0115-KDIT1-2.4012.777.2017.1.AW

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r. poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 19 października 2017 r. (data wpływu 25 października 2017 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie sposobu opodatkowania specjalistycznych prac związanych z wytworzeniem matrycy, wykonywanych przed lub po sprzedaży matrycy - jest prawidłowe.

W dniu 25 października 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie sposobu opodatkowania specjalistycznych prac związanych z wytworzeniem matrycy, wykonywanych przed lub po sprzedaży matrycy.

We wniosku przedstawiono następujące stany faktyczne.

Spółka prowadzi działalność gospodarczą w miejscowości O., gdzie jest położony zakład produkcyjny. W zakładzie produkcyjnym Spółka posiada środki trwałe w tym prasy do tłoczenia (zwane dalej maszynami). Jednymi z elementów maszyny, koniecznymi do jej normalnego działania, są matryce. Są to elementy wymienne o różnych parametrach. W zależności od parametrów matrycy, maszyna będzie wytłaczać określone elementy (takie a nie inne), zwane dalej wyrobami. Spółka sama wytwarza matryce, bądź kupuje je od firmy zewnętrznej. Wyroby otrzymane w wyniku wytłaczania (z użyciem matryc) Spółka sprzedaje swoim odbiorcom, jako towary, w tym odbiorcom zagranicznym z Unii Europejskiej. W związku z transakcjami z tymi odbiorcami unijnymi, Spółka przyjęła na prośbę tych odbiorców i z uwagi na realia biznesowe specjalny tryb rozliczeń za matryce. Wiadomo, że dany rodzaj matrycy (o określonych parametrach) posłuży tylko do produkcji wyrobów o określonych parametrach. Jest to logiczne, ponieważ parametry matrycy determinują ich użycie tylko do wytłaczania (produkcji) wyrobów, które posiadają parametry będące odbiciem parametrów takiej matrycy. W związku z tym Spółka otrzymując zamówienie na dane wyroby (o określonych parametrach) robi dla tego zamówienia matrycę, którą zamontuje w maszynie, i taką matrycę sprzedaje unijnemu odbiorcy wyrobów produkowanych przy użyciu tej matrycy. Z góry więc wiadomo, iż po wykonaniu takiej matrycy zostanie ona sprzedana kontrahentowi unijnemu, który ją zamówił, aczkolwiek pozostanie ona w Polsce (jako element konstrukcyjny maszyny). Innymi słowy, pomimo sprzedaży matrycy dla kontrahenta unijnego pozostanie ona w Polsce i będą przy jej wykorzystaniu produkowane wyroby, które będą przedmiotem sprzedaży do jej unijnego właściciela. Ponieważ matryca nie zostanie wywieziona z Polski, Spółka sprzeda ją nabywcy unijnemu z polskim podatkiem od towarów i usług według stawki 23% (nie wystąpi tutaj wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów, czyli nie będzie można zastosować stawki 0%).

Zgodnie z oczekiwaniami i wymaganiami unijnego nabywcy matrycy, będzie ona na niego fakturowana przez Spółkę w następujący sposób:

Chodzi konkretnie o takie sytuacje, że matryca jest zrobiona, ale w wyniku jej testowania okaże się, że nie spełnia określonych wymogów (parametrów) i zachodzi konieczność jej poprawy w kierunku docelowym. Pojawia się więc konieczność dokonania na niej pewnych prac, za które Spółka otrzyma dodatkowe wynagrodzenie. Dopiero po wykonaniu tych dodatkowych prac matryca jest zrobiona w wymagany sposób. Zostaje wówczas sprzedana unijnemu odbiorcy i zamontowana w maszynie, która z jej użyciem rozpocznie produkcję wyrobów dla unijnego odbiorcy. Właśnie te dodatkowe prace są, zgodnie z oczekiwaniami unijnego odbiorcy, fakturowane jako usługi, odrębnie od wartości samej matrycy jako towaru.

Zdarza się, że już po sprzedaży rzeczonej matrycy unijnemu odbiorcy (czyli po dacie rozpoczęcia jej pracy) Spółka otrzyma od jej właściciela zlecenie na wykonanie dodatkowych, określonych usług na takiej matrycy (np. jej modernizacji), za które to usługi Spółka otrzyma ustalone wynagrodzenie. Kontrahenci dokonujący omawianych zamówień w Spółce są podmiotami gospodarczymi i podatnikami podatku od towarów i usług w swoich krajach.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1. Jak powinny być opodatkowane "fakturowane" na unijnego odbiorcę matrycy, specjalistyczne prace związane z jej poprawieniem w kierunku osiągnięcia przez nią wymaganych właściwości, opisane w stanie faktycznym w pkt 2, mające miejsce przed sprzedażą takiej matrycy?

2. Jak powinny być opodatkowane specjalistyczne usługi wykonywane dla unijnego odbiorcy matrycy, dotyczące tej "maszyny", mające miejsce po jej sprzedaży?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad 1.

Specjalistyczne prace związane z poprawieniem matrycy w kierunku osiągnięcia przez nią wymaganych właściwości, opisane w stanie faktycznym w pkt 2, mające miejsce przed dostawą takiej "maszyny", powinny być uznane za element kalkulacyjny matrycy i opodatkowane tak samo jak matryca, tj. stawką VAT 23%. Wynika to z tego, iż dokonany zgodnie z wymogami odbiorcy unijnego podział na matrycę (towar) i prace specjalistyczne (usługi) ma charakter sztuczny. W rzeczywistości Spółka dokona tylko jednego świadczenia - dostawy towarów. Owe prace specjalistyczne są tylko i wyłącznie elementem składowym (kalkulacyjnym i faktycznym) matrycy, jako towaru. Nie mają one samodzielnego bytu, jako usługi, dlatego nie można tutaj mówić o świadczeniu usług. Nie można dokonywać dla celów podatku od towarów i usług podziału świadczenia ze swej istoty kompleksowego - tj. dostawy towarów - na dostawę towarów i świadczenie usług, nawet jeśli takie jest życzenie kupującego. Skoro dla potrzeb dokonania dostawy towarów, trzeba taki towar najpierw wytworzyć, a w ramach procesu wytwarzania towaru zużywa się materiały i konsumuje usługi biorące udział w wytwarzaniu towaru (w tym także usługi poprawiające matrycę w kierunku osiągnięcia wymaganych dla niej parametrów), to takie usługi zużyte dla potrzeb wytworzenia towaru nie mogą być uznane za samoistny przedmiot transakcji. Wszystko, co poprzedza moment wytworzenia towaru i w konsekwencji jego sprzedaż - w tym wykonywane w procesie wytworzenia tego towaru prace specjalistyczne - musi być uznane za element składowy tego wytworzonego towaru i finalnie wykazane dla potrzeb podatku od towarów i usług jako dostawa tego towaru. Ma to automatycznie przełożenie na stawkę podatku. Skoro na dostawę matrycy jest stawka 23%, to ta stawka obejmuje całość elementów składowych i kalkulacyjnych tego towaru, w tym wykonywane prace specjalistyczne związane z poprawianiem tej matrycy, a mające miejsce przed dostawą tej matrycy (jako towaru).

Ad 2.

Usługi wykonywane dla unijnego odbiorcy matrycy, dotyczące tej matrycy (związane z tą matrycą), a mające miejsce już po jej dostawie, powinny być opodatkowane jako świadczenie usług ze wszystkimi tego konsekwencjami. Skoro są to usługi wykonywane na rzecz odbiorcy z innego kraju będącego podatnikiem podatku od towarów i usług (i podmiotem gospodarczym) w tym kraju to znajdzie wówczas zastosowanie zasada wynikająca z art. 28b ust. 1.

W myśl tego przepisu, miejscem świadczenia usług w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę działalności gospodarczej, z zastrzeżeniem ust. 2-4 oraz art. 28e, art. 28f ust. 1 i 1a, art. 28g ust. 1, art. 28i, art. 28j ust. 1 i 2 oraz art. 28n. Oznacza to w konsekwencji, iż takie świadczenie usług nie powinno być opodatkowane w Polsce podatkiem od towarów i usług, ponieważ jest opodatkowane VAT w kraju usługobiorcy. Dlatego Spółka nie naliczy na wystawionej z tego tytułu fakturze podatku, natomiast zawrze tam dopisek "odwrotne obciążenie".

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionych stanów faktycznych jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Informuje się, że wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zadanych pytań) Wnioskodawcy. Inne kwestie przedstawione we wniosku, które nie zostały objęte pytaniami, nie mogą być - zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej - rozpatrzone.

Należy wskazać, że niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionych we wniosku stanów faktycznych, co oznacza, że w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan faktyczny, to interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

Interpretacja dotyczy stanów faktycznych przedstawionych przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu zaistnienia zdarzenia.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona interpretacja traci swoją aktualność.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2017 r. poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.