0115-KDIT1-3.4012.459.2017.2.PB - VAT od zamiany nieruchomości gruntowej.

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r. poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 28 czerwca 2017 r. (data wpływu 21 lipca 2017 r.), uzupełnionym w dniu 4 października 2017 r. (data wpływu), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania transakcji zbycia nieruchomości gruntowej... w drodze zamiany - jest prawidłowe.

W dniu 21 lipca 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek, uzupełniony w dniu 4 października 2017 r., o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania transakcji zbycia nieruchomości gruntowej.... w drodze zamiany.

We wniosku przedstawiono następujący następujące zdarzenie przyszłe.

Gmina L. i Nadleśnictwo W. planują dokonać transakcji zamiany nieruchomości będącej z jednej strony własnością Gminy, a z drugiej strony własnością Skarbu Państwa - w zarządzie Państwowego Gospodarstwa Leśnego Lasy Państwowe. Rada Gminy L. w akcie prawa miejscowego wyraziła zgodę na zamianę gruntów, po stronie Nadleśnictwa transakcja będzie poprzedzona zgodą Dyrektora Regionalnej Dyrekcji Lasów Państwowych w miejscowości T.

Nieruchomość stanowiąca własność Gminy jest oznaczona w ewidencji gruntów jako działka nr XXX, jednostka ewidencyjna XXX., obręb XXX M. Teren, na którym znajduje się działka nie posiada aktualnego miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego. Zgodnie z zapisem w studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego G. L. działka znajduje się na terenie stanowiącym tereny leśne i w ewidencji gruntów oznaczona jest jako droga leśna. Bezpośrednie sąsiedztwo stanowią lasy. Działka nie posiada nawierzchni utwardzonych. W dniu 17 lipca 2015 r. Wójt Gminy L. wydał decyzję o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu obejmującą działkę nr..., zezwalającą na zmianę przeznaczenia nieruchomości oznaczonej jako droga na użytek leśny.

Wartość działek ustalona została na potrzeby zamiany nieruchomości przez rzeczoznawcę majątkowego. Wartość działek wskazuje na ekwiwalentność zamiany. Wartość netto działki gminnej to 63.000,00 zł, a działek Skarbu Państwa 61.900,00 złotych. W myśl art. 603 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. z 2016 r. poz. 380), przez umowę zamiany każda ze stron zobowiązuje się przenieść na drugą stronę własność rzeczy w zamian za zobowiązanie się do przeniesienia własności innej rzeczy. Zatem w przypadku zamiany obie strony przenoszą na siebie wzajemnie własność rzeczy, występując zarówno w charakterze dostawcy, jak i w charakterze nabywcy. Przepis art. 604 Kodeksu cywilnego daje dyspozycję odpowiedniego stosowania do zamiany przepisów o sprzedaży.

Umowa zamiany jest umową wzajemną, bardzo zbliżoną do umowy sprzedaży. Różnica w stosunku do umowy sprzedaży polega na tym, że w miejsce świadczenia ceny pojawia się obowiązek drugiej strony przeniesienia własności rzeczy. Ze względu na wzajemny charakter umowy, wartość świadczonych rzeczy powinna być ekwiwalentna. Zamiana nieruchomości skutkuje przeniesieniem prawa do rozporządzania zamienianymi nieruchomościami jak właściciel. W analizowanej sprawie w odniesieniu do planowanej dostawy (na podstawie umowy cywilnoprawnej) opisanych we wniosku nieruchomości Gmina wystąpi w charakterze podatnika podatku od towarów i usług, a powyższa czynność będzie stanowiła odpłatną dostawę towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy i będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone m in. w art. 43 ustawy. Z uwagi na opisany stan faktyczny powstaje pytanie o skutki w podatku od towarów i usług związanych z zamianą opisanych nieruchomości dla Gminy L.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy zamiana niezabudowanej działki, stanowiącej drogę gruntową, nie objętej planem zagospodarowania przestrzennego, dla której wydano decyzję o warunkach zabudowy w zakresie zmiany sposobu użytkowania z "drogi" na "las" (zgodnie z przepisami w zakresie ewidencji gruntów i budynków oraz ustawy o lasach - grunty pod drogami leśnymi są również definiowane jako "las") podlega zwolnieniu z podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT?

Zdaniem Wnioskodawcy, dostawa (zamiana) nieruchomości gruntowej będącej własnością Gminy korzysta ze zwolnienia od podatku w trybie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT. W odniesieniu do tej działki została wydana decyzja o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu zezwalająca na zmianę przeznaczenia nieruchomości oznaczonej jako droga na użytek leśny. Działka nie jest objęta miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego. Zarówno obecny sposób wykorzystywania nieruchomości, jak i planowany - zgodny z wydaną decyzją - powodują, ze działka nie jest terenem budowlanym w rozumieniu art. 2 pkt 33 ustawy o VAT. Z przepisów ustawy wynika, że opodatkowaniu podlegają zatem dostawy, których przedmiotem są nieruchomości gruntowe, zabudowane i niezabudowane, przy czym w przypadku gruntów niezabudowanych - tylko te, których przedmiotem są tereny budowlane oraz przeznaczone pod zabudowę. Ustawodawca zwalniając z podatku od towarów i usług dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane oraz przeznaczone pod zabudowę nie sprecyzował w ustawie, jakimi kryteriami należy się kierować, aby ustalić przeznaczenie danego gruntu. Ustawa o podatku od towarów i usług nie zawiera bowiem definicji pojęć zawartych we wskazanym przepisie. Charakter danego terenu wyznacza plan miejscowy. W planie zagospodarowania przestrzennego określa się obowiązkowo przeznaczenie terenów oraz linie rozgraniczające tereny o różnym przeznaczeniu lub różnych zasadach zagospodarowania. Przy braku planu miejscowego istotne znaczenie ma decyzja o warunkach zabudowy. W tym miejscu należy przywołać Wyrok NSA z 23 sierpnia 2012 r. (I FSK 1470/11), w którym Sąd stwierdził, iż "przyjęcie stanowiska jakoby możliwość zagospodarowania gruntu jakimkolwiek obiektami budowlanymi nadawała mu charakteru terenu przeznaczonego pod zabudowę, prowadziłoby do wniosku, że zwolnienie przewidziane w art. 43 ust. 1 pkt 9 VATu nie miałby zastosowania nawet do gruntów leśnych czy terenów zielonych". Działka będąca przedmiotem sprzedaży korzysta zatem ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 9.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r. poz. 1221 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 2 pkt 6 ustawy, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Zgodnie zatem z ww. przepisami, grunt spełnia definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy.

Na mocy art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również przeniesienie z nakazu organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w imieniu takiego organu lub przeniesienie z mocy prawa własności towarów w zamian za odszkodowanie.

Natomiast przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 - na mocy art. 8 ust. 1 ustawy - rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (...).

Z przytoczonych przepisów nie wynika, że odpłatność za czynność dostawy towarów lub świadczenia usług musi mieć postać pieniężną. Odpłatność jako świadczenie wzajemne może również przybrać postać rzeczową - zapłatą może być inny towar lub usługa, albo mieszaną - zapłata w części pieniężna, a w części rzeczowa. Innymi słowy, dla uznania czynności za odpłatną, wystarczające jest, by istniała możliwość określenia ceny wyrażonej w pieniądzu w stosunku do świadczenia wzajemnego stanowiącego wynagrodzenie za tę czynność.

W tym miejscu należy zaznaczyć, że w myśl art. 603 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. z 2017 r. poz. 459, z późn. zm.), dalej: k.c., przez umowę zamiany każda ze stron zobowiązuje się przenieść na drugą stronę własność rzeczy w zamian za zobowiązanie się do przeniesienia własności innej rzeczy.

Zatem w przypadku zamiany obie strony przenoszą na siebie wzajemnie własność rzeczy, występując zarówno w charakterze dostawcy, jak i w charakterze nabywcy.

Przepis art. 604 k.c. daje dyspozycję odpowiedniego stosowania do zamiany przepisów o sprzedaży.

Umowa zamiany jest umową wzajemną, bardzo zbliżoną do umowy sprzedaży. Różnica w stosunku do umowy sprzedaży polega na tym, że w miejsce ceny świadczenia pojawia się obowiązek drugiej strony przeniesienia własności rzeczy. Ze względu na wzajemny charakter umowy, wartość świadczonych rzeczy powinna być ekwiwalentna. Zamiana nieruchomości skutkuje przeniesieniem prawa do rozporządzania zamienianymi nieruchomościami jak właściciel.

Biorąc powyższe pod uwagę, zamianę nieruchomości - w świetle ustawy o podatku od towarów i usług - traktuje się jako odpłatną dostawę towarów podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT.

Należy podkreślić, że zakres opodatkowania podatkiem VAT wyznacza nie tylko czynnik przedmiotowy - opodatkowaniu podlega odpłatna dostawa towarów lub odpłatne świadczenie usług, ale także czynnik podmiotowy - czynności muszą być wykonywane przez podatnika.

Na tle przedstawionego opisu sprawy Gmina powzięła wątpliwości, czy transakcja polegająca na zamianie nieruchomości będącej jej własnością na nieruchomość należącą do Skarbu państwa, będzie zwolniona od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9.

Należy zaznaczyć, że zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy, dostawa towarów jest przeniesieniem prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, co również ma miejsce w przypadku umowy zamiany w odniesieniu do obu stron transakcji. Dokonanie zatem zamiany nieruchomości jest zamianą towarów, czyli odpłatną dostawą towarów podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, jeżeli jest realizowana przez podatnika w ramach jego działalności gospodarczej.

W przedmiotowej sprawie mamy do czynienia z sytuacją, w której w ramach zapłaty za przejęcie działki, przyznana zostanie działka zamienna. Tym samym Gmina dokona na rzecz dotychczasowego właściciela przejmowanych nieruchomości przeniesienia prawa do rozporządzania jak właściciel działką zamienną.

Czynność wydania przez Gminę działki zamiennej, spełni definicję działalności gospodarczej, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy, a Gmina z tego tytułu wystąpi w charakterze podatnika podatku od towarów i usług.

Czynność przekazania działki zamiennej, spełnia definicję odpłatnej dostawy towarów, tj. dostawy towarów dokonanej za wynagrodzeniem, zatem czynność ta w świetle ustawy jest traktowana jako odpłatna dostawa towarów, podlegająca opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Zgodnie natomiast z art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2018 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Jednakże zarówno w treści ustawy, jak i przepisach wykonawczych do niej, przewidziane zostały zwolnienia od podatku oraz obniżone stawki podatku.

Stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

Powyższe oznacza, że generalnie opodatkowane podatkiem VAT są dostawy, których przedmiotem są nieruchomości gruntowe zabudowane i niezabudowane, przy czym w przypadku tych ostatnich opodatkowane są wyłącznie te, których przedmiotem są tereny budowlane.

Zgodnie z art. 2 pkt 33 ustawy, przez tereny budowlane rozumie się grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu - zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

W tym miejscu warto wyjaśnić, że stosownie do treści wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 28 marca 1996 r. w sprawie C-468/93 Gemeente Emmen - "teren budowlany oznacza każdy nieuzbrojony lub uzbrojony teren uznany przez państwa członkowskie za teren z przeznaczeniem pod zabudowę".

Tym samym również w świetle orzeczeń Trybunału Sprawiedliwości UE, za teren budowlany uznać można jedynie taki, który regulacjami prawa krajowego został przeznaczony pod zabudowę.

Wprowadzony do ustawy art. 2 pkt 33, w zgodny sposób odpowiada zatem treści ww. orzeczenia, gdyż cechę przeznaczenia pod zabudowę ustalić należy na podstawie określonych wprost w ustawie dokumentów prawa miejscowego (tj. przeznaczenie określonego gruntu ocenić należy wyłącznie w oparciu o istniejący plan zagospodarowania przestrzennego oraz wydane decyzje o warunkach zabudowy nieruchomości).

Jak wynika z opisu sprawy, będąca własnością Gminy działka gruntowa, która ma być przedmiotem zamiany, jest niezabudowana i nie jest ujęta w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego. Niemniej jednak, jak wskazano - dla działki tej została wydana decyzja o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu zezwalająca na zmianę przeznaczenia nieruchomości oznaczonej jako droga na użytek leśny.

Zatem działka... w momencie dostawy nie będzie stanowiła terenu budowlanego.

W świetle powyższego, dostawa opisanej działki gruntowej o numerze ewidencyjnym..., którą Gmina zamierza zbyć w drodze zamiany, będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Jednakże z uwagi na to, że nie stanowi ona terenu budowlanego, o którym mowa w art. 2 pkt 33 ustawy - dostawa będzie zwolniona od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT.

Stąd też, stanowisko Wnioskodawcy w tym zakresie uznano za prawidłowe.

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona interpretacja traci swoją aktualność

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy, ul. Jana Kazimierza 5, 85-035 Bydgoszcz, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2017 r. poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała