0115-KDIT1-2.4012.820.2018.1.PS - Brak prawa do odzyskania podatku naliczonego przy realizacji projektu dot. budowy drogi gminnej.

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r. poz. 800, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 29 października 2018 r. (data wpływu 5 listopada 2018 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku prawa do odzyskania podatku naliczonego przy realizacji projektu dot. budowy drogi gminnej nr XXX - jest prawidłowe.

W dniu 5 listopada 2018 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku prawa do odzyskania podatku naliczonego przy realizacji projektu dot. budowy drogi gminnej nr XXX.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Gmina jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług (dalej: podatek VAT). Gmina jest jednostką samorządu terytorialnego posiadającą osobowość prawną i obowiązaną do realizowania zadań nałożonych przez ustawę z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (tekst jedn.: Dz. U. z 2018 r. poz. 994), czyli tzw. zadań własnych Gminy, w zakresie których Gmina nie jest uznawana za podatnika VAT oraz inne czynności wykonywane na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych, w zakresie których Gmina jest podatnikiem podatku VAT. Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym, do zadań własnych Gminy należy zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty w tym m.in. sprawy ładu przestrzennego, gospodarki nieruchomościami, ochrony środowiska i przyrody oraz gospodarki wodnej (pkt 1) oraz gminnych dróg, ulic, mostów, placów oraz organizacji ruchu drogowego (pkt 2). Gmina, jako jednostka samorządu terytorialnego, planuje uzyskać dofinansowanie w ramach Programu Rozwoju Obszarów Wiejskich na lata 2014-2020, Działanie typu: "Budowa lub modernizacja dróg lokalnych", Poddziałanie: "Wspieranie inwestycji związanych z tworzeniem, ulepszaniem lub rozbudową wszystkich rodzajów małej infrastruktury, w tym inwestycje w energię odnawialną i w oszczędzanie energii" na zadanie dotyczące budowy drogi gminnej nr XXX (dalej: "Inwestycja"). Planowana budowa obejmować będzie ul. P. w P. od skrzyżowania z ul. P. do k.m.... oraz odcinek ul. P. (dz. 253 obr.....) do skrzyżowania z ul. S. o długości... m. Ponadto w ramach operacji przewidziano budowę nawierzchni drogowej na sięgaczach ul. P. oraz przebudowę istniejących zjazdów oraz skrzyżowań o nawierzchni twardej - ul. P. oraz P. Realizując Inwestycję Gmina będzie działać w ramach zadań własnych nałożonych na nią ww. przepisami ustawy o samorządzie gminnym. Realizację Inwestycji będzie nadzorował Urząd Gminy, natomiast jej bezpośrednim beneficjentem będzie wspólnota gminna.

Przebudowana droga w ramach Inwestycji nie będzie służyła działalności Gminy opodatkowanej podatkiem VAT. Tym samym Gmina nie będzie prowadziła sprzedaży opodatkowanej podatkiem VAT - towarów ani usług związanych z realizowaną Inwestycją, w szczególności nie będzie pobierała opłat za korzystanie z drogi ani nie będzie osiągała z tego tytułu innych dochodów podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT. Gmina będzie wykorzystywać tą drogę jedynie do czynności niepodlegających opodatkowaniu, gdyż droga, jako droga gminna, będzie dostępna dla każdego zgodnie ze swoim przeznaczeniem. Otrzymane kwoty dofinansowania z krajowych środków publicznych i środków pochodzących z Europejskiego Funduszu Rolnego na rzecz Rozwoju Obszarów Wiejskich w ramach Programu Rozwoju Obszarów Wiejskich na lata 2014-2020 będą uwzględniały podatek VAT jako koszt kwalifikowany, zgodnie z przepisami prawnymi określającymi zasady przyznawania tych środków.

Gmina zamierza dołączyć do wniosku o dofinansowanie Inwestycji interpretację indywidualną dotyczącą prawa do odliczenia podatku VAT, ponieważ chce zaliczyć kwotę podatku VAT w ramach realizowanej Inwestycji do kosztów kwalifikowanych projektu i otrzymać do nich dofinansowanie. W tym celu Gmina musi wykazać, że ten podatek VAT nie będzie mógł być przez nią odzyskany w całości lub w części, zarówno podczas realizowania Inwestycji ani po jej zakończeniu. Tylko w takiej sytuacji Gmina może zaliczyć podatek VAT poniesiony na realizację Inwestycji jako wydatek kwalifikowany opisanego projektu.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy w związku z realizacją Inwestycji Gmina będzie miała prawo do odzyskania w całości lub w części kwoty podatku VAT naliczonego, zarówno w trakcie realizowania Inwestycji, jak i po jej zakończeniu?

Zdaniem Wnioskodawcy, nabycie towarów i usług w związku z realizacją Inwestycji nie daje w świetle art. 86 ust. 1, art. 87 ust. 1 oraz art. 15 ust. 6 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r. poz. 1221, z późn. zm.) (dalej: "ustawa o VAT") prawa do odzyskania podatku VAT naliczonego w całości, ani w części, zarówno w trakcie ponoszenia kosztów na Inwestycję, jak i po jej zakończeniu, ponieważ Inwestycja należy do zakresu zadań własnych Gminy, ustalonych przepisami ustawy o samorządzie gminnym oraz Gmina nie będzie prowadziła sprzedaży opodatkowanej podatkiem VAT z wykorzystaniem Inwestycji. Stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, za podatników tego podatku uznaje się osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Zgodnie natomiast z ust. 6 tej regulacji, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych. Zgodnie z ugruntowanym stanowiskiem sądów administracyjnych, do organów władz publicznych należy zaliczyć także jednostki samorządu terytorialnego, w tym gminy (m.in. orzeczenia Naczelnego Sadu Administracyjnego: I FSK 627/11 z 31 stycznia 2012 r., I FSK 825/09 z 25 maja 2010 r., I FSK 491/11 z 13 grudnia 2011 r., I FSK 821/14 z 2 lipca 2015 r.). Jak przewiduje art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124. Kwotę podatku VAT naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług (art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy o VAT). W świetle art. 87 ust. 1 ustawy o VAT, w przypadku, gdy kwota podatku VAT naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, jest w okresie rozliczeniowym wyższa od kwoty podatku VAT należnego, podatnik ma prawo do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku VAT należnego za następne okresy lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy.

Jak stanowi art. 88 ust. 4 ustawy o VAT, obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku VAT nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7. Z powyższego wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego lub zwrotu różnicy podatku VAT przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje zarejestrowany czynny podatnik podatku VAT oraz, gdy towary i usługi, z nabyciem których podatek VAT został naliczony, są wykorzystywane do czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia lub zwrotu podatku VAT naliczonego jest zatem związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi, tzn. których następstwem jest określenie podatku VAT należnego (powstanie zobowiązania podatkowego). Powyższe przepisy wykluczają zatem możliwość dokonania odliczenia lub zwrotu podatku VAT naliczonego związanego z usługami i towarami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w sytuacji ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi. W opisanym przypadku projekt budowy drogi, realizowany jest w ramach tzw. zadań własnych Gminy, nałożonych na nią przepisami ustawy o samorządzie gminnym, gdyż przebudowa drogi służy zaspokajaniu zbiorowych potrzeb wspólnoty gminnej, a droga położna jest na gruncie Gminy (por. wyrok WSA w Łodzi z 9 sierpnia 2007 r., I SA/Łd 220/2007). Budowana droga nie będzie służyła działalności opodatkowanej podatkiem VAT. Tym samym Gmina realizując Inwestycję nie będzie działała w charakterze podatnika VAT, ponieważ nabywanych towarów i usług niezbędnych do zrealizowania tej Inwestycji nie będzie wykorzystywała do działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT opodatkowanej podatkiem VAT.

Zgodnie z powołanymi wyżej przepisami art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, Gminie nie będzie zatem przysługiwało prawo do odliczenia kwoty podatku VAT naliczonego - zarówno w trakcie ponoszenia kosztów na Inwestycję jak i po jej zakończeniu. Gmina nie będzie również miała prawa do zwrotu kwoty różnicy tego podatku, o której mowa w art. 87 ust. 1 ustawy. Nie zostanie bowiem spełniony warunek uprawniający do odliczenia podatku VAT, tj. wykorzystywanie towarów i usług nabywanych w związku z realizowaną Inwestycją do wykonywania czynności opodatkowanych.

Mając na względzie obowiązujące przepisy ustawy o VAT oraz przedstawione zdarzenie przyszłe należy stwierdzić, że Gmina nie będzie miała prawa do odzyskania podatku VAT naliczonego w całości lub w części, zarówno w trakcie realizowania, jak i po zakończeniu Inwestycji.

Podobne stanowisko w sprawie możliwości odliczenia lub zwrotu podatku VAT naliczonego przez Gminę od wydatków poniesionych w związku z budową/rozbudową drogi znajduje odzwierciedlenie w wyrokach Naczelnego Sądu Administracyjnego (sygn. akt I FSK 1669/13 z 19 listopada 2014 r., sygn. akt I FSK 965/11 z 11 października 2011 r., sygn. akt I FSK 1906/11 z 26 października 2012 r., sygn. akt I FSK 1922/11 z 26 października 2012 r.). Każde działanie podejmowane przez Gminę służące zaspokajaniu potrzeb zbiorowych wspólnoty samorządowej, należy uznać za działanie publiczne w ramach tzw. zadań własnych z art. 7 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym. Budowa/przebudowa drogi wewnętrznej przez Gminę, leżącej na gruncie stanowiącym własność Gminy odbywa się w ramach władztwa publicznego i Gmina wykonując takie zadanie działa jako administracja publiczna i może korzystać ze środków prawnych o charakterze władczym. Droga ze swojej istoty zaspokaja bowiem zbiorowe potrzeby wspólnoty samorządowej danej gminy.

Dodatkowo Gmina wskazuje na stanowisko Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej (dalej: "DKIS"), który w interpretacji indywidualnej z 14 listopada 2017 r., sygn. 0113-KDIPT1-1.4012.663.2017.1.JD, na gruncie analogicznego stanu faktycznego stwierdził, że: "w omawianej sprawie warunek uprawniający do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego nie jest spełniony. Bowiem - jak wskazał Wnioskodawca - celem projektu nie jest generowanie jakichkolwiek przychodów, lecz uzyskanie korzyści w postaci efektów społeczno-ekonomicznych. Z wyremontowanej drogi nie są i nie będą pobierane żadne opłaty, a zrealizowany projekt ma służyć całej społeczności lokalnej oraz poprawić bezpieczeństwo w ruchu pieszym oraz kołowym. Przedmiotową inwestycję Wnioskodawca będzie wykorzystywał do czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem VAT".

Podobne stanowisko dotyczące prawa do odliczenia lub zwrotu podatku VAT w związku z realizacją inwestycji polegającej na budowie/rozbudowie drogi zajęte zostało w interpretacjach indywidualnych wydanych przez:

Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach nr IBPP4/443-1235/1 O/KG z 23 września 2010 r.;

Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach nr IBPP4/443-221/11/KG z 3 marca 2011 r.;

Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi nr IPTPP3/4512-386/15-5/UNr z 27 października 2015 r.;

Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi nr IPTPP3/4512-473/15-2/BM z 18 listopada 2015 r;

Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie nr IPPP3/4512-876/15-2/RD z 11 grudnia 2015 r.;

Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi nr IPTPP3/4512-528/15-4/OS z 5 lutego 2016 r.;

DKIS, sygn. 0115-KDIT1-3.4012.823.2017.1.AT z 15 grudnia 2017 r.;

DKIS, sygn. 0114-KDIP1-1.4012.625.2018.1.AOZ 18 października 2018 r.;

DKIS, sygn. 0114-KDIP4.4012.587.2018.1.IT z 27 września 2018 r.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r. poz. 1221, z późn. zm.), w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Na podstawie art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Z powołanego art. 86 ust. 1 ustawy wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług, a towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego). Przedstawiona zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku oraz niepodlegających temu podatkowi.

Zgodnie z art. 87 ust. 1 ustawy, w przypadku gdy kwota podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, jest w okresie rozliczeniowym wyższa od kwoty podatku należnego, podatnik ma prawo do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy.

W rozdziale 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 16 grudnia 2013 r. w sprawie miejsca świadczenia usług oraz zwrotu kwoty podatku naliczonego jednostce dokonującej nabycia (importu) towarów lub usług (Dz. U. z 2017 r. poz. 1686, z późn. zm.) przewidziano przypadki, w których kwota podatku naliczonego może być zwrócona jednostce dokonującej nabycia (importu) towarów lub usług finansowanego ze środków bezzwrotnej pomocy zagranicznej, oraz warunki i tryb dokonywania tego zwrotu. W § 8 ust. 3 i 4 tego rozporządzenia określono katalog środków, które stanowią ww. środki bezzwrotnej pomocy zagranicznej.

Analiza przedstawionego zdarzenia przyszłego oraz treści przywołanych przepisów prawa podatkowego prowadzi do wniosku, że Gminie nie będzie przysługiwało prawo do odliczenia kwoty podatku naliczonego przy realizacji przedmiotowego projektu na zasadach wynikających z ustawy o podatku od towarów i usług, gdyż efekty projektu nie będą miały związku z czynnościami opodatkowanymi. Nie będzie przysługiwało również prawo otrzymania zwrotu tego podatku, gdyż środki, o których mowa we wniosku, nie są środkami, o których mowa w ww. rozporządzeniu.

W konsekwencji, stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Końcowo informuje się, że niniejsza interpretacja nie rozstrzyga kwestii kwalifikowalności podatku od towarów i usług, gdyż organy podatkowe nie są kompetentne do rozstrzygania wątpliwości podatników odnośnie możliwości zaliczenia wartości podatku od towarów i usług do kosztów kwalifikowanych, bowiem kwestię tę rozstrzygają przepisy regulujące zasady korzystania ze środków bezzwrotnej pomocy zagranicznej.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona interpretacja traci swoją aktualność.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, Al. Zwycięstwa 16/17, 80-219 Gdańsk, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2018 r. poz. 1302) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.