0115-KDIT1.4011.10.2024.2.MST - Skutki podatkowe krótkoterminowego wynajmu apartamentu

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA - stanowisko prawidłowe

Szanowna Pani,

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

3 stycznia 2024 r. wpłynął Pani wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy skutków podatkowych planowanego wynajmu Apartamentu. Uzupełniła go Pani - w odpowiedzi na wezwanie organu - pismem z 26 lutego 2024 r. (data wpływu: 5 marca br.). Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

Wnioskodawczyni w wyniku rozwiązania spółki osobowej, której była udziałowcem, nabyła na zasadzie współwłasności nieruchomość położoną w A, zabudowaną dwoma budynkami. Aktem notarialnym własność nieruchomości została przeniesiona z rozwiązanej spółki jawnej na rzecz jej byłych wspólników. Jednocześnie współwłaściciele podpisali umowę o podział nieruchomości do korzystania (quoad usum). Zgodnie z quoad usum Wnioskodawczyni otrzymała do wyłącznego korzystania i czerpania pożytków jeden z budynków (piętrowy budynek o pow. około (...) m²). Drugi ze współwłaścicieli jest wyłącznym użytkownikiem innego z budynków posadowionych na przedmiotowej działce, natomiast oboje współwłaściciele korzystają i ponoszą ciężary związane z częściami wspólnymi (obejmującymi w szczególności ciągi komunikacyjne).

Budynek wykorzystywany przez Wnioskodawczynię jest sklasyfikowany jako użytkowy z częścią mieszkalną na piętrze. Parter budynku jest przez Wnioskodawczynię wynajmowany na podstawie umowy zawartej na czas nieokreślony z osobą fizyczną prowadzącą jednoosobową działalność gospodarczą. Umowa stanowi kontynuację umowy uprzednio realizowanej pomiędzy rozwiązaną spółką a tym samym najemcą. Z chwilą rozwiązania spółki i podpisania umowy quoad usum prawa i obowiązki wynikające z umowy najmu zostały przeniesione na Wnioskodawczynię (jako wynajmującą). Czynsz z tytułu najmu (płatny w okresach miesięcznych) stanowi przychód Wnioskodawczyni opodatkowany jako tzw. najem prywatny w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych, zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 6 w zw. z art. 9a ust. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, według stawki 8,5%. Wnioskodawczyni nie prowadzi pozarolniczej działalności gospodarczej, a budynek nie jest składnikiem majątku związanym z jakąkolwiek działalnością gospodarczą.

Parter i piętro budynku technicznie stanowią odrębne lokale, natomiast formalnie nie zostały one wyodrębnione. Wnioskodawczyni zamierza wynajmować również piętro budynku (dalej: Apartament). Z uwagi na atrakcyjną lokalizację budynku oraz przystosowanie do celów mieszkaniowych najemcami będą głównie turyści odwiedzający A.

Czynności związane z wynajmem Apartamentu nie będą podejmowane w sposób zorganizowany i ciągły (stały), lecz okazjonalny; celem wynajmu jest pokrycie kosztów utrzymania nieruchomości, a także wsparcie domowego budżetu. Czas trwania wynajmu Apartamentu będzie uzależniony do zapotrzebowania i może jednorazowo wahać się od kilku dni do kilku tygodni - w zależności od sezonu. Możliwość wynajmu Apartamentu Wnioskodawczyni zamierza ogłaszać za pośrednictwem popularnych portali ogłoszeniowych - (...). Wnioskodawczyni nie przewiduje współpracy z podmiotami trzecimi zajmującymi się zarządzaniem nieruchomościami na potrzeby najmu.

Wnioskodawczyni nie zamierza poza wynajmem (rozumianym jako udostępnienie pewnej powierzchni do celów mieszkaniowych) świadczyć na rzecz najemców jakichkolwiek usług dodatkowych (np. prowadzenia recepcji, biura, oferowania posiłków, okresowego sprzątania, wymiany ręczników czy pościeli w trakcie pobytu), ani korzystać z pomocy osób trzecich, w tym pracowników lub zleceniobiorców. Częstotliwość wynajmu Apartamentu jest trudna do przewidzenia z uwagi na jego okazjonalny i krótkoterminowy charakter, sezonowość oraz wykorzystywanie Apartamentu do własnych potrzeb niezwiązanych z najmem. Apartament będzie wykorzystywany również na własne potrzeby Wnioskodawczyni (niezwiązane z wynajmem osobom trzecim), a to z uwagi na fakt, że Wnioskodawczyni zamierza udostępniać go nieodpłatnie członkom najbliższej rodziny, którzy okresowo odwiedzają ją i jej męża, a także mamę Wnioskodawczyni.

Wnioskodawczyni nie posiada innych nieruchomości - poza opisanym we wniosku budynkiem składającym się z parteru o charakterze użytkowym oraz piętra stanowiącego przedmiotowy Apartament - które są lub mają być przez nią wynajmowane. Wnioskodawczyni po rozwiązaniu spółki osobowej, której była wspólnikiem nie posiada źródeł przychodów innych niż przychody z tytułu najmu. Mąż Wnioskodawczyni, który prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą, często przebywa poza domem przez dłuższe okresy czasu, a zatem to do Wnioskodawczyni należy bieżące zaspokojenie podstawowych potrzeb finansowych rodziny, utrzymanie mienia oraz ponoszenie kosztów bieżącej egzystencji, które ma zamiar finansować przychodami z wynajmu nieruchomości.

Uzupełnienie wniosku

Wnioskodawczyni do dnia dzisiejszego nie rozpoczęła wynajmowania piętra budynku (Apartamentu). Aktualnie Wnioskodawczyni planuje rozpoczęcie wynajmowania piętra budynku (Apartamentu) od drugiego kwartału 2024 r.

Pierwotnie zakładano, że Apartament zostanie udostępniony pierwszym najemcom w okresie świątecznym i noworocznym na przełomie 2023 i 2024 r., stąd w treści wniosku redagowanego w grudniu 2023 r. pojawiło się odniesienie do roku 2023 i okresów przyszłych, które straciło na aktualności w związku z przesunięciem terminu rozpoczęcia wynajmowania piętra budynku (Apartamentu) od drugiego kwartału 2024. Tym samym zakres wniosku nie dotyczy roku 2023, tylko roku 2024 i okresów przyszłych.

Pytanie

Czy w opisanym stanie faktycznym Wnioskodawczyni prawidłowo traktuje planowany wynajem krótkoterminowy Apartamentu jako najem prywatny podlegający opodatkowaniu ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych stawką 8,5%, łącznie z dotychczas prowadzonym wynajmem lokalu użytkowego zlokalizowanego na parterze budynku?

Pani stanowisko (ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu wniosku)

W ocenie Wnioskodawczyni, przedstawiona forma wynajmu krótkoterminowego Apartamentu stanowi najem prywatny podlegający - analogicznie i łącznie z prowadzonym dotychczas wynajmem lokalu użytkowego na parterze budynku opodatkowaniu - ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych zarówno za rok 2024, jak i okresy przyszłe. Na Wnioskodawczyni ciąży obowiązek odprowadzania podatku PPE w stawce 8,5% (dla przychodów do kwoty 100.000 zł w skali roku) oraz 12,5% (od nadwyżki ponad kwotę 100.000 zł) w okresach miesięcznych oraz złożenia zeznania podatkowego na formularzu PIT-28 za dany rok podatkowy.

Opisany we wniosku wynajem krótkoterminowy Apartamentu nie spełnia w ocenie Wnioskodawczyni przesłanek z art. 5a pkt 6 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej: "p.d.o.f."), które kwalifikowałyby go jako działalność gospodarcza albo pozarolnicza działalność gospodarcza ze wszystkimi tego konsekwencjami, co więcej składnik majątku Wnioskodawczyni (Apartament) nie jest związany z działalnością gospodarczą, a tym samym przychód z tego tytułu nie może być rozpoznany jako przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 p.d.o.f. odrębnymi źródłami przychodów są m.in.: pozarolnicza działalność gospodarcza (pkt 3) oraz najem, podnajem, dzierżawa, poddzierżawa oraz inne umowy o podobnym charakterze, w tym również dzierżawa, poddzierżawa działów specjalnych produkcji rolnej oraz gospodarstwa rolnego lub jego składników na cele nierolnicze albo na prowadzenie działów specjalnych produkcji rolnej, z wyjątkiem składników majątku związanych z działalnością gospodarczą (pkt 6).

Artykuł 5a pkt 6 p.d.o.f. zawiera definicję pojęcia działalności gospodarczej albo pozarolniczej działalności gospodarczej, która w rozumieniu tego przepisu oznacza działalność zarobkową:

- prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

Do grupy przychodów z działalności gospodarczej należą także przychody z najmu, podnajmu, dzierżawy, poddzierżawy oraz innych umów o podobnym charakterze, składników majątku związanych z działalnością gospodarczą (art. 14 ust. 2 pkt 11 tej ustawy).

Natomiast stosownie do treści art. 9a ust. 6 p.d.o.f. dochody osiągane przez podatników ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 6, są opodatkowane w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych, na zasadach określonych w ustawie o zryczałtowanym podatku dochodowym.

Zasady opodatkowania zryczałtowanym podatkiem dochodowym niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne uregulowane zostały w przepisach ustawy z dnia 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne.

W świetle art. 2 ust. 1a ww. ustawy, osoby fizyczne osiągające przychody, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 6 p.d.o.f., opłacają ryczałt od przychodów ewidencjonowanych.

Zgodnie z art. 6 ust. 1a ustawy opodatkowaniu ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych podlegają otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń z tytułów, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym. Dla ustalenia wartości otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń z tych tytułów stosuje się przepisy art. 11 ust. 2-2b ustawy o podatku dochodowym.

Natomiast w myśl art. 12 ust. 1 pkt 4 lit. a ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym, ryczałt od przychodów ewidencjonowanych wynosi 8,5% przychodów do kwoty 100 000 zł oraz 12,5% przychodów od nadwyżki ponad kwotę 100 000 zł z tytułu przychodów, o których mowa w art. 6 ust. 1a.

Z analizy powołanych przepisów wynika, że najem dla celów podatkowych może być traktowany dwojako: jako pozarolnicza działalność gospodarcza albo jako odrębne źródło przychodów (tzw. najem prywatny). Jeśli najem faktycznie spełnia obiektywne przesłanki uznania go za działalność gospodarczą w rozumieniu art. 5a pkt 6 ustawy lub jego przedmiotem są składniki majątku związane z prowadzeniem działalności gospodarczej to powinien zostać rozliczony na zasadach właściwych dla tej działalności, niezależnie od tego czy podatnik dokonał jej rejestracji. Jednakże, aby daną działalność uznać za działalność gospodarczą, musi ona być prowadzona we własnym imieniu i łącznie spełniać warunki celu zarobkowego, ciągłości oraz zorganizowanego charakteru.

Działalność zarobkowa to działalność taka, która daje możliwość wygenerowania zysku i ma na celu zapewnienie określonego dochodu. Jednak nawet ewentualna strata będąca wynikiem działalności nastawionej na zysk nie pozbawia jej takiego charakteru, gdyż istotny jest tu sam zamiar osiągnięcia dochodu. Zarobkowego charakteru nie mają natomiast czynności nastawione wyłącznie na zaspokojenie własnych potrzeb osoby, która je podejmuje, co ma miejsce w przypadku Wnioskodawczyni, która dochód z wynajmu przeznacza na zaspokojenie podstawowych potrzeb rodziny oraz koszty utrzymania nieruchomości.

Ciągłość w wykonywaniu działalności gospodarczej oznacza względnie stały zamiar jej wykonywania. Wiąże się z planowym charakterem działań i realizacją w sposób ciągły zamierzeń ukierunkowanych na osiąganie i zwiększanie zysków. Przesłanki ciągłości nie należy rozumieć jako konieczności wykonywania działalności bez przerwy - do jej zachowania wystarczające jest, aby z całokształtu okoliczności sprawy wynikała intencja powtarzania określonego zespołu konkretnych czynności w celu osiągnięcia efektu w postaci zarobku.

Prowadzenie działalności w sposób zorganizowany oznacza działanie metodyczne, systematyczne, uporządkowane, przebiegające według planu, przy udziale specjalnie dobranych środków służących uzyskaniu dochodu. Na takie zorganizowanie w odniesieniu do najmu mogą wskazywać (chociaż nie są decydujące) zwłaszcza niektóre okoliczności, takie jak dopełnienie obowiązków formalnych w zakresie zarejestrowania przedsiębiorcy.

Należy przy tym podkreślić, że nie ma podstaw, aby kwalifikować do pozarolniczej działalności gospodarczej w rozumieniu art. 5a pkt 6 Ustawy o PIT podejmowanych przez podatnika działań, które mają na celu zwyczajowe gospodarowanie majątkiem oraz zaspokajanie potrzeb osobistych podatnika lub jego rodziny. Działań z zachowaniem normalnych, zwyczajowo przyjętych w takich przypadkach reguł gospodarności nie należy utożsamiać z działalnością gospodarczą.

Biorąc pod uwagę zaprezentowany we wniosku opis sprawy oraz powołane przepisy - w ocenie Wnioskodawczyni - w związku z faktem, iż krótkoterminowy najem Apartamentu ma mieć charakter okazjonalny, czynności z nim związane nie będą podejmowane w sposób zorganizowany i ciągły, a w celu obsługi najemców Wnioskodawczyni nie zatrudni pracowników i nie będzie korzystała z obsługi zarządczej, ani nie będzie oferowała dodatkowych usług, najem Apartamentu stanowić będzie w ocenie Wnioskodawczyni źródło przychodów, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy o PIT (tzw. najem prywatny), podlegające opodatkowaniu łącznie z dotychczas prowadzonym przez Wnioskodawczynię wynajmem lokalu użytkowego zlokalizowanego na parterze budynku.

Tym samym przychody, jakie uzyska ze wskazanego źródła podlegać będą opodatkowaniu na zasadach określonych w art. 2 ust. 1a oraz art. 6 ust. 1a ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne. Jeśli przychód w danym roku podatkowym nie przekroczył i - w odniesieniu do kolejnych lat - nie przekroczy kwoty 100.000 zł, wówczas ryczałt od przychodów ewidencjonowanych wyniesie 8,5%. Natomiast po przekroczeniu tego limitu Wnioskodawczyni ma obowiązek odprowadzenia od nadwyżki ponad tę kwotę ryczałt od przychodów ewidencjonowanych w wysokości 12,5% przychodów.

W podobnych stanach faktycznych Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej wydał interpretacje podatkowe potwierdzające również stanowisko prezentowane przez Wnioskodawczynię, a to:

- interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 11 stycznia 2023 r., 0115-KDIT1.4011.754.2022.1.MST,

- interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 4 sierpnia 2023 r., sygn. 0115-KDIT3.4011.443.2023.1.DP,

- interpretacja indywidualną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 17 maja 2023 r., sygn. 0114-KDIP3-2.4011.267.2023.3.MG,

- interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 5 września 2023 r., 0115-KDIT1.4011.510.2023.1.PSZ, czy

- interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 29 września 2023 r., 0115-KDST2-1.4011.379.2023.1.MR.

Należy również wskazać, że zgodnie z uchwałą Składu Siedmiu Sędziów NSA z dnia 24 maja 2021 r. (sygn. akt: II FPS 1/21) przychody z najmu, podnajmu, dzierżawy, poddzierżawy oraz innych umów o podobnym charakterze są zaliczane bez ograniczeń do źródła przychodów wymienionego w art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, chyba że stanowią składnik majątkowy mienia osoby fizycznej, który został przez nią wprowadzony do majątku związanego z wykonywaniem działalności gospodarczej.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawiła Pani we wniosku jest prawidłowe.

Odstępuję od uzasadnienia prawnego tej oceny.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Pani przedstawiła i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Odnośnie do powołanych przez Panią interpretacji indywidualnych, interpretacje te dotyczą konkretnych spraw podatników osadzonych w określonym stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym i w tych sprawach rozstrzygnięcia w nich zawarte są wiążące. Jednakże ww. interpretacje są zgodne z wydanym rozstrzygnięciem.

POUCZENIE o funkcji ochronnej interpretacji

* Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 z późn. zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Pani sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pani do interpretacji.

* Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

* Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

POUCZENIE o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pani prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn.: Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 z późn. zm.; dalej jako "p.p.s.a.").

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 p.p.s.a.). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 p.p.s.a.):

* w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 p.p.s.a.), albo

* w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a p.p.s.a.).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a p.p.s.a.).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 z późn. zm.).

Podstawą prawną dla odstąpienia od uzasadnienia interpretacji jest art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej.