0115-KDIT1-3.4012.688.2017.2.BJ - Zwolnienie od podatku od towarów i usług sprzedaży nieruchomości zabudowanej.

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r. poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 20 września 2017 r. (data wpływu 4 października 2017 r.), uzupełniony w dniu 7 grudnia 2017 r. (data wpływu), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku od towarów i usług sprzedaży nieruchomości zabudowanej - jest prawidłowe.

W dniu 4 października 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek, uzupełniony pismem z dnia 7 grudnia 2017 r. (data wpływu) o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku od towarów i usług sprzedaży nieruchomości zabudowanej.

We wniosku i jego uzupełnieniu przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest syndykiem masy upadłości spółki jawnej, który w związku z prowadzonym postępowaniem upadłościowym zamierza sprzedać wchodzącą w skład masy upadłości nieruchomość wraz z budynkiem. Upadły - X (dalej: upadły) - w swoim majątku posiadał nieruchomość zabudowaną budynkiem stanowiącym siedzibę jego przedsiębiorstwa. W 2008 r. upadły uzyskał zezwolenie na rozbudowę i nadbudowę budynku, a następnie decyzją z dnia 17 sierpnia 2011 r. uzyskał pozwolenie na użytkowanie tego obiektu. W dniu 10 lutego 2015 r. ogłoszona została upadłość spółki w wyniku czego nieruchomość wraz z budynkiem weszły w skład masy upadłości, którą teraz wnioskodawca zamierza sprzedać.

W uzupełnieniu do wniosku z dnia 7 grudnia 2017 r. Wnioskodawca wskazał, że nieruchomość mająca być przedmiotem sprzedaży została wybudowana przez spółkę. Inwestycja została zakończona i oddana do użytku w sierpniu 2011 r. Budynek w całości przeznaczony został na prowadzenie w nim działalności gospodarczej przez upadłą spółkę. Spółka odliczała podatek od towarów i usług od wszystkich otrzymanych faktur podczas prowadzenia budowy. Spółka nie ponosiła żadnych nakładów na ulepszenie przedmiotowej nieruchomości w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym (art. 43 pkt 10a lit. b ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r. poz. 1221).

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

Czy w przypadku sprzedaży przez wnioskodawcę nieruchomości zabudowanej budynkiem będzie możliwość zastosowania przewidzianego w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku od towarów i usług zwolnienia z obowiązku zapłaty podatku?

Zdaniem Wnioskodawcy w realiach niniejszej sprawy nie zachodzą przesłanki wyłączające możliwość zastosowania zwolnienia przewidzianego w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku od towarów i usług, gdyż przyszła transakcja sprzedaży nieruchomości nie będzie dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia. Jak zostało wskazane w stanie faktycznym pierwsze zasiedlenie miało miejsce w roku 2011, czyli w momencie wydania decyzji zezwalającej na użytkowanie obiektu, a zatem transakcja będzie korzystać ze zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku od towarów i usług.

Przechodząc do stanowiska prawnego Wnioskodawcy należy wskazać, iż zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r. poz. 1221 z późn.zm). zwanej dalej ustawą - opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Jak stanowi art. 7 ust. 1 ustawy - przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

Towarami - w myśl art. 2 pkt 6 ustawy - są rzeczy oraz ich części a także wszelkie postacie energii. Przez sprzedaż należy rozumieć odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów - art. 2 pkt 22 ustawy. Z kolei, stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy - przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (...).

W świetle powyższych przepisów, nieruchomość gruntowa, jak i zabudowana spełnia definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a jej sprzedaż stanowi dostawę towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy.

Nie każda jednak czynność stanowiąca dostawę towarów w rozumieniu art. 7 ustawy podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług musi być wykonana przez podatnika.

Zgodnie z art. 15 ustawy podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2 bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. W tym miejscu należy rozważyć kwestie, kto w przypadku dokonania transakcji sprzedaży nieruchomość będzie podatnikiem w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług.

Zgodnie z art. 160 ustawy prawo upadłościowe w sprawach dotyczących masy upadłości syndyk, zarządca oraz nadzorca sądowy dokonują czynności na rachunek upadłego lecz w imieniu własnym. We wszelkich postępowaniach, stroną w znaczeniu materialnym pozostaje upadły - to on jest podmiotem praw i obowiązków, natomiast syndykowi przysługuje legitymacja formalna do występowania w tych postępowaniach; jest on stroną w znaczeniu formalnym. W zakresie prawnopodatkowym działanie syndyka należy potraktować jako działanie przez pełnomocnika ze wszystkimi prawnymi tego stanu rzeczy konsekwencjami. W świetle powyższego, syndyk masy upadłości jest osobą odpowiedzialną w czasie trwania postępowania upadłościowego za realizację wszystkich obowiązków podatnika i płatnika przez upadłego. W świetle cytowanych przepisów, upadły z mocy prawa traci zarząd oraz możliwość korzystania i rozporządzania majątkiem należącym do niego. Jednakże ta okoliczność nie pozbawia upadłego statusu podatnika, do którego to stosuje się prawa i obowiązki wynikające z przepisów obowiązujących ustaw podatkowych.

Zatem sprzedaż nieruchomości zabudowanej przez syndyka stanowi na gruncie ustawy o VAT odpłatną dostawę towarów, czyli z założenia czynność podlegającą opodatkowana podatkiem VAT.

W przypadku nieruchomości zabudowanych, sposób opodatkowania dostawy gruntu uwarunkowany jest zasadami opodatkowania posadowionego na nim budynku (art. 29a ust. 8 ustawy o podatku od towarów i usług). Innymi słowy, dla celów podatku VAT grunt dzieli los podatkowy posadowionych na nim budynków. Jeżeli więc dostawa budynków jest zwolniona z podatku VAT, wówczas także zwolniona z podatku VAT jest dostawa gruntu, na którym położone są budynki.

Wyjątek od przewidzianego w art. 43 ust. 1 pkt 10 zwolnienia podatkowego przewidują postanowienia pod poz. a i b powołanego przepisu, zgodnie z którymi zwolnienie nie obowiązuje w przypadku gdy dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim (a) oraz w przypadku gdy pomiędzy pierwszym zasiedleniem, a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata (b).

Przez pierwsze zasiedlenie rozumieć należy oddane do użytkowania, w wykonaniu czynności polegającej opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynku po jego wybudowaniu lub ulepszeniu, w przypadku gdy nakłady poniesione na ulepszenie stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej budynku (art. 2 pkt 14 ustawy o podatku od towarów i usług). Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 14 maja 2015 r. o sygn. akt I FSK 382/14 wskazał, że polski ustawodawca nie miał uprawnienia do precyzowania warunków zastosowania kryterium pierwszego zasiedlenia w odniesieniu do sytuacji zaistniałych po wybudowaniu budynku. Porównując zakresy definicji "pierwszego zasiedlenia" wynikające z ustawy o VAT i Dyrektywy unijnej, która przepisy te implementowała do polskiego porządku prawnego, NSA stwierdził, że ustawodawca polski dokonał zawężenia ww. definicji w porównaniu do definicji unijnej. Wykładnia językowa, systematyczna i celowościowa Dyrektywy wskazuje wyraźnie, że ww. pojęcie należy rozumieć szeroko jako "pierwsze zajęcie budynku, używanie". Zatem w taki sposób powinna być odczytywana definicja przewidziana w treści art. 2 pkt 14 ustawy o podatku od towarów i usług. Naczelny Sąd Administracyjny w konsekwencji uznał część przepisów regulujących problematykę poruszaną w ramach niniejszego wniosku za niezgodną z Dyrektywą unijną. Mowa tu o części dotyczącej użytego w treści art. 2 pkt 14 ustawy o VAT "warunku w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu". NSA stwierdził, że warunek ten w istocie doprowadza do sztucznego różnicowanie sytuacji podmiotów gospodarczych, co jest niedopuszczalne. Podobnie w wyroku NSA z 30 października 2014 r. sygn. akt I FSK 1545/13 wskazano, ze każda forma korzystania z budynków, budowli lub ich części, spełnia warunek przewidziany w art. 2 pkt 14 ustawy o VAT konieczny do uznania, że doszło do pierwszego zasiedlenia. W kwestii wydania obiektu na rzecz pierwszego nabywcy lub użytkownika NSA stwierdził, iż oznaczenie tej osoby jest niezbędne do określenia momentu, od którego liczony jest okres dwóch lat pomiędzy pierwszym zasiedleniem, a dostawą budynku, budowli lub ich części, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT Jednocześnie definicję użytkownika będzie spełniał każdy, kto rozpoczął korzystanie z obiektów.

Wnioskodawca wskazuje, iż kwestia związana z definicją pierwszego zasiedlenia jest przedmiotem prac Trybunały Sprawiedliwości Unii Europejskiej w związku z pytaniem prejudycjalnym zadanym przez Naczelny Sąd Administracyjny (sygn. C-308/16 Kozuba Premium Selection). Ze stanowiska z dnia 4 lipca 2017 r. Generalnego Rzecznika Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej, które co prawda nie jest wiążące dla organów lecz powinno

być uwzględnione przy wydawaniu interpretacji wynika, że. (...) jest pewne, że nie każde pierwsze zasiedlenie musi być poprzedzone dostawą budynku w rozumieniu Dyrektywy 2006/112 (a więc przeniesieniem uprawnienia do rozporządzania na rzecz osoby trzeciej) ani nie musi być skutkiem czynności podlegającej opodatkowaniu, jeżeli to ostatnie pojęcie odnosi się do czynności nie zwolnionych. Innymi słowy Rzecznik uznał, że pierwszym zasiedleniem jest również wykorzystanie budynku przez wykonawcę dla jago własnych potrzeb przez ponad dwa lata. Konsekwentnie, gdy przedmiotowy budynek zostanie później sprzedany, jego zbycie będzie mogło korzystać ze zwolnienia z podatku od towarów i usług

Mając na uwadze powyższe Wnioskodawca stoi na stanowisku, iż w realiach mniejszej sprawy w przypadku sprzedaży nieruchomości zachodzić będą przesłanki do zwolnienia wnioskodawcy z obowiązku zapłaty podatku od towarów i usług. Jako, że budynek od 2011 r. do 2015 r. był wykorzystywany przez upadłego do prowadzenia działalności gospodarczej w okresie od 2011 r. do dnia ogłoszenia upadłości, to należy uznać, iż doszło do jego pierwszego zasiedlenia, a pomiędzy pierwszym zasiedleniem, a dostawą budynku upłynie okres dłuższy, niż 2 lata.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Nadmienia się, że niniejsza interpretacja ogranicza się wyłącznie do oceny stanowiska Wnioskodawcy w zakresie zadanego pytania i nie rozstrzyga kwestii określenia podatnika z tytułu dostawy nieruchomości.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona interpretacja traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy, ul. Jana Kazimierza 5, 785-035 Bydgoszcz, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2017 r. poz. 1369 z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.