0115-KDIT2-1.4011.117.2017.1.MN - Skutki podatkowe odpłatnego zbycia nieruchomości nabytej w spadku.

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r. poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 16 maja 2017 r. (data wpływu 26 maja 2017 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie kosztów odpłatnego zbycia nieruchomości nabytej w spadku - jest nieprawidłowe.

W dniu 26 maja 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie kosztów odpłatnego zbycia nieruchomości nabytej w spadku.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca nabył po zmarłej w dniu 26 lutego 2016 r. matce spadek, w skład którego wchodził m.in. lokal mieszkalny obciążony kredytem hipotecznym.

Matka Wnioskodawcy w dniu 17 września 2010 r. zawarła umowę z bankiem o mieszkaniowy kredyt hipoteczny. Zgodnie z zapisami umowy zaciągnięty kredyt przeznaczony był na "spłatę zobowiązań przeznaczonych na cele inne niż mieszkaniowe oraz refinansowanie nieudokumentowanych kosztów". Ponadto jako "obowiązkowe zabezpieczanie spłaty kredytu" została ustanowiona hipoteka kaucyjna.

W dniu 12 lipca 2016 r. aktem notarialnym Wnioskodawca sprzedał przedmiotowy lokal mieszkalny za kwotę 161 000 zł. Ponadto, jak wynika z aktu notarialnego, kupujący przelał kwotę 45 665 zł 11 gr na rzecz banku tytułem spłaty kredytu udzielonego matce Wnioskodawcy zabezpieczonego hipoteką umowną kaucyjną. Natomiast pozostałą część kwoty, tj. 115 334 zł 89 gr Wnioskodawca otrzymał w formie gotówki i w drodze przelewu. Innymi słowy, z umówionej ceny sprzedaży przedmiotowego lokalu - 161 000 zł. Wnioskodawca otrzymał tylko i wyłącznie kwotę 115 334 zł 89 gr, bowiem resztę kwoty - 45 665 zł 11 gr kupujący przelał na rzecz banku tytułem spłaty kredytu zabezpieczonego hipoteką umowną kaucyjną.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy Wnioskodawca może uwzględnić spłatę długu spadkowego jako koszt odpłatnego zbycia i w konsekwencji pomniejszyć przychód ze sprzedaży nieruchomości?

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

* jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie.

W świetle powyższego, każda czynność prawna, której przedmiotem jest odpłatne zbycie nieruchomości lub praw wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 8 cytowanej ustawy stanowi źródło przychodów w rozumieniu tego przepisu, jeżeli zostanie dokonana w określonym czasie, tj. przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie i nie następuje w wykonywaniu działalności gospodarczej.

W myśl art. 30e ust. 1 ww. ustawy podatek od dochodu ze sprzedaży nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c) wynosi 19% podstawy obliczenia podatku.

Zgodnie z art. 30e ust. 2 analizowanej ustawy podstawą obliczenia podatku, o której mowa w ust. 1, jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw.

Jak wynika z art. 19 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena bez uzasadnionej przyczyny znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy w wysokości wartości rynkowej.

Zgodnie z powyższym przychodem z odpłatnego zbycia jest wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, o ile odpowiada wartości rynkowej, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia.

Pojęcie kosztów odpłatnego zbycia nie zostało przez ustawodawcę zdefiniowane w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych, należy zatem stosować językowe rozumienie tego wyrażenia, zgodnie z którym za koszty odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych uważa się wszystkie wydatki poniesione przez zbywającego, które są konieczne, aby transakcja mogła dojść do skutku (wszystkie niezbędne wydatki bezpośrednio związane z tą czynnością).

Mając na uwadze powyższe - w opinii Wnioskodawcy - w zaistniałym stanie faktycznym długi spadkowe w postaci kredytu hipotecznego obciążające masę spadkową (lokal mieszkalny) mogą stanowić koszt odpłatnego zbycia i w konsekwencji pomniejszać przychód ze sprzedaży nieruchomości.

Zdaniem Wnioskodawcy, długi spadkowe (w postaci kredytu hipotecznego) odziedziczone po swojej matce stanowią dla niego koszt odpłatnego zbycia z tytułu sprzedaży przedmiotowej nieruchomości na podstawie art. 19 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ponieważ dotyczą bezpośrednio sprzedanej nieruchomości. Spłata takich długów była warunkiem koniecznym, aby transakcja (sprzedaż nieruchomości) mogła dojść do skutku, z uwagi na obciążenie nieruchomości hipoteką kaucyjną. Bez spłaty tych długów Wnioskodawca nie sprzedałby odziedziczonego mieszkania, a w związku z tym nie uzyskałby przychodu. Nadto nie bez znaczenia w przedmiotowej sprawie jest również fakt, że Wnioskodawca uzyskał przysporzenie majątkowe (przychód z odpłatnego zbycia nieruchomości) pomniejszone o wartość długu spadkowego.

Reasumując, w ocenie Wnioskodawcy, wartość długów spadkowych w postaci kredytu hipotecznego stanowi na gruncie art. 19 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych koszt odpłatnego zbycia nieruchomości nabytej tytułem spadku.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c) ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r. poz. 361 z późn. zm.) źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

* jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a-c - przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych rzeczy - przed upływem pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie; w przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zamiany.

W świetle powyższego, jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości lub ww. praw majątkowych następuje przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie i nie zostaje dokonane w wykonaniu działalności gospodarczej stanowi źródło przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W przypadku nabycia nieruchomości i praw wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w drodze spadku pięcioletni termin, o którym mowa w ww. przepisie powinien być liczony od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło otwarcie spadku czyli śmierć spadkodawcy.

W myśl bowiem art. 924 i 925 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. z 2014 r. poz. 121 z późn. zm.) spadkobierca nabywa spadek z chwilą otwarcia spadku, spadek otwiera się z chwilą śmierci spadkodawcy. Oznacza to, iż z chwilą śmierci należące do spadkodawcy prawa i obowiązki stają się spadkiem, a data śmierci spadkodawcy jest dniem nabycia spadku przez spadkobierców.

Stosownie do art. 30e ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku.

Podstawą obliczenia podatku, o której mowa w ust. 1, jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw (art. 30e ust. 2 ww. ustawy).

Zgodnie z zasadą wynikającą z art. 19 ust. 1 ustawy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej w wysokości wartości rynkowej. Przepis art. 14 ust. 1 zdanie drugie stosuje się odpowiednio.

Wartość rynkową, o której mowa w ust. 1, rzeczy lub praw majątkowych określa się na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie rzeczami lub prawami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca odpłatnego zbycia (art. 19 ust. 3 ww. ustawy). Co do zasady zatem, przychodem ze zbycia nieruchomości jest wartość nieruchomości określona w umowie, która powinna odzwierciedlać cenę rynkową nieruchomości na dzień zbycia.

Pojęcie kosztów odpłatnego zbycia (sprzedaży) nie zostało przez ustawodawcę zdefiniowane w ustawie, należy zatem stosować językowe rozumienie tego wyrażenia, zgodnie z którym za koszty sprzedaży nieruchomości lub praw majątkowych uważa się wszystkie wydatki poniesione przez sprzedającego, które są konieczne, aby transakcja sprzedaży mogła dojść do skutku (wszystkie niezbędne wydatki bezpośrednio związane z tą czynnością). Można do takich kosztów zaliczyć m.in. związane ze zbyciem koszty wyceny nieruchomości przez rzeczoznawcę majątkowego, prowizje pośredników w sprzedaży nieruchomości, koszty ogłoszeń w prasie związanych z zamiarem sprzedaży nieruchomości. Pomiędzy tymi wydatkami a dokonanym odpłatnym zbyciem musi istnieć zatem związek przyczynowo - skutkowy. Biorąc pod uwagę powyższe uprawnionym jest wniosek, że podstawowym kryterium pozwalającym zaliczyć dany wydatek do kosztów odpłatnego zbycia nieruchomości oprócz bezpośredniego związku ze zbyciem jest jego obligatoryjny względem zbycia charakter. Istotne jest zatem czy zbywca nieruchomości jest zobowiązany ponieść koszt w związku z jej zbyciem i czy ten koszt jest ze zbyciem bezpośrednio związany. Dopiero stwierdzenie, że zbycie nieruchomości wymaga poniesienia takiego kosztu i że jest on ze zbyciem bezpośrednio związany może bowiem oznaczać zaliczenie tego wydatku do kosztów odpłatnego zbycia.

Do powyższej kategorii kosztów nie można zatem zaliczyć spłaty kredytu zaciągniętego przez spadkodawcę, dla którego zabezpieczenia ustanowiono hipotekę umowną kaucyjną na zbywanym lokalu mieszkalnym. Należy wyjaśnić, że spłata zobowiązań finansowych ani długów nie jest kosztem odpłatnego zbycia w rozumieniu art. 19 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Nie jest to bowiem koszt odpłatnego zbycia nieruchomości, lecz spłata zobowiązania spadkodawcy, które Wnioskodawca musiałby spłacić nawet gdyby nie sprzedawał nabytego w spadku lokalu mieszkalnego.

Reasumując, należy stwierdzić, iż przychodem z odpłatnego zbycia lokalu mieszkalnego nabytego w spadku po zmarłej matce jest jego wartość rynkowa wyrażona w cenie określonej w umowie pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia, do których jednak Wnioskodawca nie ma prawa zaliczyć spłaty długu spadkowego w postaci kredytu mieszkaniowego zabezpieczonego hipoteką kaucyjną ustanowioną na zbywanym lokalu mieszkalnym, gdyż spłata długu, który pozostawiła po sobie matka Wnioskodawcy, nie może być traktowana jako koszt odpłatnego zbycia tego lokalu mieszkalnego.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona interpretacja traci swoją aktualność.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy, ul. Jana Kazimierza 5, 85-035 Bydgoszcz, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2016 r. poz. 718, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.