0115-KDIT1-2.4012.767.2017.1.AW - VAT w zakresie uznania transakcji sprzedaży składników materialnych i niematerialnych za zbycie zorganizowanej części przedsiębiorstwa oraz wyłączenia jej z opodatkowania.

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r. poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 19 października 2017 r. (data wpływu 20 października 2017 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania transakcji sprzedaży składników materialnych i niematerialnych za zbycie zorganizowanej części przedsiębiorstwa oraz wyłączenia jej z opodatkowania - jest nieprawidłowe.

W dniu 20 października 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania transakcji sprzedaży składników materialnych i niematerialnych za zbycie zorganizowanej części przedsiębiorstwa oraz wyłączenia jej z opodatkowania.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

W dniu 25 sierpnia 2017 r. zbył Pan zorganizowaną część przedsiębiorstwa - Zakład Produkcyjno-Handlowy "P.", które prowadził Pan od dnia 4 czerwca 1987 r. Sprzedaż zorganizowanej części przedsiębiorstwa została udokumentowana pisemną umową sprzedaży, potwierdzoną notarialnie w dniu jej zawarcia. Zorganizowana część przedsiębiorstwa obejmowała oznaczenie indywidualizujące zorganizowaną część przedsiębiorstwa (nazwę własną - Zakład Produkcyjno-Handlowy "P."), tajemnice przedsiębiorstwa oraz stanowiące integralną część umowy składniki wymienione w załącznikach, z wyłączeniem istniejących na dzień zawarcia umowy kwot należności i zobowiązań. W załącznikach wykazano będące przedmiotem umowy: środki transportu, maszyny i urządzenia, wyposażenie, surowce i wyroby gotowe, stan środków pieniężnych, zestawienie kontrahentów - odbiorców i dostawców, księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej. W skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa nie wchodziła żadna nieruchomość, ponieważ dla celów prowadzonej działalności korzystał Pan z obcej nieruchomości na podstawie umowy dzierżawy.

Nabywca zorganizowanej części przedsiębiorstwa zawarł odrębną umowę z właścicielem nieruchomości. Ze sprzedaży wyłączono istniejące na dzień zawarcia umowy kwoty należności za sprzedane wcześniej wyroby gotowe i towary handlowe oraz kwotę zobowiązań, których stan wynosił 0,00 zł. Na dzień zawarcia umowy sprzedaży nie posiadał Pan praw z papierów wartościowych, koncesji, licencji i innych zezwoleń, patentów i innych praw własności przemysłowej oraz majątkowych praw autorskich i majątkowych praw pokrewnych.

Na potwierdzenie zawartej umowy zbycia zorganizowanej części przedsiębiorstwa w dniu 25 sierpnia 2017 r. wystawił Pan dwie faktury sprzedaży: jedną dotyczącą sprzedaży środka transportu, podlegającego rejestracji - samochodu Renault Trafic III oraz drugą dotyczącą pozostałego majątku. Na obydwu fakturach wykazano stawkę podatku od towarów i usług "NP" - nie podlega podatkowi od towarów i usług.

Wnioskiem złożonym w dniu 2 października 2017 r., z dniem 30 września 2017 r. wyrejestrował Pan działalność gospodarczą z Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej. W dniu 29 września 2017 r. złożył Pan w organie podatkowym "Zgłoszenie o zaprzestaniu wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług" (druk VAT-Z) z dniem 30 września 2017 r. Do dnia likwidacji działalności był Pan czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług i składał miesięczne deklaracje VAT-7.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy opisana transakcja sprzedaży stanowi czynność zbycia zorganizowanej części przedsiębiorstwa w świetle art. 2 pkt 27e ustawy o podatku od towarów i usług i w związku z tym, na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy, podlega wyłączeniu z opodatkowania podatkiem od towarów i usług?

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z treścią art. 2 pkt 27e ustawy o podatku od towarów i usług, zorganizowana część przedsiębiorstwa to wyodrębniony organizacyjnie i finansowo w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczony do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

W dniu 25 sierpnia 2017 r. zbył Pan zorganizowaną część przedsiębiorstwa - Zakład Produkcyjno-Handlowy "P.". Z majątku funkcjonującej firmy wyłączono jedynie kwoty należności i zobowiązań. Stan zobowiązań na dzień zawarcia umowy wynosił 0,00 zł. Zorganizowana część przedsiębiorstwa obejmowała natomiast cały pozostały majątek firmy, tj. oznaczenie indywidualizujące zorganizowaną część przedsiębiorstwa (nazwę własną - Zakład Produkcyjno-Handlowy "P."), tajemnice przedsiębiorstwa oraz stanowiące integralną część umowy składniki wymienione w załącznikach: środki transportu, maszyny i urządzenia, wyposażenie, surowce i wyroby gotowe, środki pieniężne, dane kontrahentów - odbiorców i dostawców oraz księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej. Dla celów prowadzonej działalności korzystał Pan z obcej nieruchomości na podstawie umowy dzierżawy. Nabywca zorganizowanej części przedsiębiorstwa zawarł odrębną umowę z właścicielem nieruchomości i prowadzi w niej działalność gospodarczą, w tym będącą kontynuacją zakresu Pana działalności. Na dzień zawarcia umowy sprzedaży nie posiadał Pan praw z papierów wartościowych, koncesji, licencji i innych zezwoleń, patentów i innych praw własności przemysłowej oraz majątkowych praw autorskich i majątkowych praw pokrewnych. Przedmiotem sprzedaży była więc praktycznie w całości firma, a wyłączono z jej majątku wyłącznie należności. Tym samym wypełniona została definicja zorganizowanej części przedsiębiorstwa jako wyodrębnionego organizacyjnie i finansowo zespołu składników materialnych i niematerialnych, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który obecnie stanowi niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze.

W związku z powyższym, na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług, sprzedaż zorganizowanej części przedsiębiorstwa została prawidłowo wyłączona z opodatkowania podatkiem od towarów i usług i w związku z tym na wystawionych fakturach wykazano stawkę podatku od towarów i usług "NP" - nie podlega podatkowi od towarów i usług. Po dokonanej transakcji, w terminach wskazanych w opisie zaistniałego stanu faktycznego, wyrejestrował Pan działalność gospodarczą z Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej oraz złożył w organie podatkowym "Zgłoszenie o zaprzestaniu wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług" - druk VAT-Z. W dacie zawarcia umowy sprzedaży zorganizowanej części przedsiębiorstwa był Pan czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług i składał miesięczne deklaracje VAT-7.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r. poz. 1221), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej "podatkiem", podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii, o czym stanowi art. 2 pkt 6 ww. ustawy.

Stosownie do art. 6 pkt 1 ustawy, przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Ze względu na szczególny charakter przepisu art. 6 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług, powinien on być interpretowany ściśle, co oznacza, że ma zastosowanie wyłącznie w przypadku zbycia (a zatem wszelkich czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel) przedsiębiorstwa (w rozumieniu Kodeksu cywilnego) lub zorganizowanej jego części, zdefiniowanej w art. 2 pkt 27e ustawy.

Jak stanowi art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

Pojęcie "transakcja zbycia" należy rozumieć w sposób zbliżony do terminu "dostawa towarów", w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy, tzn. "zbycie" obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania przedmiotem jak właściciel np. sprzedaż, zamianę, darowiznę, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego (aportu).

Jak stanowi art. 55¹ ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. z 2017 r. poz. 459, z późn. zm.), przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej.

Obejmuje ono w szczególności:

Należy zauważyć, że użyte w ww. przepisie określenie "w szczególności" wskazuje jedynie na przykładowe wyliczenie składników przedsiębiorstwa. Oznacza to, że z jednej strony w jego skład mogą wchodzić inne elementy, niewymienione w tym artykule, a z drugiej - brak któregoś z tych elementów nie pozbawia zespołu rzeczy i praw przymiotu przedsiębiorstwa.

Wyłączenie więc ze zbycia istotnych elementów przedsiębiorstwa powoduje, że mamy do czynienia ze sprzedażą sumy składników majątkowych, a nie ze sprzedażą przedsiębiorstwa. Jeśli natomiast wyłączone ze zbycia składniki przedsiębiorstwa nie mają istotnego znaczenia dla funkcjonowania przedsiębiorstwa jako takiego, wówczas czynność taka na gruncie przepisów ustawy o podatku od towarów i usług uznana będzie za sprzedaż przedsiębiorstwa, chociaż nie obejmuje ona wszystkich jego składników.

Zgodnie z art. 552 Kodeksu cywilnego, czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych.

W praktyce obrotu gospodarczego zdarzają się sytuacje, w których niektóre elementy przedsiębiorstwa podlegają wyłączeniu z transakcji sprzedaży. Jednak nawet w takim przypadku, składniki materialne i niematerialne wchodzące w skład przedsiębiorstwa powinny pozostawać ze sobą we wzajemnych relacjach w taki sposób, by można było o nich mówić jako o zespole, a nie tylko zbiorze pewnych elementów. Decydujące zatem jest to, aby w zbywanym przedsiębiorstwie zachowane zostały funkcjonalne związki pomiędzy poszczególnymi składnikami w sposób umożliwiający kontynuowanie określonej działalności gospodarczej.

Zgodnie z art. 19 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.Urz.UE.L 347, str. 1, z późn. zm.), w przypadku przekazania, odpłatnie lub nieodpłatnie lub jako aportu do spółki całości lub części majątku, państwa członkowskie mogą uznać, że dostawa towarów nie miała miejsca i że w takim przypadku osoba, której przekazano towary, będzie traktowana jako następca prawny przekazującego.

W przypadkach gdy odbiorca nie podlega w pełni opodatkowaniu, państwa członkowskie mogą przedsięwziąć środki niezbędne w celu uniknięcia zakłóceń konkurencji. Mogą także przyjąć wszelkie niezbędne środki, aby zapobiec uchylaniu się od opodatkowania lub unikaniu opodatkowania poprzez wykorzystanie przepisów niniejszego artykułu.

Z powyższego przepisu wynika, że wprowadza on, tak samo jak ma to miejsce w ustawie o podatku od towarów i usług, możliwość wyłączenia z zakresu opodatkowania przekazania całości lub części majątku przedsiębiorstwa.

Jak wynika z treści art. 6 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług, ma on zastosowanie nie tylko w przypadku zbycia przedsiębiorstwa (w rozumieniu Kodeksu cywilnego) ale również zorganizowanej jego części, zdefiniowanej w art. 2 pkt 27e ustawy.

Przepis art. 2 pkt 27e ustawy wskazuje, że pod pojęciem zorganizowanej części przedsiębiorstwa rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Podstawowym wymogiem dla uznania, że transakcja dotyczy zorganizowanej części przedsiębiorstwa jest więc to, aby stanowiła ona zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań). Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych).

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział, itp. Przy czym w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze.

Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Ponadto wymagane jest, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić potencjalne, niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie. Powyższe oznacza, że przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa można rozumieć wyłącznie tę część przedsiębiorstwa, która jest przede wszystkim wyodrębniona organizacyjnie, ale także posiada wewnętrzną samodzielność finansową.

Zatem, aby w rozumieniu przepisów podatkowych, określony zespół składników majątkowych mógł zostać uznany za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, nie jest wystarczające jakiekolwiek zorganizowanie masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością niezbędną do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym. Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki, będące we wzajemnych relacjach takich, by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego. Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa (na ile stanowią w nim wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość).

Reasumując, na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług mamy do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, jeżeli spełnione są łącznie następujące przesłanki:

Zaznaczenia wymaga, że definicja zorganizowanej części przedsiębiorstwa zawarta w przepisie art. 2 pkt 27e ustawy, nie jest definicją samoistną, lecz należy rozpatrywać ją m.in. w kontekście uregulowań art. 6 pkt 1 ustawy, który wyłącza z opodatkowania podatkiem od towarów i usług zbycie składników majątkowych i niemajątkowych uprzednio wyodrębnionych organizacyjnie i finansowo w istniejącym przedsiębiorstwie, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, nie dotyczy zaś zbycia poszczególnych składników majątkowych przedsiębiorstwa.

Zakres powyższego wyłączenia zdefiniował w wyrokach Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej. W orzeczeniu z dnia 27 listopada 2003 r. sprawa C-497/01, Zita Modes Sarl stwierdził, że celem ww. opcji jest uproszczenie rozliczeń związanych z przeniesieniem majątku przedsiębiorstwa lub jego części, bądź wniesieniem ich aportem. W wyroku tym przyjęto, że jeżeli państwo członkowskie wprowadziło do swojego systemu VAT opcję zawartą w pierwszym zdaniu art. 5 ust. 8 Szóstej Dyrektywy uznając, że w przypadku wydania całości majątku nie ma miejsca dostawa towarów w rozumieniu regulacji VAT, to zasada ta ma zastosowanie - nie wyłączając możliwości ograniczenia jej stosowania do okoliczności zawartych w zdaniu drugim tego samego paragrafu - do każdego wydania przedsiębiorstwa lub samodzielnej części przedsiębiorstwa, włączając składniki materialne i niematerialne, które łącznie stanowią przedsiębiorstwo lub część przedsiębiorstwa, mogącego samodzielnie prowadzić działalność gospodarczą. Nabywca musi jednak wyrazić zamiar dalszego prowadzenia nabytego przedsiębiorstwa lub jego części, a nie jego bezpośredniej likwidacji i sprzedaży zapasów. TSUE wskazał, że biorąc pod uwagę cel dyrektywy, pojęcia w niej użyte powinny być interpretowane w sposób jednolity i niezależny (autonomiczny), uwzględniając kontekst i cel regulacji. W wyroku tym, dokonując wykładni funkcjonalnej art. 5 ust. 8 Szóstej Dyrektywy, TSUE uznał, że celem wyłączenia zbycia przedsiębiorstwa z opodatkowania jest zapewnienie neutralności podatkowej takiej czynności, która obciążając stronę istotnym zobowiązaniem podatkowym i tak rodziłaby prawo do odliczenia lub zwrotu podatku naliczonego. Trybunał podkreślił, że przeniesienie, o jakim mowa w art. 19 Dyrektywy 2006/112/WE, dotyczy między innymi części przedsiębiorstwa, a istotne znaczenie ma funkcjonalne powiązanie składników majątkowych umożliwiające realizację określonego zadania gospodarczego. Natomiast w wyroku C-444/10 z dnia 10 listopada 2011 r. TSUE wywiódł, że jeżeli działalność gospodarcza tego nie wymaga, przedmiotem zbycia nie muszą być wszystkie składniki z nią związane, aby czynność ta wyłączona była z opodatkowania na podstawie art. 5 ust. 8 Szóstej Dyrektywy.

Analiza przedstawionego stanu faktycznego oraz treści przywołanych przepisów prawa podatkowego prowadzi do stwierdzenia, że skoro dokonana transakcja sprzedaży obejmowała w zasadzie wszystko, co wchodziło w skład prowadzonego przez Pana przedsiębiorstwa, to - niezależnie od wyłączenia z niej należności - stanowiła zbycie przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 551 Kodeksu cywilnego, a nie - jak wskazano we wniosku - jego zorganizowanej części. Na powyższe wskazuje również fakt wyrejestrowania przez Pana - po dokonaniu ww. transakcji sprzedaży - działalności gospodarczej oraz złożenia zgłoszenia o zaprzestaniu wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu. Ponadto z treści wniosku wynika, że nabywca przedsiębiorstwa kontynuuje prowadzoną przez Pana uprzednio działalność gospodarczą. Jednocześnie zgodzić się należy z Panem, że przedmiotowa czynność sprzedaży była wyłączona z opodatkowania na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług. Jednakże dokonując oceny Pana stanowiska w ujęciu całościowym należało je uznać za nieprawidłowe.

Należy podkreślić, że niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we wniosku stanu faktycznego, co oznacza, że w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan faktyczny, to interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Informuje się, że wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zadanych pytań) Wnioskodawcy. Inne kwestie przedstawione we wniosku, które nie zostały objęte pytaniami, nie mogą być - zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej - rozpatrzone.

Końcowo wskazuje się, że w myśl art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, na wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). Wobec powyższego, niniejsza interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawne wyłącznie dla Wnioskodawcy, a nie kontrahenta.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona interpretacja traci swoją aktualność.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2017 r. poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.