0115-KDIT1-2.4012.756.2017.1.RS - Odliczenie pełnej kwoty podatku naliczonego z tytułu leasingu samochodów oraz paliwa wykorzystywanego do ich napędu w przypadku braku zaświadczeń o przeprowadzonych badaniach technicznych i braku odpowiednich adnotacji w dowodach rejestracyjnych.

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r. poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 10 października 2017 r. (data wpływu 16 października 2017 r.), uzupełnionym w dniu 31 października 2017 r. (data wpływu), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia pełnej kwoty podatku naliczonego z tytułu leasingu samochodów oraz paliwa wykorzystywanego do ich napędu w przypadku braku zaświadczeń o przeprowadzonych badaniach technicznych i braku odpowiednich adnotacji w dowodach rejestracyjnych - jest nieprawidłowe.

W dniu 16 października 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek, uzupełniony w dniu 31 października 2017 r., o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia pełnej kwoty podatku naliczonego z tytułu leasingu samochodów oraz paliwa wykorzystywanego do ich napędu w przypadku braku zaświadczeń o przeprowadzonych badaniach technicznych i braku odpowiednich adnotacji w dowodach rejestracyjnych.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Podatnik prowadzi działalność gospodarczą, w której dokonuje produkcji oraz sprzedaży m.in. serów. Sprzedaż dokonywana jest na stoiskach w marketach handlowych w całej Polsce. W związku z czym, w każdym miesiącu posiada dużą ilość "faktur paliwowych" oraz leasingów za samochody. Na przełomie lat, na koncie podatnika, powstała nadwyżka VAT w wysokości prawie 115 tysięcy. Biuro rachunkowe zawnioskowało o całkowity zwrot nadwyżki VAT na konto podatnika. Zostały wszczęte czynności sprawdzające, które wykazały, że podatnik nie miał prawa do odliczania 100% VAT za paliwa i leasingi. Należy także dodać, że leasingi samochodów rozpoczęły się z dniem 1 stycznia 2016 r., natomiast samochody zaczęto używać w działalności od dnia 1 stycznia 2015 r., z wyjątkiem jednego, z którego zaczęto korzystać z dniem 1 kwietnia 2013 r. Urząd motywował to tym, że samochody nie miały zrobionych badań technicznych VAT-1 i nie zostały one wpisane do dowodów rejestracyjnych, co nie daje możliwości dokonania całkowitego zwrotu nadwyżki VAT i rodzi obowiązek skorygowania wszystkich miesięcy, w których podatnik korzystał z odliczania 100% VAT. W momencie wszczęcia czynności sprawdzających, podatnik przeprowadził badania VAT-1. Większość samochodów przeszła badanie techniczne VAT-1. W związku z czym, samochody te od początku spełniały wymogi do odliczania 100% VAT. Na podstawie wyroku "Wyższego Sądu Administracyjnego" w Olsztynie z dnia 17 marca 2016 r., sygn. akt I SA/Ol 54/16 czynności takie jak przeprowadzenie badania technicznego, uzyskanie zaświadczenia oraz adnotacji w dowodzie rejestracyjnym mają charakter dowodowy i nie stanowią materialno-prawnego warunku do odliczenia całości VAT. Na prawo do odliczenia VAT m.in. od nabycia lub kosztów eksploatacji pojazdu o szczególnej konstrukcji - zdaniem WSA- nie ma wpływu termin, w jakim podatnik przeprowadzi dodatkowe badanie techniczne pojazdu. Istotna jest wyłącznie odpowiednia konstrukcja pojazdu. W związku z powyższym, nie został jedynie spełniony wymóg formalny posiadania tego badania i wpisania go do dowodu rejestracyjnego. Samochody w momencie wysyłania deklaracji rozliczeniowych podatku od towarów i usług spełniały wymogi techniczne, aby zaliczać je do samochodów ciężarowych i odliczać 100% podatku od towarów i usług. Co więcej, urząd dokonujący czynności sprawdzających, poinformował, że podatnik będzie musiał skorygować wszystkie miesięczne okresy rozliczeniowe od momentu wprowadzenia samochodów do działalności gospodarczej. Z opisu sprawy wynika, że podatnik, czynny podatnik podatku od towarów i usług, wykonuje tylko czynności opodatkowane, posiada samochody osobowe oraz samochody uznane zgodnie z ustawą o VAT za ciężarowe. Samochody, o których mowa we wniosku, to pojazdy, których konstrukcja wyklucza ich użycie do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą lub powoduje, że ich użycie do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą jest nieistotne - spełniają przepisy art. 86a ust. 9 pkt 1 lit. a oraz zapis art. 86a ust. 9 pkt 1 lit. b ustawy o VAT. Na tle przedstawionego stanu faktycznego podatnik powziął m.in. wątpliwość czy przeprowadzenie dodatkowego badania technicznego samochodu jest warunkiem, którego niedopełnienie lub spełnienie z opóźnieniem skutkuje utratą prawa do pełnych odliczeń. Zdaniem organu podatkowego, w przypadku niewykonania dodatkowego badania technicznego w terminie, pojazd nie mieści się w katalogu pojazdów wskazanych w art. 86a ust. 9 ustawy o VAT, czyli pojazdów, które ze względu na swoją konstrukcję ustawowo uznawane są za pojazdy wykorzystywane wyłącznie do działalności gospodarczej. Na wstępie należy zauważyć, że prawo do odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług jest podstawą systemu podatku od wartości dodanej, odróżniającą ten podatek od innych podatków obrotowych. Z tego też powodu, wszelkie przepisy prawa krajowego, które zawierają ograniczenia, czy też zakazy odliczenia podatku naliczonego, stanowią odstępstwo od zasady neutralności podatku od wartości dodanej. Do przepisów takich niewątpliwie należy również art. 86a ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, wydany na podstawie decyzji Rady z dnia 17 grudnia 2013 r. Zgodnie z art. 1 ust. 1 decyzji Rady, Rzeczpospolita Polska została upoważniona do ograniczenia do wysokości 50% prawa do odliczenia VAT od zakupu, nabycia wewnątrzwspólnotowego, przywozu, wynajmu lub leasingu silnikowych pojazdów drogowych, a także VAT naliczanego od wydatków związanych z tymi pojazdami, jeśli pojazd nie jest używany wyłącznie do celów działalności gospodarczej. Z kolei art. 1 ust. 3 decyzji precyzuje, że ograniczenie do wysokości 50%, o którym mowa, nie ma zastosowania do VAT naliczonego od wydatków, które są w całości związane z działalnością gospodarczą podatnika. Celem decyzji Rady było zapobieżenie odliczania całego podatku naliczonego z tytułu nabycia samochodów (pojazdów), a także wydatków związanych z tymi pojazdami, których rodzaj (funkcjonalność) nie determinuje konieczności wykorzystywania ich jedynie w działalności gospodarczej podatnika, umożliwiając również ich wykorzystywanie poza tą działalnością. Jednocześnie z powyższego wynika, że żądne ograniczenia w odliczeniu podatku nie dotyczą pojazdów samochodowych, które są wykorzystywane wyłącznie do działalności gospodarczej podatnika. W grupie pojazdów, uznawanych za wykorzystywane wyłącznie do działalności gospodarczej podatnika mieszczą się pojazdy o konstrukcji wskazującej na ich podstawowe przeznaczenie do celów gospodarczych, wykluczającej ich użycie do celów prywatnych lub powodującej, że ewentualny użytek do celów prywatnych będzie nieistotny. Między innymi są to pojazdy samochodowe, inne niż osobowe, mające jeden rząd siedzeń, który oddzielony jest od części przeznaczonej do przewozu ładunków ścianą lub trwałą przegrodą z otwartą częścią przeznaczoną do przewozu ładunków.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

* Czy podatnik ma prawo odliczać 100% VAT, gdy samochody spełniają wymogi techniczne, a jedynie nie jest spełniony wymóg dokonania badania i wpisu do dowodu rejestracyjnego?

* Jak kształtuje się także sytuacja, w której kosztem w działalności gospodarczej są także leasingi na powyższe samochody? Czy także można odliczać od nich 100% VAT, czy również będą musiały zostać one skorygowane?

Zdaniem Wnioskodawcy, podstawowymi warunkami dotyczącymi pojazdów samochodowych umożliwiających 100% odliczenia VAT od kosztów eksploatacyjnych są:

Samochód ciężarowy stanowi pojazd o dopuszczalnej masie całkowitej wyższej niż 3,5 tony oraz pojazdy inne niż samochody osobowe, które posiadają jeden rząd siedzeń oddzielony od części załadunkowej trwałą przegrodą lub ścianą. Zgodnie z definicją z ustawy o podatku od towarów i usług, są to wymogi podstawowe, aby móc odliczać "pełny VAT" przy wydatkach związanych z korzystaniem z samochodów. Dodatkowymi wymogami są natomiast badanie techniczne oraz wpis badania do dowodu rejestracyjnego. Jak sama nazwa wskazuje, jest to wymóg dodatkowy. W związku z czym, nie spełnienie warunków dodatkowych, nie może odrzucać możliwości rozliczenia 100% VAT. Samochody przeszły badanie VAT-1 w związku z czym, od początku spełniały wymogi konstrukcyjne, aby być traktowane jako samochody ciężarowe i odliczać "pełny VAT". Podatnik przyjął takie stanowisko na podstawie licznych wyroków sądów (WSA w Olsztynie z dnia 17 marca 2016 r., sygn. akt I SA/Ol 54/16, czy WSA w Poznaniu z dnia 26 stycznia 2016 r., sygn. akt I SA/Po 1073/15). W polskim prawie, obywatel ma konstytucyjne prawo powoływania się na wyroki sądów, które są prawem obowiązującym. Wyroki wydawane przez sądy są wskazówką dla obywateli, czyli podatników, jak stosować prawo i postępować zgodnie z jego wytycznymi. Opisane we wniosku samochody spełniają zapis art. 86a ust. 4 pkt 2 w zw. z ust. 9 pkt 1 lit. b ustawy o VAT. Jak wynika z wniosku o wydanie interpretacji spełnienie wymogów art. 86a ust. 9 ustawy o VAT w przypadku wszystkich wskazanych pojazdów, zostało potwierdzone dodatkowymi badaniami technicznymi oraz adnotacją w dowodzie rejestracyjnym pojazdu. Nastąpiło to, co prawda, w okresie po wysłaniu deklaracji rozliczeniowej. Przeprowadzenie dodatkowego badania technicznego nie jest jednak warunkiem, którego niedopełnienie lub spełnienie z opóźnieniem skutkuje utratą prawa do pełnych odliczeń podatku. O prawie do dokonywania takich odliczeń, dzięki uznaniu za pojazd samochodowy wykorzystywany wyłącznie do wykonywania działalności gospodarczej podatnika, decyduje posiadanie przez pojazdy samochodowe określonych przepisami cech. Skoro zaś cechy konstrukcyjne pojazdu wskazują, że może on być wykorzystywany wyłącznie do działalności gospodarczej należy przyjąć, że nałożenie na podatnika obowiązku wynikającego z art. 86a ust. 10 ustawy o VAT, tj. wykonania dodatkowego badania technicznego ma na celu umożliwienie podatnikowi wykazanie spełnienia wymagań określonych w art. 86a ust. 9 ustawy o VAT, a nie jest warunkiem dającym uprawnienie do pełnego odliczenia podatku, naliczonego z tytułu wydatków związanych z tym pojazdem. Potwierdzenie cech konstrukcyjnych pojazdu, które wykluczają jego użycie do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą wydane przez stację kontroli pojazdów powinno być traktowane jako środek dowodowy do wykazania wymaganych cech pojazdu, a nie jako warunek, którego niespełnienie powoduje pozbawienie podatnika prawa do pełnego odliczenia VAT. Zwłaszcza w sytuacji opisanej we wniosku, gdy nie budzi wątpliwości fakt, że jest to pojazd wykorzystywany przez podatnika wyłącznie w działalności gospodarczej. Dlatego należało uznać, na podstawie ogólnej zasady proporcjonalności, że w przypadku kiedy podatnik jest w stanie wykazać, że poniósł wydatki które są w całości związane z jego działalnością gospodarczą, nie stosuje się ograniczenia do wysokości 50% prawa do odliczenia VAT, ma więc on prawo do pełnego odliczenia podatku naliczonego i to niezależnie od tego czy i kiedy przeprowadzi dodatkowe badanie techniczne pojazdu. (art. 1 ust. 3 decyzji Rady).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Stosownie do dyspozycji art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r. poz. 1221), w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Na podstawie ust. 2 pkt 1 lit. a ww. artykułu, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Jak wynika z powołanego art. 86 ust. 1 ustawy, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi.

Kwestie dotyczące odliczenia podatku od towarów i usług związanego z pojazdami samochodowymi zostały uregulowane przepisami art. 86a ustawy.

Zgodnie art. 86a ust. 1 pkt 1 ustawy, w przypadku wydatków związanych z pojazdami samochodowymi kwotę podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, stanowi 50% kwoty podatku wynikającej z faktury otrzymanej przez podatnika.

Przez pojazdy samochodowe rozumie się pojazdy samochodowe w rozumieniu przepisów o ruchu drogowym o dopuszczalnej masie całkowitej nie przekraczającej 3.5 tony (art. 2 pkt 34 ustawy).

W myśl art. 86a ust. 2 ww. ustawy, do wydatków związanych z pojazdami samochodowymi, o których mowa w ust. 1, zalicza się wydatki dotyczące:

Stosownie natomiast do art. 86a ust. 3 pkt 1 lit. a ustawy, przepis ust. 1 nie ma zastosowania w przypadku gdy pojazdy samochodowe są wykorzystywane wyłącznie do działalności gospodarczej podatnika.

Pojazdy samochodowe - zgodnie z ust. 4 powołanego przepisu - są uznawane za wykorzystywane wyłącznie do działalności gospodarczej podatnika, jeżeli:

W myśl art. 86a ust. 5 ustawy, warunku prowadzenia ewidencji przebiegu pojazdu nie stosuje się w przypadku pojazdów samochodowych:

Zgodnie z ust. 6 tegoż artykułu, ewidencja przebiegu pojazdu jest prowadzona od dnia rozpoczęcia wykorzystywania pojazdu samochodowego wyłącznie do działalności gospodarczej podatnika do dnia zakończenia wykorzystywania tego pojazdu wyłącznie do tej działalności.

W świetle ust. 9 pkt 1 powołanego artykułu, do pojazdów samochodowych, o których mowa w ust. 4 pkt 2, należą pojazdy samochodowe, inne niż samochody osobowe, mające jeden rząd siedzeń, który oddzielony jest od części przeznaczonej do przewozu ładunków ścianą lub trwałą przegrodą:

Stosownie do art. 86a ust. 10 pkt 1 ustawy, spełnienie wymagań dla pojazdów samochodowych określonych w ust. 9 pkt 1 i 2 stwierdza się na podstawie dodatkowego badania technicznego przeprowadzonego przez okręgową stację kontroli pojazdów, potwierdzonego zaświadczeniem wydanym przez tę stację, oraz dowodu rejestracyjnego pojazdu zawierającego odpowiednią adnotację o spełnieniu tych wymagań.

Jak stanowi art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 7 lutego 2014 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2014 r. poz. 312), dodatkowe badanie techniczne, o którym mowa w art. 86a ust. 10 pkt 1 ustawy zmienianej w art. 1, w brzmieniu nadanym niniejszą ustawą, powinno być przeprowadzone w terminie najbliższego obowiązkowego okresowego badania technicznego, nie później jednak niż przed upływem 3 miesięcy od dnia wejścia w życie niniejszej ustawy.

Zgodnie z ust. 3 powyższego artykułu, zaświadczenia wydane przed dniem wejścia w życie niniejszej ustawy dla pojazdów, o których mowa w art. 86a ust. 2 pkt 1 ustawy zmienianej w art. 1, w brzmieniu dotychczasowym, zachowują ważność na potrzeby stosowania art. 86a ust. 9 pkt 1 lit. a tej ustawy, w brzmieniu nadanym niniejszą ustawą.

Na podstawie art. 12 ust. 1 ww. ustawy o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług, obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się do nabywanych przez podatnika do dnia 30 czerwca 2015 r. paliw silnikowych, oleju napędowego oraz gazu, wykorzystywanych do napędu:

Jak wynika z regulacji ust. 2 tego artykułu, przepis ust. 1 nie dotyczy pojazdów samochodowych, które są wykorzystywane przez podatnika wyłącznie do działalności gospodarczej.

W myśl art. 81 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r. poz. 201, z późn. zm.), jeżeli odrębne przepisy nie stanowią inaczej, podatnicy, płatnicy i inkasenci mogą skorygować uprzednio złożoną deklarację.

Skorygowanie deklaracji następuje przez złożenie korygującej deklaracji (§ 2 ww. artykułu).

Analiza przedstawionego stanu faktycznego oraz powołanych regulacji prawnych prowadzi do stwierdzenia, że - wbrew Pana stanowisku - do momentu, kiedy nie uzyskał Pan zaświadczeń potwierdzających spełnienie wymagań dla pojazdów samochodowych, o których mowa w art. 86a ust. 9 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług oraz nie posiadał Pan odpowiednich adnotacji w dowodach rejestracyjnych nie przysługuje prawo do odliczenia 100%, ale jedynie 50% kwoty podatku naliczonego od rat leasingowych ww. pojazdów oraz od nabycia paliwa wykorzystywanego do ich napędu, o ile nie zachodziły wyłączenia zawarte w art. 88 ustawy. W konsekwencji zobowiązany będzie Pan do skorygowania deklaracji za okresy rozliczeniowe, w których dokonał odliczenia 100% kwoty podatku naliczonego od ww. wydatków.

Prawo do odliczenia 100% kwoty podatku naliczonego przysługuje dopiero od dnia, w którym uzyska Pan ww. zaświadczenie i adnotację o spełnieniu tych wymagań, o czym stanowi art. 86a ust. 10 pkt 1 ustawy.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy, ul. Jana Kazimierza 5, 85-035 Bydgoszcz, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2017 r. poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.