0115-KDIT1.4011.353.2022.2.MR - Wynagrodzenie wspólnika cichego - źródło przychodu

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA - stanowisko nieprawidłowe

Szanowna Pani,

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

9 czerwca 2022 r. wpłynął Pani wniosek z 5 czerwca 2022 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy kwalifikacji wynagrodzenia wspólnika cichego w związku z realizacją umowy spółki cichej. Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

Wnioskodawca jest osobą fizyczną nieprowadzącą pozarolniczej działalności gospodarczej. Wnioskodawca ma nieograniczony obowiązek podatkowy w Polsce w rozumieniu art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej zwana "ustawą o PIT").

Wnioskodawca (Wspólnik Cichy) zamierza zawrzeć z inną osobą fizyczną prowadzącą działalność gospodarczą (Przedsiębiorcą) umowę spółki cichej, zgodnie z którą:

- Zarząd inwestycją przysługiwać będzie wyłącznie Przedsiębiorcy, przy czym Przedsiębiorca będzie zobowiązany do prowadzenia inwestycji również w interesie Wnioskodawcy/Wspólnika cichego;

- Wnioskodawca/Wspólnik cichy będzie partycypował w zysku (stracie) z inwestycji, wypracowanym w całym okresie istnienia spółki cichej, ustalonym według polskich przepisów w zakresie rachunkowości z uwzględnieniem wkładu, wypłata nastąpi wraz z zakończeniem Umowy;

- Wnioskodawca/Wspólnik cichy nie będzie otrzymywał wynagrodzenia z tytułu udziału w zyskach, gdyby inwestycja wygenerowała stratę w całym okresie istnienia spółki cichej, kwota łącznej straty pomniejszy wkład Wnioskodawcy/Wspólnika cichego podlegający zwrotowi na koniec Umowy;

- Wnioskodawca/Wspólnik cichy będzie miał także zagwarantowane prawa informacyjne i kontrolne, tj. prawo Wspólnika cichego do przeglądania ksiąg i dokumentów oraz ewentualnie żądania wyjaśnień od Przedsiębiorcy;

- Przedsiębiorca nie będzie zobowiązany do zwrotu pełnej wysokości wkładu w sytuacji, gdy przedsięwzięcia realizowane przez Przedsiębiorcę na podstawie Umowy przyniosą stratę, wartość zwracanego wkładu zostanie odpowiednio pomniejszona o udział w stracie z takich przedsięwzięć;

- Umowa może zostać wypowiedziana każdorazowo na koniec roku kalendarzowego z zachowaniem stosownego okresu wypowiedzenia;

- Umowa zostanie zawarta w formie pisemnej na czas nieokreślony;

- Wnioskodawcy/Wspólnikowi cichemu - na Jego wniosek i za zgodą Przedsiębiorcy - przysługiwać będzie prawo wypłaty zaliczki na poczet należnego mu Wynagrodzenia, nie częściej niż raz w miesiącu, w wysokości proporcjonalnej do zysku osiągniętego do czasu wypłaty tej zaliczki (Zaliczki);

- Wspólnik cichy nie odpowiada za zobowiązania Przedsiębiorcy wobec wierzycieli i nie ma także prawa do reprezentacji go na zewnątrz, tj. spółka cicha będzie opierała się wyłącznie na wewnętrznym stosunku między wspólnikami. Na zewnątrz będzie znany jedynie Przedsiębiorca, a nie Wspólnik cichy. Przedsiębiorca jest wyłącznie uprawniony i zobowiązany z tytułu prowadzenia przedsiębiorstwa na wspólny rachunek, ale we własnym imieniu;

- Wspólnik cichy nie będzie miał wpływu na podejmowane przez Przedsiębiorcę decyzje dotyczące prowadzonej przez niego działalności;

- Wspólnik cichy będzie miał określony udział w zysku Przedsiębiorcy, tj. 50%.

Zawarta umowa nie będzie stanowiła umowy spółki cywilnej w rozumieniu przepisów Kodeksu Cywilnego. Nie będzie też miała charakteru umowy spółki prawa handlowego w rozumieniu przepisów polskiego Kodeksu spółek handlowych, ani też innej umowy nazwanej na gruncie prawa polskiego.

Z uwagi na powyższe umowa spółki cichej będzie jedną z tzw. umów nienazwanych. Umowa między Wnioskodawcą a Przedsiębiorcą będzie umową tzw. spółki cichej, zgodnie z którą wkłady pieniężne i niepieniężne wniesione przez osoby fizyczne będą przeznaczone na wspólne przedsięwzięcie gospodarcze. Umowa spółki cichej będzie szczegółowo regulować zasady podziału zysków z przedsięwzięcia pomiędzy Wspólnikiem cichym a Przedsiębiorcą, wzajemne prawa i obowiązki stron oraz czas trwania przedsięwzięcia.

Pytanie

Czy przychody Wspólnika cichego należy zakwalifikować jako przychód z innych źródeł (art. 10 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych)?

Pani stanowisko w sprawie

Zdaniem Wnioskodawcy, przychody Wspólnika cichego należy zakwalifikować jako przychody z innych źródeł (art. 10 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych), ponieważ postanowienia umowy spółki cichej przedstawione we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej nie odpowiadają essentialia negotii umowy pożyczki, wówczas środki pieniężne, które zostaną wniesione do spółki cichej nie mogą zostać potraktowane jako pożyczka.

Wspólnik cichy ponosi ryzyko gospodarcze, bierze udział w zysku i stracie ponosząc ryzyko utraty wkładu. Po zakończeniu umowy wspólnik może otrzymać wniesiony wkład, powiększony o udział w zysku z inwestycji lub pomniejszony o udział w stracie. Pożyczkodawca uprawniony jest do otrzymania zwrotu kwoty pożyczki w całości oraz ewentualnie odsetek w wysokości określonej w umowie, niezależnie od działalności prowadzonej przez pożyczkobiorcę. Ponadto spółka cicha posiada cel gospodarczy, który wspólnicy w ramach tej spółki zamierzają zrealizować.

W przypadku umowy pożyczki cel gospodarczy nie występuje. Umowa spółki zostanie zawarta na czas nieokreślony, zaś pożyczkobiorca jest zobowiązany do zwrotu pożyczki w terminie określonym w umowie lub zgodnie z art. 723 Kodeksu cywilnego.

Dodatkowo Wspólnik cichy będzie miał zagwarantowane prawa informacyjne i kontrolne, w tym prawo przeglądania ksiąg i dokumentów oraz żądania wyjaśnień od Przedsiębiorcy. Pożyczkodawca takich uprawnień nie posiada. Spółka cicha nie posiada osobowości prawnej, wówczas udział w zysku osiągnięty przez Wspólnika cichego nie może być kwalifikowany jako przychód z tytułu udziału w zyskach osób prawnych (art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Wspólnik cichy nie prowadzi działalności gospodarczej we własnym imieniu, ponieważ robi to Przedsiębiorca. Wobec tego udział w zysku osiągnięty przez Wspólnika cichego nie może być zakwalifikowany jako przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej.

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w wyroku z dnia 22 kwietnia 2015 r. (I SA/Wr 213/15) stwierdził, że przychody wspólnika cichego należy zakwalifikować jako przychody z innych źródeł (art. 10 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych). Ponadto stanowisko zostało potwierdzone w: Wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 11 października 2017 r. (II FSK 2513/15), wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z dnia 20 listopada 2019 r. (I SA/Po 690/19), wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z dnia 11 października 2018 r. (I SA/Po 457/18) oraz wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 9 sierpnia 2016 r. (III SA/Wa 2069/15).

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawiła Pani we wniosku jest nieprawidłowe.

UZASADNIENIE interpretacji indywidualnej

Zasadę swobody umów przewiduje art. 353¹ ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. z 2022 r. poz. 1360). W myśl ww. przepisu:

Strony zawierające umowę mogą ułożyć stosunek prawny według swego uznania, byleby jego treść lub cel nie sprzeciwiały się właściwości (naturze) stosunku, ustawie ani zasadom współżycia społecznego.

Z zasady tej wynika możliwość zawierania tzw. "umów nienazwanych", tj. nieuregulowanych w ww. Kodeksie. Należy przy tym pamiętać, że treść dozwolonej umowy przez prawo wyznaczają postanowienia art. 56 i 58 Kodeksu cywilnego.

Zgodnie z art. 56 ww. Kodeksu:

Czynność prawna wywołuje nie tylko skutki w niej wyrażone, lecz również te, które wynikają z ustawy, z zasad współżycia społecznego i z ustalonych zwyczajów.

Czynność prawna sprzeczna z ustawą albo mająca na celu obejście ustawy jest nieważna, chyba że właściwy przepis przewiduje inny skutek, w szczególności ten, że na miejsce nieważnych postanowień czynności prawnej wchodzą odpowiednie przepisy ustawy. Nieważna jest czynność prawna sprzeczna z zasadami współżycia społecznego. Jeżeli nieważnością jest dotknięta tylko część czynności prawnej, czynność pozostaje w mocy co do pozostałych części, chyba że z okoliczności wynika, że bez postanowień dotkniętych nieważnością czynność nie zostałaby dokonana (art. 58 § 1-3 Kodeksu cywilnego).

Z uwagi na brak ustawowych uregulowań umowy spółki cichej należy stwierdzić, że umowa ta jest jedną z tzw. umów nienazwanych. Należy przy tym zauważyć, że o rodzaju zawartej umowy nie decyduje nadana jej przez strony nazwa, lecz treść złożonych przy jej zawieraniu oświadczeń woli. Funkcjonowanie spółki cichej opiera się na wniesieniu przez wspólnika cichego, dysponującego majątkiem rzeczowym lub finansowym, wkładu (niekiedy w postaci wkładu własnej pracy) na rzecz drugiego wspólnika, prowadzącego przedsiębiorstwo lub inną działalność zarobkową we własnym imieniu. Wspólnik cichy w zamian za swój wkład uczestniczy w zyskach tej działalności, nie ujawniając się jednak na zewnątrz, nie mając też praw do majątku tej spółki. Udział wspólnika cichego nie prowadzi do utworzenia jakiegokolwiek rodzaju wspólnoty ze wspólnikiem - ani rzeczowej, ani majątkowej, ani osobowej. Wspólnik cichy nie odpowiada też za zobowiązania spółki wobec wierzycieli. Spółka taka jest po prostu odmianą umowy cywilnoprawnej dwóch stron.

Do istotnych elementów stosunku spółki cichej należą:

- uczestniczenie w cudzym przedsiębiorstwie (strony dążą do osiągnięcia wspólnego celu gospodarczego),

- wniesienie wkładu (wkład wspólnika cichego, który może być w formie zarówno pieniężnej, jak i niepieniężnej, staje się częścią majątku przedsiębiorcy),

- wniesienie wkładu daje prawo do udziału w zysku (nie można wyłączyć wspólnika cichego od uczestnictwa w zyskach - inaczej jest w odniesieniu do strat),

- wyłączenie osobistej odpowiedzialności (wobec wierzycieli przedsiębiorcy).

Istota spółki cichej wyczerpuje się w stosunku zobowiązaniowym łączącym wspólników (spółka wewnętrzna). Wspólnik cichy nie staje się współwłaścicielem majątku, do którego wniósł wkład, ani nie występuje w stosunkach zewnętrznych. Tytułem prawnym uzyskania korzyści majątkowej przez wspólnika cichego nie jest posiadany udział w kapitale przedsiębiorcy, lecz umowa cywilnoprawna.

Zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2021 r. poz. 1128 z późn. zm.):

Przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa do udziału w zysku (udziału) oraz, z zastrzeżeniem ust. 1a, łączy się z pozostałymi przychodami ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1. W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku (udziału) są równe. Przy czym, zasady wyrażone w ust. 1 stosuje się odpowiednio do rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów i strat (art. 8 ust. 2 pkt 1 tej ustawy).

Jednocześnie ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie zawiera legalnej definicji pojęcia "wspólnego przedsięwzięcia". Pojęciu temu należy nadać szeroki zakres, przy czym cel takiego wspólnego przedsięwzięcia powinien być zarobkowy. Działalność wykonywana w ramach przedsięwzięcia może mieć każdy charakter, np. może to być działalność handlowa. Wspólne przedsięwzięcie powinno być ujęte w pewne normy organizacyjne. Nie muszą to być jednakże ramy sztywne i zinstytucjonalizowane. Wystarczy, by pozwalały na sprawne przeprowadzenie przedsięwzięcia, osiąganie przychodów oraz rozliczenie zysków, przypadających każdemu z podmiotów w nim uczestniczących. Do "wspólnego przedsięwzięcia" należy zatem zaliczyć wskazaną w opisie stanu faktycznego Umowę spółki cichej.

Powyższa regulacja art. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jest realizacją zasady, że uzyskane we wspólnym przedsięwzięciu przychody oraz poniesione koszty uzyskania przychodów podlegają rozliczeniu u wspólników proporcjonalnie do ich udziałów w zyskach tego przedsięwzięcia. Oznacza to, że przychody i koszty uzyskania przychodów uzyskiwane w ramach Umowy spółki cichej stanowiącej wspólne przedsięwzięcie Wnioskodawcy/wspólnika cichego oraz Przedsiębiorcy powinny zostać opodatkowane zgodnie z art. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Ponieważ dopuszczalne jest stosowanie do umów nienazwanych przepisów o umowach nazwanych, wprost lub przez analogię, w zależności od celu umowy nienazwanej i podobieństwa tego celu do umowy nazwanej, właściwym jest potraktowanie wniesienia wkładu przez Wnioskodawcę jako udzielenie pożyczki jeżeli przedmiotem wkładu są pieniądze lub rzeczy oznaczone co do gatunku - na co wskazuje treść art. 720 Kodeksu cywilnego. Przekazanie przedmiotu wkładu i późniejszy jego zwrot nie stanowi dochodu Wnioskodawcy. Za dochód taki należy uważać jedynie udział w zysku przedsiębiorcy.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Jednym ze źródeł przychodów są kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a-c).

Natomiast art. 17 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy precyzuje, że:

Za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się odsetki od pożyczek.

Jeżeli więc wspólnikiem spółki cichej jest osoba fizyczna, która wniosła do tej spółki wkład pieniężny, który nie jest związany z prowadzoną przez tę osobę działalnością gospodarczą, wówczas przychód z tytułu uczestnictwa w spółce cichej należy zakwalifikować jako przychód z tytułu odsetek od pożyczek.

Mając na uwadze powołane przepisy prawa oraz przedstawione zdarzenie, Pani przychód z tytułu uczestnictwa w spółce cichej należy zakwalifikować do przychodów z kapitałów pieniężnych, tj. odsetek od pożyczek, zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 7 w zw. art. 17 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Pani przedstawiła i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji indywidualnej.

Wyroki powołane przez Panią dotyczą indywidualnych spraw odrębnych podmiotów. Niemniej jednak w toku rozważań nad sposobem rozstrzygnięcia wniosku organ miał na względzie także prezentowane w nich stanowiska i argumenty.

POUCZENIE o funkcji ochronnej interpretacji

- Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 z późn. zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Pani sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i zastosuje się Pani do interpretacji.

- Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

- Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

POUCZENIE o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pani prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2022 r. poz. 329; dalej jako "p.p.s.a.".

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 p.p.s.a.). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 p.p.s.a.):

- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 p.p.s.a.), albo

- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a p.p.s.a.).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a p.p.s.a.).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a, art. 14b § 1 oraz art. 14c § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 z późn. zm.).