0115-KDIT1-3.4012.40.2017.1 - VAT w zakresie ustalenia czy spółka występuje w charakterze podwykonawcy w kontekście obowiązku zastosowania tzw. odwrotnego obciążenia.

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r. poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 13 marca 2017 r. (data wpływu 17 marca 2017 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie ustalenia czy Spółka występuje w charakterze podwykonawcy w kontekście obowiązku zastosowania tzw. odwrotnego obciążenia - jest prawidłowe.

W dniu 17 marca 2017 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie ustalenia czy Spółka występuje w charakterze podwykonawcy w kontekście obowiązku zastosowania tzw. odwrotnego obciążenia.

W złożonym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny oraz zdarzenie przyszłe.

... sp. z o.o.w... (dalej jako "Spółka") jest czynnym podatnikiem VAT.

Zgodnie z wpisem w dziale 3 KRS, przedmiotem działalności gospodarczej Spółki jest zarządzanie nieruchomościami mieszkalnymi oraz niemieszkalnymi.

M.in. na mocy umowy z dnia... 2015 r. (na okres od dnia 1 lipca 2015 r. do dnia 30 czerwca 2017 r.) zawartej z Gminą... (dalej jako "Gmina") Spółka zarządza gminnym zasobem nieruchomości.

W wykonaniu tej umowy Spółka - jako wykonawca - ma prawo i obowiązek podejmowania decyzji i dokonywania czynności w zakresie nieprzekraczającym zwykłego zarządu.

Realizując czynności wchodzące w zakres obowiązków zarządzania nieruchomościami (§ 3 pkt 3, § 4 pkt 3.11, 3.12, 3.21 umowy o zarządzanie gminnym zasobem nieruchomości) dotyczące usług budowlanych (konserwacji i remontów) w nieruchomościach Gminy, Spółka:

* organizuje, nadzoruje remonty budynków, bieżące konserwacje i naprawy urządzeń w tych budynkach;

* zapewnia nadzór inwestorski, kontrolę procesu budowlanego, odbiór zakończonych prac, sprawdzanie kosztorysów powykonawczych.

Za wykonywanie ww. czynności Spółka nie otrzymuje osobnego wynagrodzenia. Otrzymuje wynagrodzenie miesięczne za wykonanie całokształtu obowiązków wynikających z umowy o zarządzanie (§ 8 ww. umowy). Jest ono ustalane jako iloczyn stawki za 1 m² i ilości m² powierzchni użytkowej zarządzanych nieruchomości.

Natomiast usługi budowlane w gminnym zasobie nieruchomości wykonują inne podmioty zewnętrzne, z którymi Spółka zawiera umowy na wykonanie, w imieniu i na rzecz Gminy.

Jedną z kilkunastu takich umów Spółka załączyła do wniosku. Jest to umowa z Zakładem...,..., ul.... (dalej jako "Zakład") na wykonywanie robót obejmujących konserwacje, drobne remonty i naprawy w branży ogólnobudowlanej w zasobach Gminy w okresie od dnia 1 czerwca 2016 r. do dnia 31 maja 2017 r. (§ 13), a więc w warunkach roku ubiegłego (2016) oraz w stanie prawnym obowiązującym od 1 stycznia 2017 r.

Zgodnie z umową o zarządzanie, wykonawcy usług budowlanych wystawiają faktury na rzecz Spółki. Następnie Spółka dokonuje "refakturowania" na Gminę, zgodnie z fakturami wykonawców.

Od dnia 1 stycznia 2017 r. usługi budowlane są objęte odwrotnym obciążeniem (art. 17 ust. 1 pkt 8 i ust. 1h), gdy m.in. usługodawca świadczy usługi jako podwykonawca.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy w powyższej sytuacji Spółka występuje jako podwykonawca usług budowlanych?

Zdaniem Spółki, w przedstawionej sytuacji nie występuje jako podwykonawca usług budowlanych, gdyż:

W aktualnej sytuacji prawnej w przyszłości Spółka powinna wystawiać faktury, tj. "refakturować" usługi budowlane wykonane przez wykonawców na rzecz Gminy, na zasadach ogólnych, nie obejmując ich procedurą odwrotnego obciążenia.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2016 r. poz. 710, z późn. zm.) - zwanej dalej "ustawą" - opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju (...).

Jak stanowi art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (...).

W przypadku gdy podatnik, działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług, przyjmuje się, że ten podatnik sam otrzymał i wyświadczył te usługi (art. 8 ust. 2a ustawy).

Stosownie do art. 17 ust. 1 pkt 8 ustawy (w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2017 r.), podatnikami są również osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne nabywające usługi wymienione w załączniku nr 14 do ustawy, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

Według art. 17 ust. 1h ustawy, w przypadku usług wymienionych w poz. 2-48 załącznika nr 14 do ustawy przepis ust. 1 pkt 8 stosuje się, jeżeli usługodawca świadczy te usługi jako podwykonawca.

Ustawa o VAT nie definiuje pojęcia podwykonawcy, zatem dla prawidłowego rozumienia terminu "podwykonawca" wystarczające będzie posłużenie się powszechnym jego znaczeniem wynikającym z wykładni językowej. Zgodnie z definicją zawartą w internetowym wydaniu Słownika języka polskiego, "podwykonawca - to firma lub osoba wykonująca pracę na zlecenie głównego wykonawcy" (http://sjp.pwn.pl/sjp/podwykonawca;2503008).

Przy dalszych "podzleceniach" przyjąć należy podejście, zgodnie z którym podwykonawca zlecający jest - w stosunku do swojego podwykonawcy - głównym wykonawcą swojego zakresu prac.

Dla jednoznacznego wyjaśnienia jakie relacje łączą inwestora, wykonawcę i podwykonawcę (dalszych podwykonawców) trzeba odwołać się do przepisów prawa cywilnego.

I tak, według art. 6471 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. z 2016 r. poz. 380, z późn. zm.) - dalej jako "k.c." - w umowie o roboty budowlane, o której mowa w art. 647, zawartej między inwestorem a wykonawcą (generalnym wykonawcą), strony ustalają zakres robót, które wykonawca będzie wykonywał osobiście lub za pomocą podwykonawców.

Do zawarcia przez wykonawcę umowy o roboty budowlane z podwykonawcą jest wymagana zgoda inwestora. Jeżeli inwestor, w terminie 14 dni od przedstawienia mu przez wykonawcę umowy z podwykonawcą lub jej projektu, wraz z częścią dokumentacji dotyczącą wykonania robót określonych w umowie lub projekcie, nie zgłosi na piśmie sprzeciwu lub zastrzeżeń, uważa się, że wyraził zgodę na zawarcie umowy (art. 6471 § 2 k.c.).

Do zawarcia przez podwykonawcę umowy z dalszym podwykonawcą jest wymagana zgoda inwestora i wykonawcy. Przepis § 2 zdanie drugie stosuje się odpowiednio (art. 6471 § 3 k.c.).

Zgodnie z art. 17 ust. 2 ustawy, w przypadkach wymienionych w ust. 1 pkt 4, 5, 7 i 8, usługodawca lub dokonujący dostawy towarów nie rozlicza podatku należnego.

Powołane regulacje ustawy wprowadzają mechanizm polegający na przeniesieniu obowiązku rozliczania podatku od towarów i usług na podatnika, na rzecz którego wykonana została ściśle określona usługa (usługi).

Mechanizm "odwrotnego obciążenia" podatkiem od towarów i usług stanowi odstępstwo od generalnej zasady wyrażonej w art. 193 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.Urz.UE.L 347 z 11.12.2006, str. 1, z późn. zm.) - dalej zwanej "Dyrektywą" - (zgodnie z którym osobą zobowiązaną do zapłaty VAT jest podatnik dokonujący dostawy towarów lub świadczenia usług) i przenosi obowiązek rozliczenia VAT należnego ze sprzedającego na nabywcę. Podstawą dla zastosowania tego szczególnego środka jest art. 199-199a Dyrektywy. W art. 199 ust. 1 oraz art. 199a ust. 1 Dyrektywy zawarty został zamknięty katalog transakcji, w odniesieniu do których państwa członkowskie mogą postanowić, że osobą zobowiązaną do zapłaty VAT jest podatnik podatku od towarów i usług - odbiorca towarów i usług będących przedmiotem tych transakcji, wśród których wymieniono dostawę zużytych materiałów, zużytych materiałów nienadających się do ponownego użycia w tym samym stanie, złomu, odpadów przemysłowych i nieprzemysłowych, odpadów przetwarzalnych, częściowo przetworzonych odpadów oraz dostawy pewnych towarów i świadczenia usług wymienionych w załączniku VI (art. 199 ust. 1 lit. d) Dyrektywy). Do decyzji państw członkowskich Unii Europejskiej pozostawiono zarówno ewentualne zaimplementowanie tego mechanizmu na grunt krajowych regulacji, jak również kwestię, które spośród enumeratywnie wskazanych w dyrektywie towarów i usług zostaną nim objęte.

Z treści złożonego wniosku wynika, że na mocy zawieranych umów o zarządzanie Spółka (czynny podatnik VAT) zarządza gminnym zasobem nieruchomości. W ramach obowiązków wynikających z tych umów Spółka:

* organizuje, nadzoruje remonty budynków, bieżące konserwacje i naprawy urządzeń w tych budynkach;

* zapewnia nadzór inwestorski, kontrolę procesu budowlanego, odbiór zakończonych prac, sprawdzanie kosztorysów powykonawczych.

Za wykonywanie ww. czynności Spółka nie otrzymuje osobnego wynagrodzenia. Otrzymuje wynagrodzenie miesięczne za wykonanie całokształtu obowiązków wynikających z umowy o zarządzanie.

Usługi budowlane w gminnym zasobie nieruchomości wykonują podmioty zewnętrzne, z którymi Spółka zawiera w imieniu i na rzecz Gminy umowy na wykonanie. Wykonawcy usług budowlanych wystawiają faktury na rzecz Spółki. Następnie Spółka dokonuje "refakturowania" na Gminę, zgodnie z fakturami wystawionymi przez wykonawców.

Na tym tle Spółka powzięła wątpliwość czy występuje w charakterze podwykonawcy w kontekście obowiązku zastosowania tzw. odwrotnego obciążenia

Biorąc pod uwagę przedstawiony we wniosku stan faktyczny (zdarzenie przyszłe) oraz treść powołanych przepisów organ interpretacyjny potwierdza, że na gruncie schematu opisanego we wniosku Spółka nie występuje w charakterze podwykonawcy, o którym mowa w art. 17 ust. 1h ustawy. Skoro inwestorem jest Gmina (jako podmiot zlecający poprzez umowy o zarządzanie wykonanie określonych usług), to Spółka może być tylko - w świetle przepisów regulujących tzw. odwrotne obciążenie - wykonawcą, a podwykonawcami są wówczas podmioty, które faktycznie wykonują usługi budowlane (np. Zakład). Zatem tylko w relacji faktyczny wykonawca usług budowlanych (jeżeli mieszczą się one w zał. nr 14 do ustawy) - Spółka, może wystąpić odwrotne obciążenia. W relacji natomiast Spółka-Gmina powinny mieć zastosowanie - jak słusznie uznała Spółka - zasady ogólne opodatkowania VAT.

Niezależne od tego organ interpretacyjny zastrzega, że:

* nie analizował kwestii prawnopodatkowej odrębności (w ramach sytuacji przedstawionej we wniosku) Spółki względem Gminy;

* źródłem wiedzy na temat stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego) sprawy nie może być dla organu wydającego interpretację podatkową jakakolwiek dokumentacja załączona do wniosku (jego uzupełnienia), ale jedynie oświadczenie wiedzy wnioskodawcy zawarte w tym wniosku (jego uzupełnieniu), którego rzetelność jest gwarantowana jego podpisem lub osoby (osób) go reprezentującej (reprezentujących). Skoro zatem - zgodnie z art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej - wyczerpujący opis stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego) winien wynikać z wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej, a nie z dokumentów do niego załączonych, organ interpretacyjny nie dokonywał ich merytorycznej.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia, a w przypadku zdarzenia przyszłego - stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie, ul. Emilii Plater 1, 10-562 Olsztyn, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację - w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2016 r. poz. 718, z późn. zm.).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skarga powinna czynić zadość wymaganiom pisma w postępowaniu sądowym, a ponadto zawierać: wskazanie zaskarżonej decyzji, postanowienia, innego aktu lub czynności, oznaczenie organu, którego działania, bezczynności lub przewlekłego prowadzenia postępowania skarga dotyczy, określenie naruszenia prawa lub interesu prawnego, w przypadkach, o których mowa w art. 52 § 3 i 4, dowód, że skarżący wezwał właściwy organ do usunięcia naruszenia prawa (art. 57 § 1 pkt 1 - 4 ww. ustawy).

Zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.