0115-KDIT1-2.4012.538.2017.2.AP - Prawo do odliczenia VAT w związku z budową przydomowych oczyszczalni ścieków.

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r. poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 5 lipca 2017 r. (data wpływu 6 lipca 2017 r.), uzupełnionym w dniu 23 sierpnia 2017 r. (data wpływu), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku prawa do odzyskania podatku naliczonego w związku z realizacją projektu pn.... - jest nieprawidłowe.

W dniu 6 lipca 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek, uzupełniony dnia 23 sierpnia 2017 r., o wydanie interpretacji indywidualnej, dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie w zakresie braku prawa do odzyskania podatku naliczonego w związku z realizacją projektu pn....

We wniosku oraz jego uzupełnieniu przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Gmina, jako jednostka samorządu terytorialnego, złożyła wnioski o przyznanie pomocy ze środków Unii Europejskiej w ramach Programu Rozwoju Obszarów Wiejskich na lata 2014-2020 dla operacji typu "Gospodarka wodno-ściekowa", w ramach poddziałania "Wsparcie inwestycji związanych z tworzeniem, ulepszaniem, lub rozbudową wszystkich rodzajów małej infrastruktury, w tym inwestycji w energię odnawialną i w oszczędzanie energii" w ramach działania "Podstawowe usługi i odnowa wsi na obszarach wiejskich" na realizację projektu... (Gmina oczekuje na decyzję Urzędu Marszałkowskiego w sprawie dofinansowania projektu). W ramach zadania... planuje się budowę 1,169 km sieci wodociągowej, która została zaprojektowana z rur PVC-U Ø90 mm SDR21 PN10 (L=6m, w sztangach) oraz wykonanie robót budowlanych polegających na dostawie, montażu i uruchomieniu 68 indywidualnych przydomowych oczyszczalni ścieków o wydajności nie większej niż 7,5 m³/d na terenach nieruchomości prywatnych. Załącznikiem wymaganym w przypadku otrzymania dofinansowania jest interpretacja indywidualna dotycząca podatku od towarów i usług. Gmina jest czynnym zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług. Faktury dokumentujące poniesione wydatki w ramach inwestycji wystawione zostaną na Gminę. Ponieważ Gmina, jako Wnioskodawca zaliczyła koszty podatku VAT realizowanych inwestycji do kosztów kwalifikowalnych projektów i tym samym planuje otrzymać do nich dofinansowanie, musi wskazać, iż podatek VAT nie będzie mógł być przez Gminę odzyskany w całości lub w części zarówno podczas realizowania inwestycji, po jej zakończeniu, jak i w okresie trwałości projektu.

Sieć wodociągowa po jej wybudowaniu przez Gminę znajduje się na stanie jej majątku. W ramach umowy o bieżącą obsługę z firmą zewnętrzną, której właścicielem jest osoba fizyczna przez nią obsługiwana. Gmina nie ponosi żadnych kosztów z bieżącym utrzymaniem i eksploatacją sieci wodociągowej, nie wystawia faktur za wodę. Koszty utrzymania sieci, jak i pobór opłat to zadanie firmy zewnętrznej. Z tytułu przekazania firmie sieci wodociągowej w bieżącą obsługę Gmina nie uzyskuje żadnych dochodów. Gmina nie posiada zakładu komunalnego.

Przydomowe oczyszczalnie ścieków budowane będą przy udziale środków mieszkańców w kwocie 2000.00 zł do jednej instalacji. Z każdym odbiorcą w celu określenia warunków zabudowy oczyszczalni podpisana jest umowa cywilnoprawna. Koszty związane z eksploatacją oczyszczalni ponosi odbiorca. Urządzenia znajdują się na stanie majątku Gminy gdzie podlegają amortyzacji. Gmina po wybudowaniu oczyszczalni nie ponosi żadnych kosztów bieżących związanych z obsługą. Oczyszczalnie po okresie amortyzacji czyli 10 latach stają się własnością mieszkańca. W wyżej wymienionych sytuacjach Gmina jest głównym inwestorem.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy w odniesieniu do wskazanej inwestycji Gmina będzie miała możliwość odzyskania naliczonego podatku VAT w całości lub w części, zarówno w trakcie realizowania inwestycji, po jej zakończeniu oraz w okresie trwałości projektu?

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z art. 86 ust. 1 i art. 15 ust. 6 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r. poz. 1221 z późn. zm.) w związku z inwestycją Gmina nie będzie miała możliwości odzyskania naliczonego podatku VAT w całości, ani w części, zarówno w trakcie ponoszenia kosztów na inwestycje, jak i po ich zakończeniu, oraz w okresie trwałości projektów, ponieważ inwestycje wodno-ściekowe są inwestycjami z zakresu zadań własnych gminy ustalonych przepisami krajowymi. Gmina nie będzie prowadziła sprzedaży opodatkowanej podatkiem VAT z wykorzystaniem wskazanej inwestycji.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z dyspozycją zawartą w art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r. poz. 1221), w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do treści art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ww. ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Kwotę podatku naliczonego stanowi kwota podatku należnego z tytułu świadczenia usług, dla którego zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 4 lub 8 podatnikiem jest ich usługobiorca (art. 86 ust. 2 pkt 4 lit. a ustawy).

Przedstawiona w art. 86 ust. 1 ustawy zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z usługami i towarami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku od towarów i usług oraz niepodlegających temu podatkowi.

Należy również podkreślić, że prawo do odliczenia podatku naliczonego, jako integralna część systemu VAT, w zasadzie nie może być ograniczane, ani pod względem czasu, ani też pod względem zakresu przedmiotowego. Nie jest to bowiem wyjątkowy przywilej podatnika, lecz jego fundamentalne prawo. Możliwość wykonania tego prawa powinna być zapewniona niezwłocznie i względem wszystkich kwot podatku, które zostały pobrane (naliczone) od transakcji związanych z zakupami. Decydujące znaczenie dla oceny istnienia prawa do odliczenia ma zamierzony (deklarowany) związek podatku naliczonego z czynnościami opodatkowanymi.

Ustawodawca umożliwił jednak podatnikom skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego, pod warunkiem spełnienia przez nich zarówno tzw. przesłanek pozytywnych, m.in. tego, że zakupy towarów i usług będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy o podatku od towarów i usług.

Rozdział 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 16 grudnia 2013 r. w sprawie miejsca świadczenia usług oraz zwrotu podatku jednostce dokonującej nabycia (importu) towarów i usług (Dz. U. z 2013 r. poz. 1656, z późn. zm.) normuje przypadki, w których kwota podatku naliczonego może być zwrócona jednostce dokonującej nabycia (importu) towarów lub usług finansowanego ze środków bezzwrotnej pomocy zagranicznej, oraz warunki i tryb dokonywania tego zwrotu.

Przepisy przywołanego rozporządzenia określają katalog środków, które stanowią ww. środki bezzwrotnej pomocy zagranicznej (§ 8 ust. 3 i 4). Uzyskanie pomocy finansowej pochodzącej ze źródeł, o których mowa w tych przepisach daje prawo do ubiegania się o zwrot podatku na podstawie przepisów zawartych w rozdziale 4 tego rozporządzenia.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Na podstawie art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

Zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (...).

Z kolei stosownie do art. 8 ust. 2a ustawy, w przypadku gdy podatnik, działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług, przyjmuje się, że ten podatnik sam otrzymał i wyświadczył te usługi.

Pod pojęciem usługi (świadczenia) należy rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie (nieczynienie bądź też tolerowanie). Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa zalicza do grona usług każde świadczenie, które nie jest dostawą w myśl art. 7 ustawy. Zauważyć również należy, że usługą będzie tylko takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument, odbiorca świadczenia odnoszący korzyść o charakterze majątkowym.

Czynność podlega opodatkowaniu jedynie wówczas, gdy wykonywana jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności. Przy czym związek pomiędzy otrzymywaną płatnością, a świadczeniem na rzecz dokonującego płatności musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można powiedzieć, że płatność następuje w zamian za to świadczenie.

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług zgodnie z zasadą powszechności opodatkowania podlegają wszelkie transakcje, których przedmiotem jest dostawa towarów lub świadczenie usług, pod warunkiem, że są one realizowane przez "podatników" w rozumieniu ustawy i wykonywane w ramach działalności gospodarczej.

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Pod pojęciem działalności gospodarczej, na podstawie art. 15 ust. 2 ustawy rozumie się wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Należy zauważyć, że w myśl art. 15 ust. 6 ustawy, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Powyższy zapis jest odzwierciedleniem art. 13 obowiązującej od dnia 1 stycznia 2007 r. Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.Urz.UE.L 347, str. 1, z późn. zm.), zgodnie z którym krajowe, regionalne i lokalne organy władzy oraz inne podmioty prawa publicznego nie są uważane za podatników w związku z działalnością, którą podejmują lub transakcjami, których dokonują jako organy władzy publicznej, nawet jeśli pobierają należności, opłaty, składki lub płatności w związku z takimi działaniami lub transakcjami.

Jednakże, w świetle unormowań prawa wspólnotowego w przypadku, gdy organy władzy publicznej bądź urzędy obsługujące te organy podejmują takie działania lub dokonują takich transakcji, są uważane za podatników w odniesieniu do tych działań, lub transakcji, gdyby wykluczenie ich z kategorii podatników prowadziło do znaczących zakłóceń konkurencji.

Zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku od towarów i usług, podatnikami są również osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne nabywające usługi wymienione w załączniku nr 14 do ustawy, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

W przypadku usług wymienionych w poz. 2-48 załącznika nr 14 do ustawy przepis ust. 1 pkt 8 stosuje się, jeżeli usługodawca świadczy te usługi jako podwykonawca (art. 17 ust. 1h ustawy).

W omawianej sprawie wpłaty mieszkańców na poczet przydomowych oczyszczalni ścieków będą pozostawały w bezpośrednim związku ze świadczeniem usług, które będą realizowane na rzecz tychże mieszkańców. Wpłaty wniesione przez osoby fizyczne nie będą pozostawały "w oderwaniu" od czynności wykonywanych przez Wnioskodawcę - zachodzi więc związek pomiędzy dokonywanymi wpłatami, a zobowiązaniem się Strony do wykonania określonych czynności tj. budową przydomowych oczyszczalni ścieków. We wskazanej sytuacji istnieje bezpośredni związek pomiędzy dokonaniem wpłaty, a zindywidualizowanym świadczeniem Wnioskodawcy na rzecz konkretnego mieszkańca. Czynnością jakiej Gmina dokona na rzecz mieszkańca, biorącego udział w projekcie będzie budowa przydomowych oczyszczalni ścieków na rzecz mieszkańców, na poczet wykonania których Gmina pobiera określoną w umowie cywilnoprawnej wpłatę.

Wpłaty uiszczone przez mieszkańców z tytułu pokrycia części kosztów budowy przydomowych oczyszczalni ścieków pozostaną w bezpośrednim związku ze świadczeniem Gminy, która zobowiązała się do realizacji inwestycji w postaci budowy przydomowych oczyszczalni ścieków. Zatem, świadczenia wykonane przez Wnioskodawcę stanowią odpłatne świadczenie usług, które zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Należy zaznaczyć, że przepisy ustawy o podatku od towarów i usług oraz przepisy rozporządzeń wykonawczych nie przewidują zwolnień z tytułu usług budowy przydomowych oczyszczalni ścieków.

Analiza przedstawionego zdarzenia przyszłego oraz treści powołanych przepisów prawa podatkowego prowadzi do stwierdzenia, że skoro - jak wynika z treści wniosku - wybudowana sieć wodociągowa o której mowa we wniosku, nie będzie wykorzystywana przez Gminę do wykonywania czynności opodatkowanych, to Gminie nie będzie przysługiwało prawo do odliczenia kwoty podatku naliczonego, związanego z przedmiotowym projektem. Nie będzie przysługiwało również prawo do zwrotu podatku naliczonego, bowiem dofinansowanie, o którym mowa we wniosku, nie stanowi środków wskazanych w powołanym rozporządzeniu.

Natomiast budowa przydomowych oczyszczalni ścieków stanowi świadczenie odpłatnych usług na rzecz mieszkańców (z każdym odbiorcą będzie zawierana umowa cywilnoprawna), zatem inwestycja ta jest związana z wykonywaniem czynności opodatkowanych. W konsekwencji Gminie, która jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług, na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy, będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego w związku z realizacją przedmiotowej inwestycji, ponieważ towary i usługi, które zostaną nabyte w związku z budową przydomowych oczyszczalni ścieków, a tym samym będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

Tym samym oceniając stanowisko Gminy całościowo należało uznać je za nieprawidłowe.

Niemniej jednak należy wskazać, że Gminie będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego z tytułu poniesionych wydatków związanych z budową przydomowych oczyszczalni ścieków, o ile będą dokumentowały zakup towarów lub usług opodatkowanych na zasadach ogólnych. W przypadku bowiem, gdyby przedmiotem nabycia były usługi podlegające opodatkowaniu na zasadzie odwrotnego obciążenia (art. 17 ust. 1 pkt 8 i ust. 1h ustawy), odliczenia należy dokonać na zasadach wynikających z art. 86 ust. 2 pkt 4 lit. a ustawy.

Należy jednak zaznaczyć, że kwestia odwrotnego obciążenia nie była przedmiotem niniejszej interpretacji, gdyż nie sformułowano w tym zakresie pytania ani własnego stanowiska.

Ponadto wskazuje się, że interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego, z którego wynika, że sieć wodociągowa nie będzie wykorzystywana przez Gminę do czynności opodatkowanych co oznacza, że w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź celno-skarbowej zostaną określone odmienne stany faktyczne, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Jednocześnie informuje się, że niniejsza interpretacja nie rozstrzyga kwestii kwalifikowalności podatku od towarów i usług, gdyż organy podatkowe nie są kompetentne do rozstrzygania wątpliwości podatników odnośnie możliwości zaliczenia wartości podatku od towarów i usług do kosztów kwalifikowanych, albowiem kwestię tę rozstrzygają przepisy regulujące zasady korzystania ze środków bezzwrotnej pomocy zagranicznej.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona interpretacja traci swoją aktualność.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2017 r. poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.