0115-KDIT1.4011.41.2019.2.MN - PIT w zakresie opodatkowania dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej preferencyjną stawką podatkową.

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r. poz. 900 z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 14 listopada 2019 r. (data wpływu 18 listopada 2019 r.) uzupełnionym w dniu 31 grudnia 2019 r. o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej preferencyjną stawką podatkową - jest prawidłowe.

W dniu 18 listopada 2019 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek uzupełniony w dniu 31 grudnia 2019 r. o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej preferencyjną stawką podatkową.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Podatnik planuje wznowić działalność gospodarczą (obecnie zawieszoną) związaną m.in. z tworzeniem oprogramowania (PKD x). W ramach prowadzonej działalności gospodarczej podatnik na podstawie umowy ze Spółką z siedzibą w G. będzie wykonywał prace badawczo-rozwojowe na rzecz klientów Spółki. Świadczone usługi będą polegać na tworzeniu i rozwijaniu oprogramowania komputerowego poprzez projektowanie, optymalizację algorytmiczną, modyfikację istniejących solucji oraz tworzenie kompletnie nowych rozwiązań. Realizowane przez Podatnika w ramach współpracy ze Spółką projekty na rzecz jej klientów będą dotyczyć:

* tworzenia indywidualnych raportów x (dzięki narzędziu x), które wspomagają klienta końcowego w fazie analizy;

o każdy raport jest tworzony dzięki analizie i rozwoju danych,

o stosowane różnych wskaźników ekonomicznych oraz x.

* tworzenia dedykowanego oprogramowania wspomagającego proces wprowadzania i kolekcjonowania danych;

o integracja z systemami zewnętrznymi,

o prowadzenie migracji danych,

o optymalizacja zapytań poboru danych dzięki używaniu innowacyjnych rozwiązań,

o dopasowywanie interfejsu użytkownika zgodnie z aktualnymi trendami,

o prace w tworzeniu sztucznej inteligencji do prostej obróbki danych.

* tworzenia nowoczesnego i zarazem bezpiecznego oprogramowania do zarządzania grupami x przy użyciu innowacyjnych technik bezpieczeństwa (np. tokenizacja oraz różne algorytmy szyfrujące);

* rozwoju oprogramowania edukacyjnego poprzez przenoszenie go na nowsze platformy;

o w tym tworzenie wersji mobilnych (Android i iOS),

o badanie i ulepszanie istniejących rozwiązań.

* tworzenia oprogramowania będącą integracją między głównym systemem a x Bankiem Centralnym;

o zastosowanie unikalnych technik bezpieczeństwa,

o korzystanie z najnowszych technologii.

Podatnik przy realizacji zadań korzysta z następujących technologii:

* narzędzia umożliwiające pisania kodu, kompilacji (według wytycznych spółki) oraz deployowanie w miejsce docelowe;

* obowiązek korzystania z x w celach bezpieczeństwa;

* narzędzia do projektowania i modelowania struktur danych wykorzystywanych w projektach;

* narzędzia opensourcowe - które mają istotny wpływ na jakość i bezpieczeństwo;

* narzędzia dostępu do bazy danych - przy pomocy których dokonuje się zoptymalizowania aktualnego wyszukiwania oraz ulepsza istniejący kod źródłowy oprogramowania;

* narzędzia wykorzystujące w raportowaniu Business Intelligence;

* języki wysokiego jak i niskiego poziomu.

Umowa pomiędzy podatnikiem a Spółką będzie stanowić, iż wszelkie prawa do własności intelektualnej jaką wytworzy w ramach realizowanych projektów przechodzą odpłatnie na rzecz Spółki. W wyniku usług wykonywanych przez podatnika w ramach działalności gospodarczej na rzecz Spółki będzie powstawał wyłącznie utwór w rozumieniu ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Całość otrzymanego od Spółki wynagrodzenia będzie związana ze zbyciem praw majątkowych praw autorskich oraz bezterminowo upoważniał do korzystania z autorskich praw osobistych. Wysokość wynagrodzenia będzie zależna od czasu i zaangażowania środków potrzebnych na wytworzenie w ramach prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej utworu podlegającego ochronie prawnej na postawie powyższej ustawy i za każdym razem indywidulanie ustalana w zależności od charakteru realizowanego projektu. Tworzone lub ulepszane rozwiązania są samodzielnie projektowane, tworzone i badane przez podatnika. Tworzone i ulepszane oprogramowanie staje się unikalnym tworem w rozumieniu prawa autorskiego, a więc podatnik jest jego właścicielem.

Prace prowadzone przez podatnika nie będą wykonywane pod kierownictwem, w miejscu oraz czasie wyznaczonym przez Spółkę. Podatnika będzie wiązał jedynie termin na realizacje określonego projektu rozwojowego. Podatnik samodzielnie decyduje o czasie, miejscu i sposobie prowadzenia prac badawczo-rozwojowych. Podatnik na podstawie zawartej z Spółką umowy nie będzie zajmował się zarządzaniem ani technicznym wdrożeniem czy utrzymaniem końcowego produktu. Podatnik posiada i będzie posiadał na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej nieograniczony obowiązek podatkowy (rezydent Polski). Działalność podatnika będzie działalnością twórczą obejmującą prace rozwojowe podejmowane w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. W ramach prowadzonych prac rozwojowych podatnik będzie opracowywał ulepszone produkty, odróżniające się od rozwiązań funkcjonujących lub zawierających nowe rozwiązania. Rozwijanie lub ulepszanie oprogramowania będzie odbywać się w ramach prowadzonej działalności gospodarczej. Podatnik będzie ponosił odpowiedzialność wobec osób trzecich za rezultat oraz wykonanie czynności. Wnioskodawca jak każdy przedsiębiorca będzie ponosił ryzyko gospodarcze związane z prowadzoną działalnością gospodarczą. W początkowym okresie prowadzenia działalności gospodarczej podatnik będzie świadczył usługi na rzecz Spółki, aczkolwiek w celu rozwoju oraz ograniczania ryzyka gospodarczego będzie aktywnie poszukiwał nowych klientów.

Podatnik będzie prowadził odrębną ewidencję w sposób zapewniający wyodrębnienie poszczególnych praw autorskich do programu komputerowego oraz ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów oraz dochodu (straty) przypadających na każde z takich praw.

W uzupełnieniu wniosku wskazano, że programy, które zamierza stworzyć Wnioskodawca będą stanowiły odrębne utwory podlegające ochronie prawnej na podstawie ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych oraz będą wynikiem twórczej działalności Wnioskodawcy. Rozwijanie oprogramowania odbywa się w szczególności poprzez, jak wskazano we wniosku, projektowanie, optymalizację algorytmiczną, modyfikację solucji, a nadto poprzez między innymi usprawnianie procesów, wprowadzanie poprawek bezpieczeństwa, ustrukturyzowanie bazy danych oraz wprowadzanie rozwiązań sztucznej inteligencji i uczenia maszynowego, wypisywanie modułów. Jak wskazano we wniosku, Wnioskodawca samodzielnie realizuje projekty i to on decyduje o sposobie dobrania odpowiednich środków w ramach prowadzonych prac, tak aby osiągnąć zakładany cel. Szczegóły techniczne i zasady współpracy z zamawiającym będą w dużej mierze zależeć od konkretnego projektu realizowanego przez Wnioskodawcę.

Wnioskodawca rozwija program lub programy wytworzone przez siebie, w efekcie prowadzonych prac badawczo-rozwojowych. Wnioskodawca w zależności od konkretnego projektu będzie wytwarzał program, zbywał autorskie prawa majątkowe do tego programu, a następnie rozwijał go na podstawie umowy licencyjnej, bądź też będzie rozwijał (ulepszał) programy wytworzone przez inne podmioty. Podatnik nie zajmuje się bieżącym serwisowaniem i utrzymaniem rzeczonego oprogramowania.

W okresie rozwijania programu albo programów autorskie prawa majątkowe do tych programów przysługują Wnioskodawcy. Wnioskodawca rozwija programy komputerowe na podstawie umowy zawartej ze Spółką, która zobowiązuje go do rozwijania programów, udostępniając mu pierwotny kod źródłowy. Podatnik modyfikuje (uzupełnia, rozwija) pierwotny kod źródłowy udostępniany przez Spółkę. Zmodyfikowany kod źródłowy wytworzony przez Wnioskodawcę jest jego własnością, gdyż stanowi unikalny twór w rozumieniu ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Wnioskodawca tworzy programy w oparciu o swój własny zmodyfikowany kod źródłowy. W wyniku kompilacji przedmiotowego zmodyfikowanego kodu źródłowego, powstaje program wykonywalny ("executable code") w konsekwencji czego program wytworzony przez Wnioskodawcę stanowi utwór w rozumieniu ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych i stanowi jego wyłączną własność. Jednocześnie należy wskazać, iż sam pierwotny kod źródłowy udostępniany Wnioskodawcy przez Spółkę nie może posłużyć do wytworzenia końcowego programu, bowiem program ten będący końcowym utworem może powstać wyłącznie w oparciu o modyfikację kodu wykonaną przez Wnioskodawcę. Innymi słowy tylko modyfikacja kodu źródłowego powoduje powstanie takiego, a nie innego programu i żadna osoba trzecia nie stworzyłaby takiego samego programu, gdyż każda modyfikacja jest unikalnym tworem.

Wnioskodawca posiada umowę licencyjną do korzystania z rozwijanego produktu, z treści której wynika możliwość dokonywania rozwoju oraz ulepszeń ww. oprogramowania. W umowie tej zastrzeżono wyłączność korzystania przez Wnioskodawcę z programu/programów w celu ich rozwijania.

Dochód, który Wnioskodawca zamierza objąć 5% stawką opodatkowania osiągnie ze sprzedaży kwalifikowanego prawa do własności intelektualnej, której dokonuje za wynagrodzeniem.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy w opisanym zdarzeniu przyszłym podatnik może zakwalifikować dochody uzyskiwane w ramach prowadzonej działalności gospodarczej jako dochody z kwalifikowanych praw własności intelektualnej i opodatkować je stawką w wysokości 5%?

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z treścią art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przez kwalifikowane prawa własności intelektualnej rozumie się autorskie prawo do programu komputerowego podlegające ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska, których przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej. W myśl ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych utworem jest każdy przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze, ustalony w jakiejkolwiek postaci, niezależnie od wartości, przeznaczenia i sposobu wyrażenia (art. 1 ust. 1). W szczególności przedmiotem prawa autorskiego są programy komputerowe (art. 1 ust. 2). Programy komputerowe podlegają ochronie jak utwory literackie. Ochrona przyznana programowi komputerowemu obejmuje wszystkie formy jego wyrażania. Autorskie prawa majątkowe obejmują prawo do:

* trwałego lub czasowego zwielokrotnienia programu komputerowego w całości lub w części jakimikolwiek środkami i w jakiejkolwiek formie; w zakresie, w którym dla wprowadzania, wyświetlania, stosowania, przekazywania i przechowywania programu komputerowego niezbędne jest jego zwielokrotnienie, czynności te wymagają zgody uprawnionego:

* tłumaczenia, przystosowywania, zmiany układu lub jakichkolwiek innych zmian w programie komputerowym, z zachowaniem praw osoby, która tych zmian dokonała;

* rozpowszechniania, w tym użyczenia lub najmu, programu komputerowego lub jego kopii.

Niewątpliwie efekty prac podatnika świadczonych w ramach działalności badawczo-rozwojowej na rzez Spółki mają charakter twórczy poprzez tworzenie nowych, oryginalnych rozwiązań lub ulepszanie już istniejących i finalnie podlegają ochronie prawnej na podstawie przytoczonej wyżej ustawy.

Przez działalność badawczo-rozwojową na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych rozumie się działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań (art. 5 pkt 38). Natomiast co do rozumienia pojęcia prace rozwojowe ustawa odsyła do ich legalnej definicji zawartej w ustawie o szkolnictwie wyższym i nauce. W art. 4 ust. 3 zdefiniowano pojęcie prac rozwojowych jako działalność obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Wszystkie podejmowane przez podatnika czynności służą w końcowym efekcie do tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów przy wykorzystywaniu aktualnie dostępnej wiedzy, umiejętności przy wykorzystaniu narzędzi informatycznych oraz programistycznych. Działania te nie mają charakteru doraźnego czy też rutynowego ani okresowego. Prowadzona przez podatnika działalność będzie prowadzona w sposób ciągły i zorganizowany. Postępujące zmiany technologiczne (które w branży IT przebiegają wręcz rewolucyjnie) oraz konieczność sprostania rosnącej liczbie użytkowników programów komputerowych i ich oczekiwaniom powoduje, że prowadzona działalność nie ma charakteru jednorazowego czy też rutynowego.

Biorąc pod uwagę powyższe podatnik stoi na stanowisku, iż dochody uzyskane w ramach prowadzonej działalności gospodarczej z kwalifikowanych praw własności intelektualnej może opodatkować stawką w wysokości 5%, przy założeniu prowadzenia ewidencji, o której mowa w art. 30cb ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Przedsiębiorcy osiągający dochody generowane przez prawa własności intelektualnej od 1 stycznia 2019 r. mogą korzystać z preferencyjnej stawki w podatku dochodowym. Na podstawie art. 1 pkt 25 ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy - Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2018 r. poz. 2193), w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych dodano art. 30ca i art. 30cb. Ustawa ta wprowadziła do ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz do ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych korzystne rozwiązanie podatkowe dla przedsiębiorców, którzy uzyskują dochody z komercjalizacji wytworzonych lub rozwiniętych przez nich praw własności intelektualnej (tzw. IP BOX).

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2019 r. poz. 1387 z późn. zm.), jednym ze źródeł przychodów jest pozarolnicza działalność gospodarcza.

W myśl art. 5a pkt 6 tejże ustawy, ilekroć w ustawie jest mowa o działalności gospodarczej albo pozarolniczej działalności gospodarczej oznacza to działalność zarobkową:

c. polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych * prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

Stosownie natomiast do treści art. 5b ust. 1 ww. ustawy, za pozarolniczą działalność gospodarczą nie uznaje się czynności, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

Zgodnie z art. 30ca ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podatek od osiągniętego przez podatnika w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej wynosi 5% podstawy opodatkowania.

W myśl art. 30ca ust. 2 ww. ustawy, kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej są:

8. autorskie prawo do programu komputerowego * podlegające ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska, których przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej.

Podstawę opodatkowania stanowi suma kwalifikowanych dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej osiągniętych w roku podatkowym (art. 30ca ust. 3 ustawy).

Stosownie natomiast do treści art. 30ca ust. 7 powołanej ustawy, dochodem (stratą) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej jest obliczony zgodnie z art. 9 ust. 2 dochód (strata) z pozarolniczej działalności gospodarczej w zakresie, w jakim został osiągnięty:

Na podstawie art. 30cb ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podatnicy podlegający opodatkowaniu na podstawie art. 30ca są obowiązani:

Podatnicy prowadzący podatkową księgę przychodów i rozchodów wykazują informacje, o których mowa w ust. 1, w odrębnej ewidencji (art. 30cb ust. 2 ww. ustawy).

Zgodnie z art. 30cb ust. 3 powołanej ustawy w przypadku gdy na podstawie ksiąg rachunkowych lub ewidencji, o której mowa w ust. 2, nie jest możliwe ustalenie dochodu (straty) z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, podatnik jest obowiązany do zapłaty podatku zgodnie z art. 27 lub art. 30c.

Jak wynika z powyższych regulacji podatnicy, którzy opodatkowują dochody z kwalifikowanych IP stawką 5%, mają obowiązek prowadzenia wyodrębnionej ewidencji dla wszystkich operacji finansowych związanych z uzyskiwaniem tych dochodów. Przepisy o IP Box nie narzucają podatnikom konkretnej formy ewidencjonowania zdarzeń na cele stosowania preferencji IP Box.

Autorskie prawo do programu komputerowego objęte jest ochroną na mocy art. 74 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U. z 2019 r. poz. 1231 z późn. zm.).

Zgodnie z art. 74 ust. 2 powołanej ustawy, ochrona przyznana programowi komputerowemu obejmuje wszystkie formy jego wyrażenia. Idee i zasady będące podstawą jakiegokolwiek elementu programu komputerowego, w tym podstawą łączy, nie podlegają ochronie.

W związku z tym, że w Polsce oprogramowanie - definiowane jako ogół informacji w postaci zestawu instrukcji, zaimplementowanych interfejsów i zintegrowanych danych przeznaczonych dla komputera do realizacji wyznaczonych celów - podlega ochronie jak utwór literacki z art. 1 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, oprogramowanie może być uznane za kwalifikowane IP w świetle art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy, jeśli jego wytworzenie, rozszerzenie lub ulepszenie jest wynikiem prac badawczo-rozwojowych.

Przenosząc powyższe na grunt rozpatrywanej sprawy należy więc stwierdzić, że dochód który Wnioskodawca uzyska z tytułu odpłatnego przeniesienia na spółkę praw autorskich do wytwarzanego programu komputerowego - autorskiego oprogramowania, które będzie stanowiło utwór prawnie chroniony i wytworzony w ramach prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, będzie kwalifikowało się do dochodów z kwalifikowanego IP w rozumieniu art. 30ca ust. 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. To oznacza, że Wnioskodawca będzie mógł skorzystać z preferencyjnego opodatkowania dochodów z tego tytułu wg stawki 5%.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy - Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona interpretacja traci swoją aktualność.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2019 r. poz. 2325). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.