0115-KDIT1-3.4012.290.2018.2.DM - Zwolnienie z VAT zamiany nieruchomości pomiędzy powiatem i gminą.

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r. poz. 800, z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 10 maja 2018 r. (data wpływu 24 maja 2018 r.), uzupełnionym w dniach 2 lipca i 6 sierpnia 2018 r. (data wpływu 9 lipca i 6 sierpnia 2018 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania nieodpłatnej zamiany nieruchomości pomiędzy Powiatem i Gminą, za czynność zwolnioną od podatku - jest prawidłowe.

W dniu 24 maja 2018 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek, uzupełniony w dniach 9 lipca i 6 sierpnia 2018 r. o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania nieodpłatnej zamiany nieruchomości pomiędzy Powiatem i Gminą, za czynność zwolnioną od podatku.

We wniosku oraz jego uzupełnieniach przedstawiono następujący stan faktyczny.

Powiat był właścicielem nieruchomości gruntowej położonej w obrębie G. gmina P., oznaczonej w ewidencji gruntów jako działka nr 420/1 o powierzchni 0,0141 ha, dla której Sąd Rejonowy V Wydział Ksiąg Wieczystych prowadzi księgę wieczystą nr. Nieruchomość oznaczona w ewidencji gruntów powiatu jako droga. Urząd Miasta i Gminy P. nie posiada obowiązującego planu zagospodarowania przestrzennego dla przedmiotowej działki. Wartość rynkowa nieruchomości zgodnie z operatem szacunkowym wynosi 2.623 zł (słownie: dwa tysiące sześćset dwadzieścia trzy złote).

Natomiast Gmina P. była właścicielem działki nr 429/1 oraz działki nr 430 o łącznej powierzchni 0,1610 ha, dla której Sąd Rejonowy V Wydział Ksiąg Wieczystych prowadził księgę wieczystą nr. Nieruchomość oznaczona w ewidencji gruntów powiatu oznaczona jako droga. Urząd Miasta i Gminy P. nie posiada obowiązującego planu zagospodarowania przestrzennego dla przedmiotowej działki. Wartość rynkowa nieruchomości zgodnie z operatem szacunkowym wynosi 6.472 zł (słownie: sześć tysięcy czterysta siedemdziesiąt dwa złote).

Zgodnie z:

1. Uchwałą Nr.. Zarządu Powiatu z dnia 13 listopada 2017 r. w sprawie wyrażenia zgody na zamianę nieruchomości pomiędzy Powiatem, a Gminą P.,

2. Zarządzeniem nr. Burmistrza Miasta P. z dnia 16 listopada 2017 r. w sprawie wyrażenia zgody na zamianę nieruchomości,

3. protokołem uzgodnień zawartym dnia 25 stycznia 2018 r. pomiędzy Powiatem, a Gminą P. w sprawie określenia warunków zamiany nieruchomości,

Powiat aktem notarialnym Rep. A nr... z dnia 13 marca 2018 r. dokonał zamiany nieruchomości na nieruchomość stanowiącą własność Gminy P.

Przedmiotowa zamiana miała na celu regulację przebiegu drogi powiatowej nr.... Odbyła się bez wzajemnych dopłat wynikających z różnic wartości zamienianych nieruchomości. Nieruchomości zostały zamienione na cel publiczny.

W uzupełnieniach wniosku, Powiat wskazał, iż:

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy w tym przypadku przysługuje zwolnienie od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 na podstawie ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn.: Dz. U. z 2017 r. poz. 1221)?

Zdaniem Wnioskodawcy, umowa zamiany jest umową cywilnoprawną, na podstawie której każda ze stron zobowiązuje się do przeniesienia na drugą stronę własności rzeczy w zamian za zobowiązanie się do przeniesienia własności innej rzeczy, zgodnie z treścią art. 603 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93, z późn. zm.).

Jeżeli zatem, zamiana przedmiotowych gruntów została dokonana na podstawie umowy cywilnoprawnej jaką jest umowa zamiany, to nie jest możliwe wyłączenie organu władzy publicznej z grona podatników podatku od towarów i usług. Tym samym wykonane czynności podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Zauważyć jednak należy, że nie każde wykonanie czynności objętej zakresem opodatkowania podatkiem od towarów i usług powoduje wystąpienie podatku należnego, ponieważ ustawa o podatku od towarów i usług przewiduje zwolnienia przedmiotowe od podatku dla określonych czynności.

Ustawa z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz. U. z 1994 r. Nr 89, poz. 414) w art. 3 pkt 3 zalicza do budowli m.in. drogi. W myśl art. 4 pkt 2 z dnia 21 marca 1985 r. o drogach publicznych, przez drogę należy rozumieć budowlę wraz z drogowymi obiektami inżynierskimi, urządzeniami oraz instalacjami, stanowiącą całość techniczno-użytkową, przeznaczoną do prowadzenia ruchu drogowego, zlokalizowaną w pasie drogowym. W art. 1 ustawodawca sformułował ponadto definicję drogi publicznej, dzieląc w art. 2 drogi publiczne na cztery kategorie (drogi krajowe, wojewódzkie, powiatowe, gminne). (Wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie sygn. akt. II SA/Kr 132/15).

Stosownie do dyspozycji wskazanej w art. 3 pkt 3 Prawo budowlane, pod pojęciem budowli należy rozumieć każdy obiekt budowlany niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, jak: obiekty liniowe, lotniska, mosty, wiadukty, estakady, tunele, przepusty, sieci techniczne, wolno stojące maszty antenowe, wolno stojące trwale związane z gruntem urządzenia reklamowe, budowle ziemne, obronne (fortyfikacje), ochronne, hydrotechniczne, zbiorniki, wolno stojące instalacje przemysłowe lub urządzenia techniczne, oczyszczalnie ścieków, składowiska odpadów, stacje uzdatniania wody, konstrukcje oporowe, nadziemne i podziemne przejścia dla pieszych, sieci uzbrojenia terenu, budowle sportowe, cmentarze, pomniki, a także części budowlane urządzeń technicznych (kotłów, pieców przemysłowych, elektrowni wiatrowych i innych urządzeń) oraz fundamenty pod maszyny i urządzenia, jako odrębne pod względem technicznym części przedmiotów składających się na całość użytkową.

W myśl art. 3 pkt 3a ww. ustawy, przez obiekt liniowy należy rozumieć obiekt budowlany, którego charakterystycznym parametrem jest długość, w szczególności droga wraz ze zjazdami, linia kolejowa, wodociąg, kanał, gazociąg, ciepłociąg, rurociąg, linia i trakcja elektroenergetyczna, linia kablowa nadziemna i umieszczona bezpośrednio w ziemi, podziemna, wał przeciwpowodziowy oraz kanalizacja kablowa, przy czym kable w niej zainstalowane nie stanowią obiektu budowlanego lub jego części ani urządzenia budowlanego.

Konstrukcja art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku od towarów i usług tworzy regułę podstawową, zgodnie z którą każda dostawa budynków, budowli lub ich części, dokonywana po upływie 2 lat od pierwszego zasiedlenia, podlega zwolnieniu od podatku. Natomiast każda dostawa tych towarów dokonywana w okresie przed pierwszym zasiedleniem, w ramach pierwszego zasiedlenia lub w ciągu 2 lat od pierwszego zasiedlenia podlega opodatkowaniu.

W związku w powyższym, działki stanowiące drogę powiatową i drogę gminną (drogi publiczne) stanowią budowle i korzystać mogą ze zwolnienia art. 43 ust. 1 pkt 10 podatku od towarów i usług.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r. poz. 1221 z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 2 pkt 6 ustawy, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Jak wynika z art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

Natomiast przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 - na mocy art. 8 ust. 1 ustawy - rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (...).

Należy podkreślić, że co do zasady dla uznania, że dostawa towarów oraz świadczenie usług podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, bezwzględnym warunkiem jest "odpłatność" za daną czynność, co wynika wprost z powołanego wyżej przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy. Odpłatność oznacza wykonanie czynności (dostawy towarów oraz świadczenia usług) za wynagrodzeniem. W znaczeniu potocznym wynagrodzenie to zapłata za pracę, należność. Natomiast odpłatny to taki, który wymaga zapłacenia, zwrotu kosztów, płatny.

Na mocy art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Pod pojęciem działalności gospodarczej, na podstawie art. 15 ust. 2 ustawy, rozumie się wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

W myśl art. 603 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. z 2018 r. poz. 1025, z późn. zm.), przez umowę zamiany każda ze stron zobowiązuje się przenieść na drugą stronę własność rzeczy w zamian za zobowiązanie się do przeniesienia własności innej rzeczy.

W art. 604 cyt. ustawy, zawarto dyspozycję odpowiedniego stosowania do zamiany przepisów o sprzedaży.

Z powyższych przepisów Kodeksu cywilnego wynika, że w przypadku zamiany obie strony przenoszą na siebie wzajemnie własność rzeczy, występując zarówno w charakterze dostawcy, jak i w charakterze nabywcy.

Umowa zamiany jest umową wzajemną, bardzo zbliżoną do umowy sprzedaży. Różnica w stosunku do umowy sprzedaży polega na tym, że w miejsce świadczenia ceny pojawia się obowiązek drugiej strony przeniesienia własności rzeczy. Ze względu na wzajemny charakter umowy, wartość świadczonych rzeczy powinna być ekwiwalentna.

Zatem zamiana nieruchomości skutkuje przeniesieniem prawa do rozporządzania zamienianymi nieruchomościami jak właściciel.

Stawka podatku - zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług - wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Stosownie do treści art. 146a pkt 1, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2018 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług oraz rozporządzeń wykonawczych wydanych na jej podstawie, przewidują dla niektórych towarów i usług stawki obniżone lub zwolnienie od podatku.

Stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 10 ww. ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

W art. 2 pkt 14 ustawy, ustawodawca określił co należy rozumieć pod pojęciem pierwszego zasiedlenia. Zgodnie z tym przepisem, przez pierwsze zasiedlenie rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

Z kolei przepisy Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.Urz.UE.L 347, str. 1, z późn. zm.), posługują się pojęciem "pierwszego zasiedlenia", jednakże nie definiują tego pojęcia oraz nie wprowadzają dodatkowych warunków go określających.

W konsekwencji zarówno zgodnie z przepisami Dyrektywy 2006/112/WE oraz w świetle utrwalonego w tej materii orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej pierwsze zasiedlenie budynku należy rozumieć szeroko jako "pierwsze zajęcie budynku, używanie". W efekcie, aby w tej sytuacji można było mówić o pierwszym zasiedleniu, musi dojść do zajęcia budynku, jego używania, w tym również na potrzeby własnej działalności gospodarczej.

Zgodnie jednak z art. 12 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE, państwa członkowskie mogą uznać za podatnika każdego, kto okazjonalnie dokonuje transakcji związanej z działalnością, o której mowa w art. 9 ust. 1 akapit drugi, w szczególności jednej z następujących transakcji:

Jak stanowi art. 12 ust. 2 zdanie drugie Dyrektywy 2006/112/WE, państwa członkowskie mogą określić szczegółowe zasady stosowania kryterium, o którym mowa w ust. 1 lit. a, do przebudowy budynków oraz zdefiniować pojęcie "gruntu związanego z budynkiem". Tym samym państwa członkowskie mają możliwość określenia szczegółowych zasad stosowania kryterium pierwszego zasiedlenia jedynie w odniesieniu do sprecyzowanej kategorii czynności, tj. przebudowy budynków.

Należy zauważyć, że w kwestii rozumienia definicji pierwszego zasiedlenia wypowiedział się NSA w wyroku z dnia 14 maja 2015 r. o sygn. I FSK 382/14. Sąd w wyroku tym stwierdził, że: "(...) definicja »pierwszego zasiedlenia (zajęcia)« zawarta w dyrektywie 112 ma charakter autonomiczny. Zatem nie było konieczne jej definiowanie w ustawie o VAT, poza przypadkami wskazanymi w treści art. 12 ust. 2 zdanie drugie dyrektywy 112, czyli przebudowy budynku. Z powyższego wynika, że polski ustawodawca nie miał uprawnienia do precyzowania warunków zastosowania kryterium pierwszego zasiedlenia w odniesieniu do sytuacji zaistniałych po wybudowaniu budynku. Polski ustawodawca zdecydował się na doprecyzowanie ww. pojęcia celem wyjaśnienia zakresu zwolnienia z VAT. Porównując zakresy definicji »pierwszego zasiedlenia« wynikające z ustawy o VAT i dyrektywy 112 należy stwierdzić, że ustawodawca polski dokonał zawężenia ww. definicji w porównaniu do definicji unijnej. Wykładnia językowa, systematyczna i celowościowa dyrektywy 112 wskazuje wyraźnie, że ww. pojęcie należy rozumieć szeroko jako »pierwsze zajęcie budynku, używanie«. Zatem w taki sposób powinna być odczytywana definicja przewidziana w treści art. 2 pkt 14 ustawy o VAT. Sąd krajowy celem zapewnienia skuteczności normom dyrektywy 112 stwierdził zatem częściową niezgodność art. 2 pkt 14 lit. a ustawy o VAT z art. 12 ust. 1 lit. a i 2 dyrektywy 112, jak też art. 135 ust. 1 lit. j dyrektywy 112. Mowa tu o części dotyczącej użytego w treści art. 2 pkt 14 lit. a ustawy o VAT warunku »w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu«. Warunek ten w istocie doprowadza do sztucznego różnicowania sytuacji podmiotu gospodarczego, który po wybudowaniu budynku część oddał w najem a część budynku wykorzystywał na potrzeby własnej działalności gospodarczej albowiem w obydwóch przypadkach doszło do korzystania z budynku. W pozostałym zaś zakresie należy dokonać wykładni prounijnej art. 2 pkt 14 lit. a ustawy o VAT i skorygować treść w następujący sposób: pod pojęciem pierwszego zasiedlenia - rozumie się przez to użytkowanie przez pierwszego nabywcę lub użytkownika budynków, budowli lub ich części, po ich wybudowaniu".

W tym miejscu należy nadmienić, że w przypadku nieruchomości niespełniających przesłanek do zwolnienia od podatku na podstawie powołanego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, ustawodawca umożliwia podatnikom - po spełnieniu określonych warunków - skorzystanie ze zwolnienia wskazanego w pkt 10a tego przepisu.

Na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10 pod warunkiem, że:

Warunku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10a lit. b, nie stosuje się, jeżeli budynki, budowle lub ich części w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat (ust. 7a ww. artykułu).

Ponadto wskazać należy, że zgodnie art. 29a ust. 8 ustawy, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Zatem grunty zabudowane podlegają opodatkowaniu według stawki właściwej dla obiektów budowlanych, które się na nim znajdują. Oznacza to, że do dostawy gruntu stosuje się analogiczną stawkę podatku jak przy dostawie budynków lub budowli trwale z nim związanych. Jeżeli dostawa budynków lub budowli korzysta ze zwolnienia od podatku od towarów i usług, ze zwolnienia takiego korzysta również dostawa gruntu, na którym dany obiekt jest posadowiony.

Analizując przedstawione okoliczności sprawy na tle powołanych przepisów prawa należy stwierdzić, że czynność zamiany nieruchomości zabudowanej (działki nr 420/1) należy uznać - na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy - za podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Przedmiotowa działka stanowi część drogi gruntowej o nawierzchni żwirowej i spełnia funkcję drogi, a więc w rozumieniu przepisów ustawy - Prawo budowlane stanowi budowlę. Powiat nie ponosił nakładów na ulepszenie drogi w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiących co najmniej 30% jej wartości początkowej, a z treści wniosku wynika, iż pierwsze zasiedlenie miało miejsce ponad 2 lata temu, zatem uznać należy, że dostawa nieruchomości, będącej drogą (budowlą w rozumieniu art. 3 ustawy - Prawo budowlane), którą Powiat przekazał na rzecz Gminy w drodze zamiany (w zamian za inną drogę), korzysta ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Ponadto stwierdzić należy, że do opodatkowania podatkiem od towarów i usług zbycia gruntu, na którym położona jest droga należąca do Powiatu zastosować należy odpowiednio te same zasady opodatkowania, jak do ww. drogi którą Powiat przekazał Gminie w zamian za inną budowlę, w myśl powołanego wyżej art. 29a ust. 8 ustawy.

W konsekwencji stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Końcowo zauważyć należy, iż zgodnie z art. 14b § 1 ustawy - Ordynacja podatkowa, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, na wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). A zatem wniosek o wydanie interpretacji może być złożony tylko w indywidualnej sprawie zainteresowanego. Z tych też względów - z uwagi na indywidualny charakter interpretacji przepisów prawa podatkowego - zaznacza się, iż niniejsza interpretacja indywidualna rozstrzyga wyłącznie kwestię dotyczącą sposobu opodatkowania dostawy drogi (budowli) należącej do Powiatu w drodze zamiany na rzecz Gminy. Uwzględniając powyższe wskazać należy, iż interpretacja nie wywołuje skutków prawnych dla Gminy, która musiałaby wystąpić z wnioskiem o wydanie interpretacji indywidualnej w zakresie sposobu opodatkowania dostawy drogi (budowli) należącej do Gminy w drodze zamiany na rzecz Wnioskodawcy.

Ponadto nadmienia się, że niniejsza interpretacja ogranicza się wyłącznie do oceny stanowiska Wnioskodawcy w zakresie zadanego pytania i jako element stanu faktycznego przyjęto, że nieruchomość - droga gruntowa o nawierzchni żwirowej stanowi budowlę w rozumieniu ustawy - Prawo budowlane.

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona interpretacja traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2018 r. poz. 1302) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.