0115-KDIT1-2.4012.821.2018.1.NK - Brak możliwości odliczenia podatku w związku z realizacją projektu z zakresu ochrony przyrody.

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r. poz. 800 z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy - przedstawione we wniosku z dnia 24 października 2018 r. (data wpływu 5 listopada 2018 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku możliwości odliczenia podatku w związku z realizacją projektu pn.... - jest prawidłowe.

W dniu 5 listopada 2018 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku możliwości odliczenia podatku w związku z realizacją projektu.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca, zgodnie z art. 32 ust. 1 i 2 pkt 3 w zw. z art. 35 ust. 1 ustawy z dnia 28 września 1991 r. o lasach, jest państwową jednostką organizacyjną nieposiadającą osobowości prawnej, wchodzącą w skład Lasów Państwowych, reprezentującą Skarb Państwa w zakresie zarządzanego mienia. Zgodnie z art. 4 ust. 1 i 4 ustawy o lasach, Lasy Państwowe w ramach sprawowanego zarządu majątkiem Skarbu Państwa prowadzą gospodarkę leśną, gospodarują gruntami i innymi nieruchomościami oraz ruchomościami związanymi z gospodarką leśną, a także prowadzą ewidencję majątku Skarbu Państwa oraz ustalają jego wartość. Wnioskodawca jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług w myśl art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług i prowadzi działalność gospodarczą zdefiniowaną w art. 15 ust. 2 tej ustawy. W ramach prowadzonej działalności, wykonuje czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwolnione z tego opodatkowania, jak również czynności, które nie są wymienione w art. 5 ust. 1 ustawy o VAT. Stosownie do postanowień § 3 Rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 6 grudnia 1994 r. w sprawie szczegółowych zasad gospodarki finansowej w Państwowym Gospodarstwie Leśnym Lasy Państwowe, działalność Wnioskodawcy jest prowadzona na podstawie rachunku ekonomicznego. Wnioskodawca w ramach prowadzonej gospodarki leśnej pozyskuje produkty, które są przedmiotem sprzedaży opodatkowanej podatkiem od towarów i usług. Wnioskodawca dokonuje również odpłatnego świadczenia usług m.in. na podstawie zawieranych umów najmu, dzierżawy, których przedmiotem są nieruchomości Skarbu Państwa pozostające w zarządzie Nadleśnictwa. Część świadczonych usług jest zwolniona z opodatkowania podatkiem od towarów i usług (najem domów, mieszkań i lokalów na cele mieszkaniowe). Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy o lasach, Wnioskodawca prowadzi trwale zrównoważoną gospodarkę leśną według planu urządzania lasu z uwzględnieniem w szczególności następujących celów:

* zachowania lasów i korzystnego ich wpływu na klimat, powietrze, wodę, glebę, warunki życia i zdrowia człowieka oraz równowagę przyrodniczą;

* ochrony lasów, zwłaszcza lasów i ekosystemów leśnych stanowiących naturalne fragmenty rodzimej przyrody lub lasów szczególnie cennych ze względu na zachowanie różnorodności przyrodniczej, zachowanie leśnych zasobów genetycznych, walory krajobrazowe, potrzeby nauki;

* ochrony gleby i terenów szczególnie narażonych na zniszczenie lub uszkodzenie oraz o specjalnym znaczeniu społecznym;

* ochrony wód powierzchniowych i głębinowych, retencji zlewni w szczególności na obszarach wododziałów i na obszarach zasilania wód podziemnych;

* produkcji na zasadzie racjonalnej gospodarki drewna oraz surowców i produktów ubocznego użytkowania lasu.

Integralną częścią planu urządzania lasu jest "program ochrony przyrody", w którym uwzględniono ogólne cele i zasady prowadzenia trwale zrównoważonej gospodarki leśnej w lasach wielofunkcyjnych. Program ochrony przyrody dla Wnioskodawcy zawiera wykaz zwierząt chronionych, w tym... podlegającego ochronie ścisłej, jednocześnie wymaga on ochrony czynnej oraz został zaklasyfikowany według "Światowej Czerwonej Listy Gatunków Zagrożonych" w kategorii VU - gatunki narażone.

W ramach opisanego projektu, będą realizowane następujące zadania:

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy Wnioskodawca, przystępując do realizacji projektu, w ramach Programu Operacyjnego Infrastruktura i Środowisko 2014-2020, będzie miał prawo - biorąc pod uwagę zakładane cele, którym służyć ma ten projekt - do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego określonego w otrzymywanych fakturach dokumentujących nabycie towarów i usług związanych z realizacją działań w ramach tego projektu?

Zdaniem Wnioskodawcy, przystępując do realizacji projektu, w ramach Programu Operacyjnego Infrastruktura i Środowisko (POliŚ) 2014-2020, nie ma prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego określonego w otrzymywanych fakturach dokumentujących nabycie towarów i usług związanych z realizacją zadań inwestycyjnych bliżej wyspecyfikowanych w opisie zdarzenia przyszłego. Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług (art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy).

Z powołanych przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług, jeśli nabyte towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. czynności, które generują podatek należny. Tak więc warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi. Natomiast prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony nie przysługuje m.in. przy nabyciu towarów i usług:

Dokonując wykładni art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie charakteru związku pomiędzy zakupami a sprzedażą opodatkowaną zgodnie z przepisami dyrektywy 2006/112/WE z dnia 26 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej, należy zauważyć, iż aby można było przyznać podatnikowi prawo do odliczenia naliczonego podatku VAT i określić zakres tego prawa, zasadniczo konieczne jest istnienie bezpośredniego i ścisłego związku pomiędzy konkretną transakcją powodującą naliczenie podatku, a jedną lub kilkoma transakcjami objętymi podatkiem należnym, które rodzą prawo do odliczenia, gdy koszty omawianych usług należą do jego kosztów ogólnych i jako takie stanowią elementy cenotwórcze dostarczanych towarów lub świadczonych usług. Koszty te zachowują bowiem bezpośredni i ścisły związek z całą działalnością gospodarczą podatnika (por. wyrok TSUE w sprawie: C-29/08). W ocenie Wnioskodawcy, planowane działania przewidziane do realizacji w ww. projekcie, mając na uwadze zakładane cele, którym służyć ma ten projekt, nie będą związane, nawet pośrednio, w rozumieniu art. 86 ust. 1 ustawy, z prowadzoną przez jednostkę działalnością gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2 u.p.t.u., w szczególności w zakresie pozyskania i sprzedaży zasobów naturalnych. Celem działania 2.4 Ochrona przyrody i edukacja ekologiczna w ramach II Osi priorytetowej jest bowiem wzmocnienie mechanizmów służących ochronie przyrody. Nadrzędnym celem projektu jest zadbanie o dobrostan populacji poprzez realizację zadań zapisanych w PZO dla tego gatunku takich jak: zarządzanie populacją gatunku, utrzymanie i poprawa bazy pokarmowej wolnej populacji poprzez poprawę naturalnej bazy pokarmowej gatunku, utrzymanie miejsc dokarmiania gatunku. Ważnym elementem projektu jest zmniejszenie presji na gatunek poprzez skanalizowanie ruchu turystycznego. O ile nie można wykluczyć, że realizacja zadań w ramach przedmiotowego projektu będzie mogła teoretycznie w późniejszym okresie przyczynić się do wystąpienia przypadku odstrzałów sanitarnych... i tym samym wystąpienia sprzedaży opodatkowanej, to jednak w ocenie Nadleśnictwa, związek ten nie będzie dostrzegalny i bezsporny, a tylko taki pozwalałby na zrealizowanie przez jednostkę prawa do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z otrzymanych faktur dokumentujących nabycie towarów i usług związanych z planowaną realizacją zadań w projekcie realizowanym w ramach Programu Operacyjnego Infrastruktura i Środowisko (tak też wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstoku z dnia 26 lutego 2013 r., sygn. akt I SA/Bk 458/12, opubl. w CBOSA). Na tak dokonaną ocenę, zdaniem Wnioskodawcy, nie ma wpływu okoliczność, że koszty i nakłady realizacji projektu będą stanowiły koszty i nakłady ogólne realizacji przez Nadleśnictwo zadań niekomercyjnych i w tej części, w której zostaną sfinansowane z własnych środków jednostki będą miały pewien wpływ na cenę dostarczanych towarów (produktów gospodarki leśnej). Nie powoduje to jednak, w ocenie jednostki, że planowane przedsięwzięcia klasyfikujące się do zadań niekomercyjnych będą mogły zostać automatycznie uznane za związane z prowadzoną przez Nadleśnictwo działalnością gospodarczą. W konsekwencji Nadleśnictwo stoi na stanowisku, że przystępując do realizacji ww. projektu - nie będzie miało prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego określonego w otrzymanych fakturach dokumentujących nabycie towarów i usług związanych z realizacją zadań bliżej wyspecyfikowanych w opisie zdarzenia przyszłego. Dodać należy, że Minister Finansów w piśmie z dnia 30 października 2014 r. nr PT1/063/34/578/UU/14/RD99334 skierowanym do Ministra Środowiska poinformował, że "w ocenie resortu finansów (...), badając związek ochrony gatunków zwierząt i roślin prawnie chronionych z produkcją czy zabezpieczeniem produkcji lasu, należy mieć na uwadze, że podjęcie takich działań nawet na obszarze gospodarki leśnej nie oznacza, że ww. związek istnieje. Niewątpliwie podejmowanie wszelkich działań mających na celu ochronę zagrożonych wyginięciem gatunków, których celem jest zachowanie równowagi ekosystemu leśnego jest potrzebne, jednak wywodzenie z tego, że nakłady czynione na tego rodzaju projekty wiążą się chociażby w sposób ogólny ze sprzedażą opodatkowaną realizowaną przez nadleśnictwa - jest nieuzasadnione".

Tym samym, jedynym związkiem, jaki istnieje pomiędzy działalnością opodatkowaną podatkiem od towarów i usług wykonywaną przez nadleśnictwo a działaniami w zakresie ochrony gatunkowej (...), jest okoliczność, że działalności te są prowadzone przez tę samą jednostkę organizacyjną Lasów Państwowych. Jednak samo tego rodzaju powiązanie nie jest wystarczające do skorzystania z prawa wynikającego z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT w odniesieniu do zakupów związanych z realizacją działalności w zakresie ochrony gatunkowej. W ramach dotowanego projektu w zakresie ochrony gatunkowej, realizowane są bowiem pozaprodukcyjne funkcje lasu, jakimi są ochrona i zachowanie gatunku (...). Inny zatem jest zakres, cel i charakter działań podejmowanych w ramach takich projektów, a inny działalności gospodarczej prowadzonej przez nadleśnictwo". Dodać należy, że powyższe stanowisko zostało potwierdzone wyrokami Naczelnego Sądu Administracyjnego np. z dnia 29 maja 2014 r., sygn. akt I FSK 1029/13, I FSK 1167/13 i I FSK 1168/13. Ponadto, w przypadku innych nadleśnictw biorących udział w realizacji podobnych projektów z zakresu ochrony zagrożonych gatunków i siedlisk przyrodniczych, wydane interpretacje są spójne ze stanowiskiem Ministra Finansów.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona interpretacja traci swoją aktualność.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2018 r. poz. 1302) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.