0115-KDIT1.4011.511.2020.1.MR - Ryczałt od przychodów ewidencjonowanych ze sprzedaży wirtualnych rzeczy w grach komputerowych.

Na podstawie art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r. poz. 1325 z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 12 czerwca 2020 r. (data wpływu) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej zryczałtowanego podatku dochodowego od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne w zakresie stawki ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych - jest nieprawidłowe.

W dniu 12 czerwca 2020 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej zryczałtowanego podatku dochodowego od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne w zakresie stawki ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą pod symbolem klasyfikacyjnym PKD 47.91.Z, w zakresie handlu wirtualnymi rzeczami w grach komputerowych, w ramach której zajmuje się sprzedażą wirtualnych rzeczy w grach komputerowych. Wirtualne rzeczy będą zwane dalej Towarem. Towarem są dodatkowe, ulepszone narzędzia, miecze, zbroje, zwierzęta, ziemie do zagospodarowania, kryształy, monety itp., czyli przedmioty ułatwiające graczom rozgrywkę i umilające ją. Towar pochodzi bezpośrednio od Wnioskodawcy. Jako przedsiębiorca jest jego źródłem, a Towar, w momencie sprzedaży, jest tworzony przez niego przy pomocy ogólnodostępnych programów oraz wiedzy programistycznej i przekazywany automatycznie klientowi, który go kupił. Sprzedaż Towaru odbywa się za pośrednictwem jego strony internetowej. Zakupione przez klientów Towary są przesyłane bez żadnych przekształceń - dokładnie w takiej formie, w jakiej zostały zakupione. Zapłata za sprzedane Towary odbywa się za pośrednictwem przelewów bankowych, płatności telefonicznych oraz internetowych systemów płatniczych. Towar jest przesyłany elektronicznie bezpośrednio do klienta, chwilę po zaksięgowaniu płatności. Nie ma miejsca fizyczna wysyłka Towaru. Klient, kupując Towar, nie musi instalować żadnego oprogramowania. Jest od razu gotowy do użycia i zarządzania nim przez kupującego. Działalność polega na sprzedawaniu wirtualnych rzeczy stworzonych do wykorzystania w konkretnej grze komputerowej przez internet, które sprzedaje klientom (graczom) przez własną stronę internetową. Informuje przy tym, że przeszukując internet w celu znalezienia odpowiedniego PKWiU dla wykonywanych przez niego czynności nie znalazł konkretnego numeru, gdyż jego działalność jest dość nietypowa. W związku z powyższym uważa, że numer PKWiU, który jako jedyny pasuje do jego stanu faktycznego jest następujący 47.00.89.0 - Sprzedaż detaliczna towarów niekonsumpcyjnych, nieżywnościowych, gdzie indziej niesklasyfikowanych.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy dla przychodów osiąganych z działalności prowadzonej przez Wnioskodawcę, tj. sprzedaży wirtualnych rzeczy w grach komputerowych właściwe jest opodatkowanie przychodów ze sprzedaży stawką 3% zryczałtowanego podatku dochodowego?

Zdaniem Wnioskodawcy, wykonywana przez niego działalność stanowi handel towarem lub usługą. Nie jest pewien czy w kwestii praktyki słowo "handel" to poprawne określenie tego, co wykonuje. Zastanawia się, czy poprawne określenie tego, co robi to handel, czy usługa. Nie jest pewien jak z punktu prawnego postrzegane są wirtualne przedmioty - czy są one usługą, czy też pewną formą towaru, którym można handlować. Przypuszcza, że trzeba je traktować jak towary, ponieważ są one zapisane na serwerze do którego łączy się gra, czyli mają w minimalnym stopniu rzeczywiste odniesienie. Są zdefiniowane: kilofy, zbroje, monety, minerały, rangi, zwierzęta itp., sprzedawane są w określonej ilości i posiadają konkretną wartość. W Słowniku pojęć towaroznawczych pojęcie towar zdefiniowano w sposób następujący: towar to produkt pracy ludzkiej przeznaczony do sprzedaży. Dzięki swym właściwościom jest użyteczny, gdyż zaspokaja potrzeby materialne i niematerialne człowieka. Towar musi mieć odpowiednią postać handlową i cenę; posiada wartość i wartość użytkową. Podczas rozpatrywania zagadnienia należy wziąć jeszcze jedną informację pod uwagę, a mianowicie fakt, że gra jest ogólnodostępna i dostęp do niej jest bezpłatny. Usługą z kolei jest coś, co się wykonuje, aniżeli sprzedaje w określonej ilości. Na tle tych przypuszczeń, uważa że sprzedaż wirtualnych rzeczy zalicza się do handlu, i według niego, do tego typu działalności powinna być przypisana stawka opodatkowania 3%. Podobny stan faktyczny został przedstawiony w interpretacji indywidualnej z 13 marca 2018 r. sygnatura 0112-KDIL3-1.4011.98.2018.2.IM.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z postanowieniami art. 1 pkt 1 ustawy z dnia 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz. U. z 2019 r. poz. 43, z późn. zm.) ustawa ta reguluje opodatkowanie zryczałtowanym podatkiem dochodowym niektórych przychodów (dochodów) osiąganych przez osoby fizyczne prowadzące pozarolniczą działalność gospodarczą.

Stosownie do art. 6 ust. 1 ww. ustawy, opodatkowaniu ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych podlegają przychody osób fizycznych lub przedsiębiorstw w spadku z pozarolniczej działalności gospodarczej, o których mowa w art. 7a ust. 4 lub art. 14 ustawy o podatku dochodowym, z zastrzeżeniem ust. 1e i 1f, w tym również gdy działalność ta jest prowadzona w formie spółki cywilnej osób fizycznych, spółki cywilnej osób fizycznych i przedsiębiorstwa w spadku lub spółki jawnej osób fizycznych, zwanych dalej "spółką". Do przychodów przedsiębiorstwa w spadku nie stosuje się przepisu art. 12 ust. 10a.

Przy czym w myśl art. 4 ust. 1 pkt 12 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne użyte w ustawie określenie pozarolnicza działalność gospodarcza oznacza pozarolniczą działalność gospodarczą w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym.

W myśl art. 14 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2020 r. poz. 1426 z późn. zm.) za przychód z działalności, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3, uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług.

Ustawa o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne przewiduje również wyłączenia z tej formy opodatkowania, o czym stanowi art. 8 ust. 1 ww. ustawy.

W świetle art. 8 ust. 1 pkt 3 lit. e ww. ustawy opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych, z zastrzeżeniem art. 6 ust. 1b, nie stosuje się do podatników osiągających w całości lub części przychody ze świadczenia usług wymienionych w załączniku Nr 2 do ustawy, tj. "Wykaz usług, których świadczenie wyłącza podatnika z opodatkowania ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych, oznaczonych według Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług".

W załączniku tym wymieniono usługi, których świadczenie wyłącza podatnika z opodatkowania ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych, podano jednocześnie oznaczenie tych usług według Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne, ryczałt od przychodów ewidencjonowanych wynosi:

* pkt 2 lit. g ¬- 17% przychodów ze świadczenia usług związanych z doradztwem w zakresie sprzętu komputerowego (PKWiU 62.02.10.0), związanych z oprogramowaniem (PKWiU ex 62.01.1), objętych grupowaniem "Oryginały oprogramowania komputerowego" (PKWiU 62.01.2), związanych z doradztwem w zakresie oprogramowania (PKWiU ex 62.02), w zakresie instalowania oprogramowania (PKWiU ex 62.09.20.0), związanych z zarządzaniem siecią i systemami informatycznymi (PKWiU 62.03.1),

* pkt 3 lit. b - 8,5% przychodów z działalności usługowej, w tym przychodów z działalności gastronomicznej w zakresie sprzedaży napojów o zawartości alkoholu powyżej 1,5%, z zastrzeżeniem pkt 1, 2, 4 i 5 oraz załącznika nr 2 do ustawy,

* pkt 5 lit. b - 3,0% z działalności usługowej w zakresie handlu.

W tym miejscu wyjaśnić należy, że ilekroć w ustawie używa się oznaczenia "ex" przy symbolu danego grupowania PKWiU, oznacza to, że zakres wyrobów lub usług jest węższy niż określony w tym grupowaniu - o czym stanowi art. 4 ust. 4 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne. Oznaczenie "ex" dotyczy zatem tylko określonej usługi z danego grupowania. Umieszczenie tego dopisku przy konkretnym symbolu statystycznym ma na celu zawężenie stosowania przepisu tylko do tej nazwy grupowania.

Ponadto zauważyć należy, iż możliwość opłacania oraz wysokość stawki ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych uzyskanych w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą zależy wyłącznie od faktycznego rodzaju świadczonych w ramach tej działalności usług.

Stosownie do art. 4 ust. 1 pkt 1 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne, użyte w ustawie określenie "działalność usługowa" oznacza pozarolniczą działalność gospodarczą, której przedmiotem są czynności zaliczone do usług zgodnie z Polską Klasyfikacją Wyrobów i Usług wprowadzoną rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 29 października 2008 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) (Dz. U. poz. 1293 i 1435 oraz z 2009 r. poz. 256 i 1753) wydanym na podstawie art. 40 ust. 2 ustawy z dnia 29 czerwca 1995 r. o statystyce publicznej (Dz. U. z 2018 r. poz. 997, 1000, 1629 i 1669), z zastrzeżeniem pkt 2 i 3.

Z kolei, działalność usługowa w zakresie handlu to sprzedaż, w stanie nieprzetworzonym, nabytych uprzednio produktów (wyrobów) i towarów, w tym również takich, które zostały przez sprzedawcę zapakowane lub rozważone do mniejszych opakowań albo rozlane do butelek, puszek lub mniejszych pojemników (art. 4 ust. 1 pkt 3 ww. ustawy).

W przedstawionym we wniosku opisie stanu faktycznego wskazano, że Wnioskodawca prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą pod symbolem klasyfikacyjnym PKD 47.91.Z, w zakresie handlu wirtualnymi rzeczami w grach komputerowych, w ramach której zajmuje się sprzedażą wirtualnych rzeczy w grach komputerowych. Wirtualne rzeczy będą zwane dalej Towarem. Towarem są dodatkowe, ulepszone narzędzia, miecze, zbroje, zwierzęta, ziemie do zagospodarowania, kryształy, monety itp., czyli przedmioty ułatwiające graczom rozgrywkę i umilające ją. Towar pochodzi bezpośrednio od Wnioskodawcy. Jako przedsiębiorca jest jego źródłem, a Towar, w momencie sprzedaży, jest tworzony przez niego przy pomocy ogólnodostępnych programów oraz wiedzy programistycznej i przekazywany automatycznie klientowi, który go kupił.

Mając na względzie powołane wyżej przepisy oraz treść wniosku, stwierdzić należy, że przychody uzyskiwane przez Wnioskodawcę ze sprzedaży wirtualnych rzeczy w grach komputerowych opodatkowane są 8,5% stawką ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych, określoną w art. 12 ust. 1 pkt 3 lit. b ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne, jeżeli spełnione są pozostałe ustawowe przesłanki opodatkowania w tej formie. Z przytoczonej wcześniej ustawowej definicji działalności usługowej w zakresie handlu wynika, że jest to sprzedaż, w stanie nieprzetworzonym, nabytych uprzednio produktów (wyrobów) i towarów. W opisanym stanie faktycznym Wnioskodawca co prawda również dokonuje sprzedaży towarów w postaci rzeczy wirtualnych, jednakże rzeczy te nie są przez niego uprzednio nabyte, lecz tworzone przez samego Wnioskodawcę przy pomocy ogólnodostępnych programów oraz wiedzy programistycznej. Tym samym, wbrew twierdzeniu Wnioskodawcy, że prowadzi on działalność handlową, w rzeczywistości definicja działalności usługowej w zakresie handlu nie jest spełniona. W konsekwencji powyższego, stawka ryczałtu w wysokości 3% nie może w tej sytuacji znaleźć zastosowania.

Zastrzec jednak należy, że zastosowanie stawki 8,5% dla przychodów osiąganych przez Wnioskodawcę jest prawidłowe wyłącznie, jeżeli nie są to usługi związane z oprogramowaniem. Gdyby bowiem wykonywane przez Wnioskodawcę usługi były usługami związanymi z oprogramowaniem - uzyskiwane ze świadczenia tych usług przychody podlegałyby opodatkowaniu 17% stawką ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych, o której mowa w art. 12 ust. 1 pkt 2 lit. g ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne.

Jednocześnie, jeżeli w zakres świadczonych przez Wnioskodawcę w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej usług - co nie wynika z opisu stanu faktycznego - wchodziłyby usługi sklasyfikowane pod symbolem PKWiU 96.09.1, które zostały wyłączone przez ustawodawcę z opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych (pozycja 58 Załącznika nr 2), to Wnioskodawca nie może opodatkować przychodów uzyskiwanych z tytułu wszystkich świadczonych przez niego usług w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej zryczałtowanym podatkiem dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne.

W odniesieniu natomiast do powołanej przez Wnioskodawcę interpretacji indywidualnej należy wyjaśnić, że o ile funkcjonowanie w obrocie prawnym rozstrzygnięć, w których odmiennie oceniono takie same albo zbliżone stany faktyczne jest niewątpliwie niepożądane z punktu widzenia zasady prowadzenia postępowania w sposób budzący zaufanie do organów, wyrażonej w art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej, w praktyce sytuacje takie mogą mieć miejsce (w odniesieniu do interpretacji indywidualnych, choćby z uwagi na przewidzianą przez ustawodawcę w art. 14e § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej możliwość zmiany interpretacji indywidualnej przez Szefa Krajowej Administracji Skarbowej w przypadku stwierdzenia jej nieprawidłowości, z uwzględnieniem w szczególności orzecznictwa sądów, Trybunału Konstytucyjnego lub Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej). Podstawowym zadaniem tutejszego organu jest wydawanie interpretacji prawidłowych, tj. w prawidłowy sposób odczytujących normy prawne zawarte w przepisach prawa podatkowego, a nie bezkrytycznie utrwalających raz wyrażony pogląd w tym zakresie. Niniejsze rozstrzygnięcie czyni zadość tym wymogom.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej, przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy - Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona interpretacja traci swoją aktualność.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2019 r. poz. 2325). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.