0115-KDIT1-3.4012.706.2018.1.APR - Opodatkowanie podatkiem VAT sprzedaży działek niezabudowanych.

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r. poz. 800 z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 14 maja 2018 r. (data wpływu 19 października 2018 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku opodatkowania sprzedaży działek gruntu - jest nieprawidłowe.

W dniu 19 października 2018 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku opodatkowania sprzedaży działek gruntu.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest rolnikiem. Nie prowadzi żadnej innej działalności gospodarczej poza działalnością rolniczą w rozumieniu ustawy o VAT. Od dnia 1 stycznia 2010 r. Wnioskodawca jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT, rozliczającym ten podatek na zasadach ogólnych (nie jest rolnikiem ryczałtowym).

Grunty, które są przedmiotem sprawy, Wnioskodawca otrzymał na podstawie umowy darowizny od swoich rodziców w 1999 r., a nabycie nie zostało udokumentowane fakturą z wykazanym VAT, lecz samym aktem notarialnym, co nie dawało prawa do odliczenia VAT naliczonego.

Po podziale działki numer 244/2, którą Wnioskodawca nabył w 1999 r. w drodze darowizny od rodziców, na mniejsze działki, powstały następujące działki, które Wnioskodawca zamierza zbyć:

* nr ewidencyjny 244/3 o pow. 1,4685 ha,

* nr ewidencyjny 244/4 o pow. 0,0918 ha,

* nr ewidencyjny 244/5 o pow. 0,0931 ha,

* nr ewidencyjny 244/6 o pow. 0,0931 ha,

* nr ewidencyjny 244/7 o pow. 0,0949 ha,

* nr ewidencyjny 244/8 o pow. 0,1077 ha,

* nr ewidencyjny 244/9 o pow. 0,0958 ha,

* nr ewidencyjny 244/10 o pow. 0,1465 ha,

* nr ewidencyjny 244/11 o pow. 0,1084 ha,

* nr ewidencyjny 244/12 o pow. 0,0947 ha,

* nr ewidencyjny 244/13 o pow. 0,1342 ha,

* nr ewidencyjny 244/14 o pow. 0,0814 ha,

* nr ewidencyjny 244/15 o pow. 0,0500 ha.

Działki te, pomimo dokonanego podziału, w dalszym ciągu stanowią składnik gospodarstwa rolnego Wnioskodawcy i są wykorzystywane na cele związane z prowadzeniem tego gospodarstwa, a więc do prowadzenia działalności rolniczej Wnioskodawcy jako podatnika VAT czynnego.

Przedmiotowe działki, w zasadzie poza faktem, że są objęte miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego i zostały przeznaczone na sprzedaż - nie zmieniły swojego przeznaczenia i nadal grunty te od momentu ich nabycia do chwili podziału były wykorzystywane tylko i wyłącznie do celów rolniczych. Wnioskodawca obsiewa teren, ale plony są niewielkie ze względu na rodzaj gleby. Teren ten nie jest przedmiotem najmu, dzierżawy ani innej umowy o podobnym charakterze.

Wnioskodawca nie będzie podawał ogłoszeń o sprzedaży do wiadomości publicznej. Poszukiwanie potencjalnych kupców będzie się odbywało wśród znajomych i rodziny. Wnioskodawca nie podejmował i nie będzie podejmował innych czynności zmierzających do przygotowania do sprzedaży wydzielonych działek. Nie będzie uzbrajał żadnej z nich, nie będzie dawał żadnych ogłoszeń w prasie, Internecie, ani w biurze pośrednictwa obrotu nieruchomościami. W przeszłości Wnioskodawca nabywał odpłatnie grunty rolne na własne cele rolnicze, w celu powiększenia gospodarstwa rolnego. W przeszłości Wnioskodawca nie dokonywał transakcji sprzedaży nieruchomości.

W 2008 r. został opracowany i zatwierdzony miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego, który objął działkę numer 244/2, tj. działkę, którą Wnioskodawca podzielił w późniejszym czasie, bo w 2017 r. - na działki o numerach: od 244/3 do 244/15, o powierzchni około 2,6601 ha, przeznaczone do sprzedaży, z tym podkreśleniem, że działka numer 244/10 stanowi drogę wewnętrzną, a działka numer 244/15 - została przeznaczona jako rezerwa na poszerzenie drogi powiatowej. Samo opracowanie i zatwierdzenie miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego nie nastąpiło na wniosek Wnioskodawcy, lecz zostało przeprowadzone przez Gminę. Podział został zatwierdzony decyzją Burmistrza z dnia 22 listopada 2017 r., która uprawomocniła się z dniem 13 grudnia 2017 r. Podział nastąpił zgodnie ze wspomnianym planem miejscowym zagospodarowania przestrzennego z 2008 r. W tym miejscu koniecznie należy jeszcze wspomnieć, że zgodnie z niniejszym planem miejscowym, przedmiotowe działki, a wcześniej działka o numerze 244/2 - stanowią teren przeznaczony pod zabudowę jednorodzinną.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy sprzedając działki, mające status gruntów ornych, wydzielone z gruntu rolnego kupionego w 1999 r., nie znając celu na jaki zostaną kupione przez nabywców, Wnioskodawca będzie musiał zapłacić VAT od tych transakcji?

Zdaniem Wnioskodawcy, przedmiotowa sprzedaż nie będzie skutkowała powstaniem obowiązku podatkowego w zakresie podatku VAT, ponieważ w dalszym ciągu pozostaje rolnikiem. Grunty przeznaczone do podziału nadal widnieją w urzędzie gminy jak działki rolne. Jednocześnie Wnioskodawca nie jest w stanie przewidzieć, co z nimi zrobią nabywcy i jak je wykorzystają. Wnioskodawca nie prowadził i nie prowadzi działalności polegającej na kupnie i sprzedaży z zyskiem nieruchomości gruntowych czy też innych. Chce jedynie dokonać sprzedaży własnego majątku prywatnego, wykonując tym samym swoje prawo własności. Chcąc jak najszybciej sprzedać przynoszący mały zysk kawałek gruntu robi wszystko, żeby to się udało. Dlatego właśnie ten podział na mniejsze "kawałki". Wnioskodawca nie ma zamiaru sprzedawać innych części ziemi z własnego gospodarstwa. Nie jest jednak w stanie przewidzieć, jaki będzie rynek rolny w przyszłości i jakie w związku z tym będzie musiał podejmować decyzje. Dlatego - jego zdaniem - w stanie przedstawionym jak wyżej, przyszłe transakcje sprzedaży podzielonego gruntu będą zwolnione od VAT. Zgodnie bowiem z art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT, zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z dyspozycją art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2018 r. poz. 2174), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Jak stanowi art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

Przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii, o czym stanowi art. 2 pkt 6 ww. ustawy.

Według art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza - zgodnie z ust. 2 powyższego artykułu - obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Działalność rolnicza została zdefiniowana w art. 2 pkt 15 ustawy, zgodnie z którym przez działalność rolniczą rozumie się produkcję roślinną i zwierzęcą (...), a także świadczenie usług rolniczych.

Biorąc pod uwagę przytoczoną definicję działalności gospodarczej (art. 15 ust. 2 ustawy) uznać należy, iż działalność rolnicza mieści się w pojęciu działalności gospodarczej.

W świetle przytoczonych wyżej przepisów należy zatem zauważyć, że status podatnika podatku od towarów i usług wynika z okoliczności dokonania czynności podlegających opodatkowaniu tym podatkiem. Dla ustalenia, czy osoba dokonująca transakcji sprzedaży nieruchomości jest podatnikiem podatku VAT, istotnym jest stwierdzenie, że prowadzi ona działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy.

Zatem osoby fizyczne dokonujące sprzedaży, przekazania lub darowizny towarów stanowiących część ich majątku osobistego (takiego, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży bądź wykonywania innych czynności w ramach prowadzonej działalności gospodarczej), nie są zaliczane do grona podatników podatku od towarów i usług.

W konsekwencji nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług ten, kto jako osoba fizyczna dokonuje jednorazowych lub okazjonalnych transakcji, za które nie jest przewidziana ściśle regularna zapłata oraz nie prowadzi zorganizowanej, czy zarejestrowanej działalności gospodarczej. Dokonywanie określonych czynności poza sferą prowadzonej działalności gospodarczej również nie pozwala na uznanie danego podmiotu za podatnika w zakresie tych czynności.

Mając powyższe na względzie należy stwierdzić, że uznanie, iż dany podmiot w odniesieniu do konkretnej czynności działa jako podatnik podatku od towarów i usług, wymaga oceny każdorazowo odnoszącej się do okoliczności faktycznych danej sprawy.

Z orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 15 września 2011 r. w sprawach C-180/10 i C-181/10 wynika, że czynności związane ze zwykłym wykonywaniem prawa własności nie mogą same z siebie być uznawane za prowadzenie działalności gospodarczej. Sama liczba i zakres transakcji sprzedaży nie mogą stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem zastosowania Dyrektywy, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą. Podobnie - zdaniem Trybunału - okoliczność, że przed sprzedażą zainteresowany dokonał podziału gruntu na działki w celu osiągnięcia wyższej ceny łącznej. Całość powyższych elementów może bowiem odnosić się do zarządzania majątkiem prywatnym zainteresowanego.

Inaczej jest natomiast - wyjaśnił Trybunał - w wypadku, gdy zainteresowany podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi Dyrektywy. Zatem za podatnika należy uznać osobę, która w celu dokonania sprzedaży gruntów angażuje podobne środki wykazując aktywność w przedmiocie zbycia nieruchomości porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem, tj. działania wykraczające poza zakres zwykłego zarządu majątkiem prywatnym. Chodzi tu przykładowo o nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zabudowy terenu, czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług deweloperskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze. Przy czym na tego rodzaju aktywność "handlową" wskazywać musi ciąg powyżej przykładowo przytoczonych okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu wystąpienia pojedynczych z nich.

W powyższym wyroku Trybunał stwierdził również, że osoby fizycznej, która prowadziła działalność rolniczą na gruncie nabytym ze zwolnieniem z podatku od wartości dodanej i przekształconym wskutek zmiany planu zagospodarowania przestrzennego niezależnej od woli tej osoby w grunt przeznaczony pod zabudowę, nie można uznać za podatnika podatku

od wartości dodanej w rozumieniu art. 9 ust. 1 i art. 12 ust. 1 Dyrektywy 2006/112, zmienionej Dyrektywą 2006/138, kiedy dokonuje ona sprzedaży tego gruntu, jeżeli sprzedaż ta następuje

w ramach zarządu majątkiem prywatnym tej osoby. Okoliczność, że osoba ta jest "rolnikiem ryczałtowym" w rozumieniu art. 295 ust. 1 pkt 3 Dyrektywy 2006/112, zmienionej Dyrektywą 2006/138, jest w tym zakresie bez znaczenia.

Wskazane orzeczenie Trybunału odnosiło się do rolnika, który korzystał ze zwolnienia

od podatku VAT. Natomiast w przypadku, gdy sprzedaży działki należącej do przedsiębiorstwa rolnego dokonuje rolnik będący czynnym zarejestrowanym podatnikiem VAT, należy uznać,

że mamy do czynienia z działalnością gospodarczą podejmowaną przez podatnika VAT czynnego.

Stawka podatku - zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług - wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Stosownie do treści art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2018 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług oraz rozporządzeń wykonawczych wydanych na jej podstawie, przewidują dla niektórych towarów i usług stawki obniżone lub zwolnienie od podatku.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

Według art. 2 pkt 33 ustawy, przez tereny budowlane rozumie się grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu - zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

W treści wniosku wskazano, że Wnioskodawca prowadzi działalność rolniczą i jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT, rozliczającym ten podatek na zasadach ogólnych. Wnioskodawca otrzymał grunt (działkę nr 244/2) na podstawie umowy darowizny w 1999 r.

W 2017 r. ww. działkę Wnioskodawca podzielił na mniejsze (nr od 244/3 do 244/15) i zamierza je zbyć. Działki te, pomimo dokonanego podziału, w dalszym ciągu stanowią składnik gospodarstwa rolnego Wnioskodawcy i są wykorzystywane na cele związane z prowadzeniem działalności rolniczej Wnioskodawcy jako podatnika VAT czynnego. Teren ten nie jest przedmiotem najmu, dzierżawy ani innej umowy o podobnym charakterze. W 2008 r. został opracowany i zatwierdzony miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego, który objął działkę numer 244/2, tj. działkę, którą Wnioskodawca podzielił. Zgodnie z tym planem przedmiotowe działki, a wcześniej działka o numerze 244/2 - stanowią teren przeznaczony pod zabudowę jednorodzinną, przy czym działka numer 244/10 stanowi drogę wewnętrzną, a działka numer 244/15 rezerwę na poszerzenie drogi powiatowej.

Z opisu sprawy wynika, że działki, które Wnioskodawca zamierza zbyć, wykorzystywane były i są w prowadzonej przez niego działalności gospodarczej (gospodarstwie rolnym), w związku z którą Wnioskodawca jest czynnym zarejestrowanym podatnikiem VAT. Powyższe okoliczności wskazują, że przedmiotowe działki stanowią składnik majątkowy służący prowadzeniu działalności gospodarczej, którą - w rozumieniu ustawy - jest również działalność rolnicza.

Powyższe oznacza, że dostawa działek, nie nastąpi w ramach zarządu majątkiem prywatnym Wnioskodawcy, lecz stanowić będzie zbycie dokonane w ramach prowadzonej przez niego działalności gospodarczej (gospodarstwa rolnego).

W tym miejscu podkreślić należy, że pojęcie "majątku prywatnego" nie występuje na gruncie analizowanych przepisów ustawy, jednakże wynika z wykładni art. 15 ust. 2 ustawy, w której zasadnym jest odwołanie się do treści orzeczenia TSUE w sprawie C-291/92 (Finanzamt Uelzen v. Dieter Armbrecht), które dotyczyło kwestii opodatkowania sprzedaży przez osobę będącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, części majątku niewykorzystywanej do prowadzonej działalności gospodarczej, a służącej jej do celów prywatnych. "Majątek prywatny" to zatem taka część majątku danej osoby fizycznej, która nie jest przez nią przeznaczona ani wykorzystywana dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej. Ze wskazanego orzeczenia wynika, że podatnik musi w całym okresie posiadania danej nieruchomości wykazywać zamiar wykorzystywania części nieruchomości w ramach majątku osobistego, co w przedmiotowej sprawie nie miało miejsca, gdyż z wniosku nie wynika aby Wnioskodawca w jakikolwiek sposób wykorzystywał posiadaną nieruchomość gruntową do celów osobistych. Przykładem takiego wykorzystania nieruchomości mogłoby być np. wybudowanie domu dla zaspokojenia własnych potrzeb mieszkaniowych. Potwierdzone to zostało również w wyroku TSUE z dnia 21 kwietnia 2005 r., sygn. akt C-25/03 Finanzamt Bergisch Gladbach v. HE, który stwierdził, że majątek prywatny to mienie wykorzystywane dla zaspokojenia potrzeb własnych.

Dostawa gruntów (działek) stanowiących część gospodarstwa rolnego, w okolicznościach wskazanych w opisie sprawy, stanowić zatem będzie dostawę dokonywaną przez podmiot prowadzący działalność gospodarczą w rozumieniu przepisu art. 15 ust. 2 ustawy, a więc przez podatnika podatku od towarów i usług, o którym mowa w ust. 1 tego przepisu. W tej sytuacji - wbrew twierdzeniu Wnioskodawcy - dostawa ta nie będzie stanowić realizacji prawa do rozporządzania jego majątkiem prywatnym. Stwierdzić zatem należy, że sprzedaż gruntów, o których mowa we wniosku stanowić będzie dostawę towarów, która podlega regulacjom ustawy o podatku od towarów i usług, na podstawie powołanego art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Jednocześnie nie można zgodzić się ze stanowiskiem Wnioskodawcy, w którym stwierdził, że sprzedaż działek gruntu będzie zwolniona od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy. Jak bowiem Wnioskodawca wskazał w opisie sprawy, teren działki 244/2 oraz działek powstałych w wyniku podziału tej działki, objęty jest planem zagospodarowania przestrzennego, z którego wynika, że jest to teren przeznaczony pod zabudowę jednorodzinną (w tym jedna działka z przeznaczeniem na drogę, i jedna jako poszerzenie istniejącej drogi). Zatem działki stanowią teren budowlany w rozumieniu art. 2 pkt 33 ustawy i tym samym ich sprzedaż nie będzie korzystała ze zwolnienia od podatku przy zastosowaniu regulacji art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy. Ponadto przy sprzedaży działek nie będzie miał również zastosowania art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, ponieważ - jak wynika z wniosku - działki wykorzystywane są do działalności rolniczej opodatkowanej podatkiem VAT, zatem nie są spełnione warunki wynikające z ww. przepisu.

Wobec powyższego, stanowisko Wnioskodawcy jest nieprawidłowe.

Jednocześnie informuje się, że w zakresie kwestii dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych (pytanie 1 zadane we wniosku) zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Podkreślić należy, że niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego, co oznacza, że w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan faktyczny, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona interpretacja traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy, ul. Jana Kazimierza 5, 85-035 Bydgoszcz, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2018 r. poz. 1302 z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.