z art. 19 ust. 2 PIT.

Wobec powyższego, sprzedaż udziału 1/2 części w Lokalu, nabytego 5 czerwca 2003 r., po upływie okresu 5 lat od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło jego nabycie, nie spowoduje powstania dla Wnioskodawczyni zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych.

Natomiast, ze względu na fakt, że Wnioskodawczyni planuje w najbliższej przyszłości, tj. przed upływem 5 lat od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie, dokonanie zamiany udziału 1/2 części Lokalu (nabytego 15 maja 2017 r.), teoretycznie regulacja art. 10 ust. 1 pkt 8 PIT nakłada na nią obowiązek podatkowy. Wnioskodawczyni uważa jednak, że zostanie zwolniona z tego zobowiązania na mocy art. 21 ust. 1 pkt 131 PIT w zw. z art. 21 ust. 25 pkt 3 PIT.

Wskazana regulacja art. 21 ust. 1 pkt 131 PIT stanowi, że wolne od podatku dochodowego są: dochody z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 30e, w wysokości, która odpowiada iloczynowi tego dochodu i udziału wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe w przychodzie z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, jeżeli począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie trzech lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, przychód uzyskany ze zbycia tej nieruchomości lub tego prawa majątkowego został wydatkowany na własne cele mieszkaniowe; udokumentowane wydatki poniesione na te cele uwzględnia się do wysokości przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych.

Wnioskodawczyni spełni powyższe warunki, gdyż na skutek zamiany nie tylko nie uzyska jakiejkolwiek zapłaty czy wzbogacenia, a wręcz zobowiązana będzie względem osoby X do dopłaty różnicy wartości pomiędzy wartością udziału 1/2 części Lokalu a wartością nieruchomości osoby X. Warunek trzech lat również zostanie spełniony, gdyż nabycie nieruchomości od osoby X tj. nieruchomości na cele mieszkaniowe, odbędzie się natychmiastowo, w tym samym akcie notarialnym co zbycie udziału 1/2 części Lokalu.

Wnioskodawczyni obecnie zamieszkuje w Lokalu, a po umowie sprzedaży i zamiany będzie zamieszkiwać w nieruchomości nabytej od osoby X, tj. nabytą w wyniku zamiany nieruchomość będzie wykorzystywać na własne cele mieszkaniowe.

Ponadto, zgodnie z art. 21 ust. 25 pkt 3 PIT, za wydatki poniesione na cele, o których mowa w ust. 1 pkt 131, uważa się: 3) wartość otrzymanego w ramach odpłatnego zbycia w drodze zamiany znajdującego się w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej:

Regulacja art. 21 ust. 25 pkt 3 PIT doprecyzowuje więc regulację art. 21 ust. 1 pkt 131 PIT, w ten sposób, że za wydatki poniesione na własne cele mieszkaniowe uważa się wartość otrzymanego w ramach odpłatnego zbycia w drodze zamiany lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość. Wnioskodawczyni wyjaśnia, że ułożenie czynności prawnych w ten sposób, że osobnymi aktami notarialnymi dokonywana jest umowa sprzedaży udziału wynoszącego 1/2 części Lokalu nabytego w 2003 r. oraz umowa zamiany udziału 1/2 części w Lokalu nabytego w 2017 r., ma na celu tylko i wyłącznie jasne i czytelne rozgraniczenie zbycia udziału nabytego wcześniej od zbycia udziału nabytego później.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Na podstawie art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2018 r. poz. 1509, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zgodnie z treścią art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c) ww. ustawy, jednym ze źródeł przychodów jest odpłatne zbycie:

c. prawa wieczystego użytkowania gruntów, - jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a-c - przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie; w przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zamiany.

Użyte w cytowanym przepisie art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych pojęcie "odpłatne zbycie" oznacza przeniesienie prawa własności lub innych praw majątkowych w zamian za korzyść majątkową. Tym samym "odpłatne zbycie" obejmuje swoim zakresem nie tylko umowę sprzedaży, ale również umowę zamiany. Aby dana czynność miała charakter odpłatnej nie musi jej bowiem towarzyszyć świadczenie pieniężne i przepływ gotówkowy.

Forma bezpośredniej wymiany towarów, jaką jest uregulowana w art. 603 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. z 2018 r. poz. 1025, z późn. zm.) umowa zamiany, w wyniku której każda ze stron zobowiązuje się przenieść na drugą stronę własność rzeczy w zamian za zobowiązanie się do przeniesienia własności innej rzeczy, również stanowi odpłatne zbycie rzeczy. Ekwiwalentem w tym wypadku jest inna rzecz, a nie wartości pieniężne. Zamiana jest więc umową o podobnym charakterze co sprzedaż. Świadczy o tym między innymi fakt, że ustawodawca nie reguluje odrębnie tej umowy, a jedynie w art. 604 Kodeksu cywilnego stanowi, że do zamiany stosuje się odpowiednio przepisy o sprzedaży.

Ponadto, zgodnie z art. 155 § 1 Kodeksu cywilnego, m.in. umowa zamiany rzeczy co do tożsamości oznaczonej przenosi własność na nabywcę. Zasadnicza różnica między umową sprzedaży a umową zamiany polega jedynie na tym, że w umowie zamiany nie występuje świadczenie pieniężne, a formę zapłaty stanowi inna rzecz. Zamiana więc podobnie jak umowa sprzedaży stanowi formę odpłatnego zbycia. Nie ma przy tym znaczenia czy zamieniane nieruchomości mają taką samą wartość lub powierzchnie, bowiem niezależnie od tego czy przedmiotem zamiany są nieruchomości mające taką samą wartość lub powierzchnie czy też nie, zamiana stanowi formę odpłatnego zbycia, przez co wywołuje określone skutki podatkowe. W następstwie umowy zamiany mają miejsce dwie czynności. Z jednej strony dochodzi u każdej ze stron do odpłatnego zbycia nieruchomości, a z drugiej natomiast każda ze stron nabywa nową nieruchomość.

Wobec powyższego wyjaśnienia należy powtórzyć, że zamiana nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości stanowi źródło przychodu podlegające opodatkowaniu, jeżeli zamiana ma miejsce przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie. Jeżeli natomiast zamiana nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości następuje po upływie tego okresu, przychód z zamiany nie podlega w ogóle opodatkowaniu podatkiem dochodowym.

Z opisu stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawczyni nabyła:

* 1/2 część Lokalu mieszkalnego w 2003 r. odpłatnie w ramach umowy sprzedaży,

* 1/2 część Lokalu mieszkalnego w 2017 r. w wyniku świadczenia w miejsce wykonania.

Wnioskodawczyni zamierza dokonać w najbliższym czasie zbycia przedmiotowego Lokalu Mieszkalnego w następujący sposób:

* 1/2 część Lokalu nabyta w 2003 r. zostanie zbyta w ramach umowy sprzedaży,

* 1/2 część Lokalu nabyta w 2017 r. zostanie zbyta w ramach umowy zamiany w ten sposób, że Wnioskodawczyni przeniesie tą część Lokalu na rzecz X w zamian za lokal mieszkalny stanowiący odrębną własność. Z uwagi na różnicę wartości zamienianych nieruchomości Wnioskodawczyni dokona na rzecz X dopłaty w wysokości różnicy pomiędzy wartością udziału 1/2 części Lokalu a wartością nieruchomości osoby X.

Oznacza to, że dokonana zamiana, skoro nie nastąpi, jak twierdzi Wnioskodawczyni, w wykonaniu działalności gospodarczej, będzie stanowić odpłatne zbycie udziału w nieruchomości przed upływem pięciu lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie i na podstawie art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych podlega opodatkowaniu.

Na podstawie przepisu art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wolne od podatku dochodowego są dochody z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 30e, w wysokości, która odpowiada iloczynowi tego dochodu i udziału wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe w przychodzie z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, jeżeli począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie trzech lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, przychód uzyskany ze zbycia tej nieruchomości lub tego prawa majątkowego został wydatkowany na własne cele mieszkaniowe; udokumentowane wydatki poniesione na te cele uwzględnia się do wysokości przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych.

Podstawową okolicznością decydującą o zastosowaniu zwolnienia wynikającego z art. 21 ust. 1 pkt 131 cyt. ustawy jest zatem fakt wydatkowania nie później niż w okresie trzech lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, przychodu ze sprzedaży nieruchomości i praw na własne cele mieszkaniowe, które wskazane zostały przez ustawodawcę w art. 21 ust. 25 ww. ustawy.

Natomiast stosownie do treści art. 21 ust. 25 pkt 3 ww. ustawy, za wydatki poniesione na cele, o których mowa w powołanym wyżej ust. 1 pkt 131, uważa się wartość otrzymanego w ramach odpłatnego zbycia w drodze zamiany znajdującego się w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej:

Zatem, przy zwolnieniu uwzględnić można tylko takie wydatki, które poniesione zostaną na "własne cele mieszkaniowe". Przy tym, "własne cele mieszkaniowe" należy rozumieć jednoznacznie zgodnie z wykładnią literalną. Podkreślenia wymaga bowiem, że ze zwolnienia, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wypływa daleko idąca konsekwencja zawarta w stwierdzeniu "własne cele mieszkaniowe". U podstaw omawianego zwolnienia legło bowiem założenie, że nie powinny być opodatkowane środki wydane na realizację własnego celu mieszkaniowego zbywającego. Powyższy warunek wynika wprost z brzmienia przepisu normującego zwolnienie. Warunkiem zwolnienia podatkowego na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jest wykazanie przez podatnika, że wydatek poniesiony został na zrealizowanie jego własnych celów mieszkaniowych. Wydatkowanie przychodu na własne cele mieszkaniowe oznacza, według stanowiska prezentowanego w orzecznictwie i doktrynie, że celem podatnika jest realizacja potrzeby mieszkaniowej. Ustawodawca wyraźnie wskazał, że nabycie musi być dokonane na własne cele mieszkaniowe, a te realizowane są w dłuższym okresie czasu. Sądy administracyjne podkreślają, że zwolnienie od opodatkowania dochodów opisanych w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych ma charakter mieszany, podmiotowo-przedmiotowy. Wydatkowanie środków na określony przedmiot w połączeniu z funkcją, jaką ten przedmiot realizuje na rzecz nabywcy - zaspokojenie jego niezaspokojonych celów mieszkaniowych.

Z zacytowanych przepisów wynika również jednoznacznie, że w przypadku zawarcia umowy zamiany nieruchomości, aby dochód uzyskany z tego tytułu w całości korzystał ze zwolnienia od podatku dochodowego, wartość nabytej w drodze zamiany nieruchomości musiałaby być równa lub przewyższać wartość zbywanej nieruchomości. I z taką sytuacją w niniejszej sprawie mamy do czynienia. Jak wynika bowiem z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego, wartość mieszkania nabytego przez Wnioskodawczynię w drodze planowanej zamiany, w którym Wnioskodawczyni realizować będzie własne cele mieszkaniowe będzie wyższa od wartości 1/2 części zbywanego Lokalu mieszkalnego.

Reasumując: na gruncie przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego, odpłatne zbycie udziału w prawie 1/2 części Lokalu mieszkalnego w drodze zamiany - przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie - będzie stanowiło źródło przychodu podlegające opodatkowaniu 19% podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Jednakże, skoro - jak wskazano we wniosku - wartość nabytego w drodze umowy zamiany mieszkania, w którym Wnioskodawczyni będzie realizowała własne cele mieszkaniowe, przewyższy wartość zbywanego udziału w Lokalu, dochód uzyskany z tytułu tego zbycia będzie w całości korzystał ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 w zw. z art. 21 ust. 25 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a tym samym na Wnioskodawczyni nie będzie ciążył obowiązek zapłaty podatku dochodowego z tytułu rzeczonej zamiany.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy - Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2018 r. poz. 1302, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.