0115-KDIT2-1.4011.375.2018.2.MS - Określenie skutków podatkowych odpłatnego zbycia nieruchomości w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r. poz. 800 z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 4 października 2018 r. (data wpływu 9 października 2018 r.) o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego, uzupełnionym pismem z dnia 20 listopada 2018 r. (data wpływu 26 listopada 2018 r.), dotyczącym podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych odpłatnego zbycia nieruchomości w ramach prowadzonej działalności gospodarczej - jest nieprawidłowe.

W dniu 9 października 2018 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych odpłatnego zbycia nieruchomości w ramach prowadzonej działalności gospodarczej. Wniosek uzupełniono pismem w dniu 26 listopada 2018 r.

We wniosku i jego uzupełnieniu przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

W dniu 29 października 2007 r. Wnioskodawczyni otrzymała w darowiźnie od rodziców działkę niezabudowaną o powierzchni 804 m². Fakt darowania tej działki został potwierdzony aktem notarialnym Repertorium A -....

Po upływie roku, tj. w dniu 3 listopada 2008 r. Wnioskodawczyni otrzymała od rodziców jeszcze 4 niezabudowane działki, co zostało potwierdzone aktem notarialnym Repertorium A -....

W chwili obecnej Wnioskodawczyni rozpoczęła działalność gospodarczą w przedmiocie budowy i sprzedaży nieruchomości. W ramach prowadzonej działalności gospodarczej Wnioskodawczyni zamierza wybudować na przedmiotowych działkach budynki mieszkalne, a następnie je sprzedać.

W uzupełnieniu Wnioskodawczyni wskazała, że wniosek dotyczy jednego zdarzenia przyszłego (jednej sprzedaży). Przedmiotowe działki są gruntami rolnymi, dotychczas nie były w żaden sposób wykorzystywane.

Wnioskodawczyni dotychczas nie dokonywała żadnych transakcji kupna sprzedaży w odniesieniu do nieruchomości, a działalność gospodarczą rozpoczęła w dniu 1 października 2018 r. Przedmiotem działalności są roboty związane ze wznoszeniem budynków w celu ich odsprzedaży.

Ponadto wskazano, że Wnioskodawczyni nie przewiduje dalszego podziału działek i zamierza wybudować sześć budynków mieszkalnych. Budowę zamierza rozpocząć w bieżącym roku, a sprzedaż w roku przyszłym.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy w momencie sprzedaży wybudowanych domów, kwota uzyskana za działki będzie stanowiła źródło przychodów o którym mowa w art. 10 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?

Zdaniem Wnioskodawczyni, od otrzymania w darowiźnie działek upłynął znacznie dłuższy okres niż 5 lat. Sprzedaż działek niezabudowanych zgodnie z treścią art. 10 pkt 1 ust. 8 nie stanowiłaby źródła przychodów w podatku dochodowym od osób fizycznych, a tym samym kwota uzyskana z ich sprzedaży nie stanowiłaby podstawy opodatkowania. Fakt wybudowania na przedmiotowych działkach w ramach prowadzonej przez Wnioskodawczynię działalności gospodarczej budynków mieszkalnych nie powoduje powstania źródła przychodów z tytułu ich zbycia.

Przekonanie to uzasadnia fakt, iż w ramach prowadzonej działalności Wnioskodawczyni nie dokonała zakupu tych działek, a tym samym nie powoduje to powstania kosztów uzyskania przychodów z tego tytułu. Uznanie przychodów, odpowiadających wartości rynkowej tych działek w momencie zbycia budynków mieszkalnych, jako źródła przychodów w podatku dochodowym od osób fizycznych świadczyłoby o nierówności wobec prawa podatników. Dlatego też kwota uzyskana ze sprzedaży nieruchomości zabudowanej w części odpowiadającej wartości rynkowej działek nie będzie stanowiła źródła przychodów w podatku dochodowym od osób fizycznych w ramach prowadzonej przez Wnioskodawczynię działalności gospodarczej.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2018 r. poz. 1509, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych w art. 10 wyraźnie rozróżnia źródła przychodów oraz sposób opodatkowania dochodów z poszczególnych źródeł.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-d) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

d. innych rzeczy, * jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a-c - przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych rzeczy - przed upływem pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie; w przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zamiany.

Zatem przychód z odpłatnego zbycia nieruchomości powstanie, jeżeli spełnione są łącznie dwa warunki:

Natomiast stosownie do art. 10 ust. 1 pkt 3 ww. ustawy, źródłem przychodu jest pozarolnicza działalność gospodarcza.

W myśl art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych: ilekroć w ustawie jest mowa o działalności gospodarczej albo pozarolniczej działalności gospodarczej - oznacza to działalność zarobkową:

c. polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych * prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

Wskazana definicja pozwala na wyróżnienie kilku elementów tworzących to pojęcie, a mianowicie jest to działalność zarobkowa, wykonywana w sposób zorganizowany i ciągły, prowadzona we własnym imieniu i na własny lub cudzy rachunek.

Zarobkowy charakter działalności oznacza, że działalność ta jest nastawiona na osiągnięcie zysku, dochodu, co odróżnia ją od działalności społecznej. Przy czym nawet ewentualna strata będąca wynikiem tej działalności nie pozbawia jej statusu działalności gospodarczej, bowiem istotny jest sam zamiar osiągnięcia dochodu.

Zorganizowany sposób działania w obrocie gospodarczym to prowadzenie tej działalności w sposób metodyczny, zaplanowany, systematyczny, uporządkowany, co oznacza, że podejmowane działania są podporządkowane obowiązującym regułom, normom i służą osiągnięciu celu, mają wpływ na racjonalność gospodarowania posiadanymi środkami, a tym samym uczestnictwa w obrocie gospodarczym.

Ciągłość w wykonywaniu działalności gospodarczej oznacza względnie stały zamiar jej wykonywania. Nie wyklucza on jednak możliwości prowadzenia działalności gospodarczej tylko sezonowo lub do czasu osiągnięcia postawionego przez dany podmiot celu i to bez względu na okres, w którym cel ten miałby być realizowany. Do zachowania ciągłości wystarczające jest, aby z całokształtu okoliczności sprawy wynikał zamiar powtarzania określonego zespołu konkretnych działań w celu osiągnięcia efektu w postaci zarobku.

Działanie we własnym imieniu oznacza, że podmiot prowadzący działalność gospodarczą występuje jako podmiot niezależny prawnie od innych podmiotów, a podejmowane przez niego czynności rodzą bezpośrednio dla niego określone prawa i obowiązki.

Zatem każde działanie spełniające wskazane wyżej przesłanki stanowi w rozumieniu przepisów ww. ustawy pozarolniczą działalność gospodarczą, niezależnie od tego czy podatnik dokonał jej rejestracji czy nie, bowiem ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie uzależnia uznania danego działania za pozarolniczą działalność gospodarczą od faktu zarejestrowania bądź zgłoszenia do właściwego rejestru tej działalności (tzw. uniwersalna definicja pozarolniczej działalności gospodarczej).

Z opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawczyni otrzymała od rodziców działki w dwóch darowiznach, pierwszej w 2007 r., drugiej zaś w 2008 r. W październiku 2018 r. Wnioskodawczyni rozpoczęła działalność gospodarczą w przedmiocie budowy i sprzedaży nieruchomości. W ramach prowadzonej działalności gospodarczej planowana jest budowa sześciu budynków mieszkalnych na przedmiotowych działkach. Rozpoczęcie budowy planowane jest w bieżącym roku, a sprzedaż w roku przyszłym.

Analiza przedstawionego zdarzenia przyszłego oraz treści przywołanych przepisów prawa prowadzi do stwierdzenia, że przychód z odpłatnego zbycia działek będzie zakwalifikowany jako przychód z działalności gospodarczej, określonej w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy.

Z opisanych okoliczności sprawy wynika, że Wnioskodawczyni prowadzi działalność gospodarczą w przedmiocie wznoszenia budynków w celu ich odsprzedaży. Należy wskazać, że art. 48 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. z 2018 r. poz. 1025 z późn. zm.) stanowi, że z zastrzeżeniem wyjątków w ustawie przewidzianych, do części składowych gruntu należą w szczególności budynki i inne urządzenia trwale z gruntem związane, jak również drzewa i inne rośliny od chwili zasadzenia lub zasiania. Własność nieruchomości rozciąga się na rzecz ruchomą, która została połączona z nieruchomością w taki sposób, że stała się jej częścią składową (art. 191 Kodeksu cywilnego).

Oznacza to, że budynki są prawnie związane z gruntem, na którym są postawione. Innymi słowy, na nieruchomość składa się działka oraz postawione na niej budynki, których nie można sprzedać oddzielnie - poza wyjątkami przewidzianymi w ustawie (przykładowo prawo użytkowania wieczystego). Wnioskodawczyni nie będzie mogła zatem przenieść na nabywców własności jedynie wybudowanych przez siebie budynków, tylko własności całych nieruchomości, w których skład wchodzą.

Reasumując, mając na uwadze powołane przepisy prawa oraz przedstawione zdarzenie przyszłe, wskazać należy, iż skoro Wnioskodawczyni prowadzi działalność gospodarczą związaną ze wznoszeniem budynków w celu ich odsprzedaży, przychód z ich sprzedaży (wraz z działkami, na których budynki zostaną wybudowane) nie będzie zakwalifikowany do przychodów z odpłatnego zbycia nieruchomości (art. 10 ust. 1 pkt 8), tylko do przychodów z działalności gospodarczej (art. 10 ust. 1 pkt 3). W niniejszej sprawie zastosowanie bowiem znajdzie wyłączenie uzyskanego przez Wnioskodawczynię przychodu ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy, tj. sprzedaż nieruchomości nastąpi w wykonaniu działalności gospodarczej.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona interpretacja traci swoją aktualność.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2018 r. poz. 1302, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.